I SA/Go 478/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Referent stażysta Anna Pakuła po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2010 r. na rozprawie sprawy ze skargi E.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w . z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim ustanowionemu z urzędu pełnomocnikowi adwokatowi P.K. kwotę 240 zł (dwustu czterdziestu złotych) oraz kwotę 52,80 zł (pięćdziesiąt dwa złote osiemdziesiąt groszy) stanowiącą 22 % VAT tytułem nieopłaconej pomocy prawnej. E.P. (zw. dalej Skarżący, Strona) złożył skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (zw. dalej SKO) z dnia [...] marca 2010 roku nr [...] utrzymującą w mocy decyzję wydaną przez Burmistrza (zw. dalej Burmistrz) z dnia [...] października 2009 roku nr [...] w sprawie odmowy zmiany decyzji ostatecznej Burmistrza z dnia [...] sierpnia 2005 roku dotyczącej wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 rok w części dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przeprowadzonego w sprawie postępowania wynika, iż Burmistrz decyzją ostateczną z dnia [...] sierpnia 2005 r. nr [...] ustalił Skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2005 rok w łącznej wysokości 247.215,90 zł. W skład łącznego zobowiązania pieniężnego wchodził: -podatek od nieruchomości od działalności gospodarczej (wydobycie kruszywa naturalnego) w wysokości 245.700,00 zł, naliczony od powierzchni 409500 m² w oparciu o mapę geodezyjną i protokół z pomiaru geodezyjnego oraz dane z ewidencji gruntów i budynków ze Starostwa Powiatowego oraz podatek od nieruchomości od gruntów pozostałych w wysokości 229,90 zł naliczony w oparciu o dane z ewidencji gruntów, przy zastosowaniu stawek określonych uchwałą Rady Miejskiej z dnia [...] grudnia 2004 r. nr 113/XVIII/04, -podatek rolny w wysokości 1205,20 zł naliczony w oparciu o dane z ewidencji gruntów, -podatek leśny w wysokości 80,80 zł naliczony w oparciu o dane z ewidencji gruntów. Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2008 r. Skarżący wystąpił do Burmistrza z prośbą o uchylenie decyzji ustalających wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 i 2006 rok podkreślając, iż zobowiązaniem tym powinna być obciążona Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B, która dzierżawiła przedmiotowe nieruchomości i czerpała z nich faktyczne korzyści w latach 2005, 2006 i 2007. W jego ocenie, to Spółka winna zostać uznana za posiadacza samoistnego i opłacać należne zobowiązanie podatkowe. W uzasadnieniu wniosku Strona powołała się na decyzję Burmistrza Nr [...] z dnia [...] czerwca 2008r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2007 r. oraz na decyzję SKO Nr [...] z dnia [...] maja 2008 r. wskazując, że podatnikiem podatku gruntowego za okres dzierżawy nieruchomości stanowiących własność E. i C.P. winna być firma Spółka B. W toku prowadzonego postępowania ustalono, iż małżonkowie E. i C.P. byli właścicielami gospodarstwa rolnego o pow. 290,7919 ha, lasów i gruntów leśnych o pow. 3,05 ha, gruntów zajętych na wydobycie kruszywa naturalnego o pow. 409500 m², gruntów pozostałych o łącznej pow. 5,0041 ha oraz współużytkownikiem wieczystym gruntów o pow. 10,9700 ha. Na mocy umowy dzierżawy z dnia [...] października 2004 r. właściciele wydzierżawili w/w nieruchomości na czas nieokreślony Spółce B. Decyzją Wojewody z dnia [...] listopada 2004 r. została przeniesiona koncesja na wydobywanie kruszywa ze złoża "M" na rzecz Spółki z o.o. B. Następnie pismem z dnia [...] stycznia 2005 r. małżonkowie P. wypowiedzieli warunki umowy dzierżawy w trybie natychmiastowym. W odpowiedzi, B Spółka z o.o. zarzuciła właścicielom uchybienia w dokonaniu wypowiedzenia, a mianowicie zgodnie z umową okres wypowiedzenia wynosił 6 miesięcy, który powinien upłynąć z dniem [...].07.2005r. Spółka opłacając czynsz, odmówiła wydania nieruchomości właścicielom. Właściciele wystąpili w tej sprawie na drogę sądową o ustalenie, że umowa dzierżawy nieruchomości z dnia [...] października 2004 r. jest nieważna. W związku z postępowaniem egzekucyjnym w dniu [...] kwietnia 2007 r. Sąd Rejonowy przysądził na rzecz Spółki B nieruchomości rolne położone we wsi M i R. Od powyższego postanowienia zostało wniesione zażalenie przez Skarżącego, które postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. zostało oddalone. W dniu [...] czerwca 2007 r. na mocy postanowienia Sądu Spółka została ustanowiona zarządcą tej nieruchomości. W ewidencji gruntów