I SA/Go 480/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2011 r. sprawy ze skargi E.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne na 2007 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3. Przyznaje od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzów Wlkp. pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu adwokatowi A.K. kwotę 7.200 zł (siedem tysięcy dwieście) złotych powiększoną o podatek od towarów i usług w kwocie 1656 zł (tysiąc sześćset pięćdziesiąt sześć) złotych tytułem nieopłaconej pomocy prawnej. I SA/Go 480/11 U Z A S A D N I E N I E Skarżący, E.P. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2011 roku, nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...].12.2010 roku, nr [...], wydanej co do zmiany decyzji ostatecznej Burmistrza z [...].06.2008 roku w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2007 rok. Z akt sprawy wynika że : Burmistrz decyzją ostateczną z dnia [...].06.2008 roku nr [...] ustalił skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2007 rok w kwocie 22,0 zł. Ja wskazał w skład łącznego zobowiązania pieniężnego wchodził: - podatek od nieruchomości, naliczony od powierzchni pozostałych gruntów 1.200 m2, bowiem grunty o pow. 10,9700 ha zwolnione są od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych / wpisanych do rejestru zabytków pod poz. [...] / - podatek rolny w wysokości 0,0 zł co do gruntów o pow. 0.1900 ha, W uzasadnieniu podniósł, iż w pierwotnej decyzji błędnie uznano, iż inny podmiot, spółka B jest posiadaczem samoistnym nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania. Tak więc postanowieniem z dnia [...].05.2010 roku Burmistrz z urzędu wszczął postępowanie w sprawie zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...].06.2008 roku ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2007 roku. Organ wymienił cały zebrany materiał dowodowy i w części zważeniowej decyzji wskazał, że E. i C.P. byli właścicielami gospodarstwa rolnego o pow. 290,7919 ha, lasów i gruntów leśnych o pow. 3,05 ha zajętych pod wydobycie kruszywa naturalnego o pow. 409500 m2, gruntów pozostałych o pow. 5,0041 ha oraz współużytkownikiem wieczystym gruntów o pow. 10,9700 ha do dnia [...].10.2007 roku. Na mocy umowy dzierżawy z [...] października 2004r. w/w właściciele wydzierżawili w/w nieruchomości na czas nieokreślony spółce B. Pismem z dnia [...] stycznia 2005r. małżonkowie P. wypowiedzieli warunki umowy dzierżawy w trybie natychmiastowym. W odpowiedzi B Spółka z o.o. zarzuciła właścicielom, iż zgodnie z umową dzierżawy okres wypowiedzenia wynosi 6 miesięcy i upływa z dniem [...] lipca 2005r. Spółka opłacając czynsz, odmówiła wydania nieruchomości właścicielom. Właściciele wystąpili na drogę postępowania sądowego o ustalenie nieważności umowy dzierżawy. W związku z postępowaniem egzekucyjnym w dniu [...].04.2005 roku odbyła się licytacja nieruchomości należącej do E. i Cz.P. w wyniku której Sąd Rejonowy udzielił przybicia spółce B postanowieniem z dnia [...].04.2005 roku / sygnat. akt [...] /. Z uwagi na niedotrzymanie terminu do uiszczenia ceny nabycia, tenże Sąd postanowieniem z dnia [...].11.2006 roku uchylił przybicie nieruchomości rolnej. Postanowieniem z dnia [...].04.2007 roku został przywrócony termin do uiszczenia ceny nabycia oraz przysądzono na rzecz spółki nieruchomości o pow. 339,4860 ha położone we wsi [...]. Od powyższego postanowienia E.P. wniósł zażalenie które postanowieniem z dnia [...].10.2007 roku zostało oddalone. W dniu [...].06.2007 roku ustanowiono spółkę B zarządcą w / w nieruchomości. W ewidencji gruntów, E. i C.P. do dnia [...] października 2007r. figurowali jako właściciele nieruchomości. Sąd Okręgowy Wydział Cywilny Odwoławczy postanowieniem z [...] października 2007r. uznał B Sp. z o.o, właścicielem nieruchomości o łącznej pow. 339,4860 ha. E. i C. małżonkowie P. pozostali właścicielami nieruchomości zabudowanej, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0.1900 ha, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0,1900 ha (droga) oraz współużytkownikiem wieczystym działki gruntu o pow. 10,9700 ha. W konkluzji uzasadnienia organ wskazał, iż nie może być posiadaczem nieruchomości inny podmiot w sytuacji gdy jest oznaczony właściciel i przyznaje się on do własności rzeczy Od powyższej decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w wyniku rozpatrzenia którego decyzją z dnia [...].04.2011 roku została ona utrzymana w mocy. Organ jak wynika z uzasadnienia w całości podtrzymał ustalenia poczynione przez organ I instancji. Wskazał, iż art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określa zakres podmiotowy podatku od nieruchomości, a użyte pojęcia "właściciel", "posiadacz samoistny i zależny", "zarządca" oraz "użytkownik wieczysty" należy rozumieć zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego. Tak więc zgodnie z art. 140 k.c. właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. Wskazał również, że posiadacz samoistny to osoba, która faktycznie włada rzeczą jak właściciel, zaś posiadacz zależny to m.in. użytkownik, zastawnik, najemca lub dzierżawca, czyli osoba