E. i C.P. do dnia [...] października 2007 r. figurowali jako właściciele nieruchomości. Po długotrwałym procesie sądowym, Sąd Okręgowy Wydział Cywilny Odwoławczy postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. ostatecznie uznał B Sp. z o.o. właścicielem nieruchomości o łącznej pow. 339,4860 ha, zaś E. i C.P. zostali właścicielami nieruchomości zabudowanej, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0.1900 ha, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0,1900 ha (droga) oraz współużytkownikiem wieczystym działki gruntu o pow. 10,9700 ha. Decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] Burmistrz odmówił uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. Uznał, iż w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, to E. i C.P. są właścicielami przedmiotu opodatkowania, i to na nich ciąży obowiązek podatkowy, zaś zawarcie umowy dzierżawy w żadnym razie nie przenosi obowiązku podatkowego na dzierżawcę. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w wyniku którego w/w decyzja odmawiająca uchylenia decyzji ostatecznej została uchylona w całości, a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia. W motywach rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, iż zaskarżona decyzja nie zawierała uzasadnienia faktycznego i prawnego, organ I instancji nie odniósł się w jakikolwiek sposób do argumentacji wnioskodawcy i nie wyjaśnił czym kierował się wydając takie rozstrzygnięcie, co stanowiło istotne naruszenie zasad postępowania podatkowego. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy oraz przeprowadzonym postępowaniu podatkowym decyzją z dnia [...] września 2009 r. Burmistrz, w oparciu o przepis art. 253b, w zw. z art. 253 i art. 253a Ordynacji podatkowej – mimo, że w uzasadnieniu decyzji wcale się do nich nie odniósł, ponownie odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] sierpnia 2005 r., gdyż w jego ocenie, pomimo zawartej umowy dzierżawy ze Spółką B, to małżonkowie P. są właścicielami gospodarstwa rolnego, lasów, gruntów leśnych, gruntów zajętych na wydobycie żwiru i to oni winni opłacać należny podatek. Na powyższą decyzję Skarżący ponownie złożył odwołanie. W dniu [...] września 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując, iż podstawą wszczęcia i prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie był bardzo ogólny wniosek Skarżącego o uchylenie decyzji ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 rok. Zadaniem zaś organu przede wszystkim było wezwać wnioskodawcę do jego sprecyzowania (określenie podstawy, zakres uchylenia bądź zmiany decyzji itp.), wyjaśniając mu jednocześnie istniejące w tym zakresie przepisy prawa, zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W dniu [...] października 2009 r. Strona wniosła do protokołu, iż nie wnosi o uchylenie decyzji wymiarowej w całości lecz o zmianę decyzji wymiarowej za 2005 i 2006 r. w części dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za grunty zajęte do prowadzenia działalności gospodarczej - wydobycie żwiru. Decyzją z dnia [...] października 2009 r. Burmistrz działając na podstawie art. 254 § 1 i 2 Ordynacja podatkowa odmówił stronie zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] sierpnia 2005 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r., ustalonego w łącznej wysokości 247.215,90 zł, we wnioskowanej części. W uzasadnieniu decyzji organ szeroko opisując stan faktyczny i prawny sprawy podkreślił, iż z posiadanego przez niego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, co zresztą potwierdza sam wnioskodawca, że wraz z małżonką byli właścicielami wskazanych wyżej nieruchomości. Co prawda, na podstawie umowy dzierżawy z dnia [...] października 2004 r. zawartej na czas nieokreślony B Sp. z o.o. dzierżawiła od nich te nieruchomości, jednakże nie miało to żadnego wpływu na ustalenia organu co do podmiotu obciążonego łącznym zobowiązaniem pieniężnym za 2005 rok. W ocenie organu I instancji, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, firmy B w żadnym razie nie można uznać za podatnika podatku, tj. nie można jej uznać ani za właściciela nieruchomości, ani za posiadacza samoistnego, nie posiadała bowiem prawa własności, nie władała nieruchomością jak właściciel, a jedynie czerpała korzyści z dzierżawionej nieruchomości. Na powyższą decyzję Skarżący złożył odwołanie. Wnosząc o zmianę decyzji w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. podkreślił, że argumenty w zawarte w zaskarżonej decyzji pozostają w oczywistej sprzeczności ze stanem faktycznym. Zarzucił organowi "wyprowadzenie fałszywych wniosków", gdyż w jego ocenie, przyznanie się do własności rzeczy nie wyklucza władania nią przez samoistnego posiadacza bez zgody właściciela, jeżeli kategorycznie odmawia wydania tej rzeczy i włada nią fizycznie, czerpiąc korzyści, wykazując tym samym czynnik woli władania ta rzeczą. W uzasadnieniu, Skarżący powołał się stanowisko organu wyrażone w uzasadnieniu decyzji, iż niewłaściwie zinterpretowano wykładnię wyroku WSA w Warszawie III SA 3016/03 z dnia 28 października 2004 r. Jego zdaniem interpretacja wyroku nie jest źródłem prawa na szczeblu organu samorządowego. Skarżący powołał się także na inną decyzję organu, tj. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2007 r. znak: [...] z dnia [...] czerwca 2008 r., na mocy której organ zmienił wcześniejszą decyzję w związku ze zmianą oceny okoliczności faktycznych, mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Niezrozumiałym zatem, w jego ocenie, jest odmowa zmiany decyzji dotyczącej wymiaru łącznego zobowiązania za 2005 r., skoro mamy do czynienia z taką samą zmianą okoliczności. Decyzją z dnia [...] marca 2010 r. o nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie podkreślając, że organ I instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy oraz w prawidłowy sposób zastosował obowiązujące przepisy prawa. W uzasadnieniu orzeczenia stwierdził, że sporną w niniejszej sprawie pozostaje kwestia oceny prawnej, czy posiadanie przedmiotowej nieruchomości sprawowane przez Spółkę B miało charakter posiadania zależnego, czy też posiadania samoistnego w rozumieniu przepisu art. 336 Kodeksu cywilnego, mającego tu niewątpliwie zastosowanie, albowiem przepisy prawa podatkowego nie dysponują własną definicją posiadacza nieruchomości. W ocenie SKO, w żadnym razie w stanie faktycznym ustalonym w niniejszej sprawie przyjąć nie można, że podatnikiem podatku w 2005 roku winna być firma B - jako dzierżawca przedmiotowych nieruchomości, a nie jej faktyczny właściciel tj. Skarżący. Podkreślił przy tym, iż zgodnie z art. 140 k.c. właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. Posiadacz samoistny zaś to osoba, która faktycznie włada rzeczą jak właściciel, zaś posiadacz zależny to m.in. użytkownik, zastawnik, najemca lub dzierżawca, czyli osoba mająca określone władztwo nad cudzą rzeczą (art. 336 k.c.). Wyjaśnił ponadto, iż zasadniczo podatnikiem jest właściciel gruntu (gdy tytuł własności i stan faktycznego posiadania związane są z tym samym podmiotem), natomiast w sytuacji, gdy występują dwa podmioty - właściciel i posiadacz samoistny, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Nakaz płatniczy może być skierowany do posiadacza samoistnego wówczas, gdy zostanie ustalone w sposób nie budzący wątpliwości, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym innej osoby aniżeli właściciel. Posiadanie, w tym posiadanie samoistne, jest stanem faktycznym, polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą jak właściciel, mimo, że jest pozbawiony prawa własności. Ponadto, organ odwoławczy podkreślił, iż, wbrew temu co uważa Skarżący, podstawą dla zmiany zaskarżonej decyzji nie może być inna decyzja organu, wydana w innej sprawie, w tym przypadku dotycząca wymiaru podatku za 2007 r. W konkluzji podkreślił, iż w niniejszej sprawie nie zaszły przesłanki określone w art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiące podstawę do zmiany decyzji ostatecznej, gdyż po doręczeniu stronie decyzji z dnia [...] sierpnia 2005 r. nie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2005 r., albowiem Skarżący wraz z małżonką w roku 2005 nadal pozostawali właścicielami przedmiotowej nieruchomości a Spółka B jak wynika z załączonych akt była jedynie posiadaczem zależnym. W skardze z dnia [...] kwietnia 2010 r. wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie, Strona wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji przez dokonanie uchylenia decyzji Burmistrza w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2005 oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Jednocześnie wniósł o ustanowienie w sprawie pełnomocnika z urzędu. Skarżący, zarzucił ponadto, błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na nieprawdziwym i nieuzasadnionym przyjęciu, iż B mimo dokonania rozwiązania przez małżonków P. umowy dzierżawy, nadal była posiadaczem zależnym gruntu. Istotną okolicznością w rozpatrywanej sprawie jest również to, iż przez cały ten okres to Spółka B, a nie Skarżący wraz z małżonką - figurujący jako właściciele przedmiotowej nieruchomości, gospodarczo je wykorzystywała i uzyskiwała z tego tytułu dochód. Powyższe, doprowadziło do naruszenia przepisów postępowania poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne zajętego przez SKO stanowiska. W odpowiedzi na skargę SKO, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniosło o jej oddalenie. Pismem z dnia [...] lipca 2010 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o stwierdzenie jej nieważności oraz zasądzenie kosztów pomocy prawnej świadczonej z urzędu według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i art. 336 k.c. poprzez błędne przyjęcie, że Spółka B była jedynie posiadaczem zależnym, a nie samoistnym, i w konsekwencji błędne ustalenie strony w niniejszym postępowaniu, jak również przepisów prawa procesowego tj. art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i załatwienie sprawy bez uwzględnienia interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz poprzez niewystarczające zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego co doprowadziło do jednostronnej jego oceny i nieuwzględnienia w wydanym rozstrzygnięciu dowodów przemawiających na korzyść Skarżącego Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Istota sporu pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia na kim ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2005 r. Strona skarżąca uważa, że ten obowiązek podatkowy obciąża B Sp. z o.o., która w jej ocenie była posiadaczem samoistnym nieruchomości. Natomiast organy obu instancji stoją na stanowisku, że w/w Spółka nie była posiadaczem samoistnym lecz posiadaczem zależnym, zatem podatek obciąża właścicieli przedmiotowych nieruchomości - małżonków E. i C.P.. W pierwszej kolejności Sąd rozpoznał właśnie ten zarzut jako zarzut zasadniczy i najdalej idący, gdyż mający istotny wpływ na kwestię istnienia przesłanki zmiany decyzji ostatecznej unormowanej w przepisie art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej Op). W wydanych w niniejszej sprawie decyzjach podatkowych jako podstawa prawna ustalenia Skarżącemu podatku od nieruchomości wskazany został art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – zw. dalej u.p.o.l.), w brzmieniu obowiązującym w 2005r., który stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Stosownie zaś do ust. 3 w/w artykułu, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Z racji tego, iż cytowana wyżej ustawa nie definiuje użytych pojęć takich jak "właściciel", "posiadacz samoistny i zależny", "zarządca" oraz "użytkownik wieczysty", należy więc posiłkować się przepisami kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 140 k.c. właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. Posiadacz samoistny to osoba, która faktycznie włada rzeczą jak właściciel, zaś posiadacz zależny to m.in. użytkownik, zastawnik, najemca lub dzierżawca czyli osoba mająca określone władztwo nad cudzą rzeczą (art. 336 k.c.). Zasadniczo podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel gruntu (gdy tytuł własności i stan faktycznego posiadania związane są z tym samym podmiotem), natomiast w sytuacji, gdy występują dwa podmioty - właściciel i posiadacz samoistny, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Nakaz płatniczy może być jednak skierowany do posiadacza samoistnego, tylko wówczas, gdy zostanie ustalone w sposób nie budzący wątpliwości, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym innej osoby niż właściciel. Posiadanie, w tym posiadanie samoistne, jest stanem faktycznym, polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą jak właściciel. Rozstrzygające znaczenie ma więc rozległy zakres władania rzeczą, na wzór prawa własności, chociażby nawet nie poparty przysługującym posiadaczowi prawem własności. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd podkreśla, iż organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż E. i C.P. w 2005 roku byli właścicielami nieruchomości, a co za tym idzie podatnikami podatku od nieruchomości, zaś Spółka z o.o. B w żadnym razie nie była, wbrew twierdzeniom Skarżącego, posiadaczem samoistnym, lecz posiadaczem zależnym jako dzierżawca nieruchomości, a później władająca nieruchomością jak dzierżawca (tj. po wypowiedzeniu umowy dzierżawy w dalszym ciągu opłacała czynsz). Jak trafnie wykazał organ podatkowy, zarówno I jak i II instancji, to właśnie Skarżący wraz z małżonką oprócz posiadanego tytułu prawnego do przedmiotowych nieruchomości, dążył i miał zamiar władania nimi jak właściciel, wykazując tym samym wspomniane wyżej elementy psychiczne. Dowodzi temu między innymi wypowiedzenie Spółce B umowy dzierżawy, późniejsze wystąpienie małżonków P. na drogę sądową o ustanowienie, że zawarta w dniu [...] października 2004 r. umowa dzierżawy jest nieważna. Ponadto, w ewidencji gruntów, aż do października 2007 roku Skarżący wraz z małżonką byli wpisani jako właściciele w/w nieruchomości, dopóki nie zostali sądowym orzeczeniem pozbawieni władztwa. Zaś Spółka B jako dzierżawca przedmiotowych nieruchomości, z mocy prawa była posiadaczem zależnym i w żadnym razie nie można jej przypisać cech posiadacza samoistnego. O tym, że nie mogła się nim czuć świadczą chociażby takie elementy, jak wskazane wcześniej opłacanie przez spółkę właścicielowi czynszu, czy działania podejmowane przez prawowitego właściciela w czasie trwania (wykonywania) umowy dzierżawy zmierzające do odebrania rzeczy objętej przedmiotową umową. Wbrew argumentacji strony skarżącej o wystąpieniu elementy animus rem sibi habendi nie dowodzi też pismo z [...] lutego 2995 r. Odwoływało się ono do zawartej między stronami umowy dzierżawy, a jego treść dowodzi, że spółka kierowała się jedynie chęcią zabezpieczenia się przed ewentualną odpowiedzialnością za bezpieczeństwo osób przebywających na terenie kolonii. Podkreślić ponadto należy, iż decyzja organu I instancji została wydana na podstawie art. 254 § 1 i § 2 Op, zgodnie z którym decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji (art. 254 § 1). Zmiana stanu faktycznego musi nastąpić po doręczeniu decyzji stronie (art. 211), ale znaczenie prawne nowych faktów musi znajdować podstawę prawną w przepisach prawnych obowiązujących wcześniej, tj. w dacie wydania decyzji podatkowej (art. 210 § 1 pkt 2). Fakty zaistniałe po doręczeniu decyzji są w danej sprawie nowe, ale mają rangę faktów prawotwórczych z mocy przepisów, które tworzyły stan prawny sprawy w dacie wydania decyzji ostatecznej przez organ podatkowy. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie po doręczeniu stronie decyzji z dnia [...] sierpnia 2005 r. nie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2005r., albowiem jak bezsprzecznie wykazano wyżej, Skarżący wraz z małżonką w roku 2005 nadal pozostawali właścicielami przedmiotowej nieruchomości, a Spółka B była jedynie posiadaczem zależnym. Jednocześnie podkreśla iż, wbrew twierdzeniom Skarżącego, podstawą dla zmiany przedmiotowej decyzji nie może być inna decyzja organu, wydana w innej sprawie, w tym przypadku decyzja dotycząca wymiaru podatku za 2007 rok. Jakkolwiek, okoliczność pozbawienia w 2007 roku małżonków P. władztwa nad nieruchomością (właściwie jej sporną częścią) jako właścicieli i uznanie B Spółki z o.o. za jej właściciela jest niewątpliwie istotna w sprawie wymiaru podatku za 2007 rok, w niniejszej sprawie takiej wagi dowodowej mieć nie może, gdyż nie ma wpływu na ustalenia dokonane i dotyczące roku 2005. Zaskarżonej decyzji nie można również zarzucić, że narusza ona przepisy postępowania. Podkreślić bowiem należy, iż w toku prowadzonego postępowania podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Materiał dowodowy zebrany został w sposób wyczerpujący i wnikliwie rozpatrzony, co znalazło swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w sposób bardzo obszerny ustosunkowało się do wszystkich okoliczności wynikłych w toku postępowania. W uzasadnieniu decyzji wskazało jakie okoliczności uwzględniło podejmując rozstrzygnięcie, a jakim i z jakich przyczyn odmówiono wiarygodności. Na marginesie ponadto, Sąd pragnie zwrócić uwagę na okoliczność, że zarzuty naruszenia prawa procesowego postawione przez profesjonalnego pełnomocnika oparte zostały na Kodeksie postępowania administracyjnego, nie zaś na Ordynacji podatkowej, mimo, że są tożsame. W niniejszej sprawie, bezspornym jest, że to właśnie przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa statuują zasady prowadzenia postępowania przed organami podatkowymi i to na ich podstawie powinna być dokonana kontrola legalności tego postępowania. Z uwagi, że zarzuty skargi nie są zasadne, jak również Sąd nie stwierdził by w toku postępowania organy naruszyły inne przepisy - skargę należało na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Alina Rzepecka Joanna Wierchowicz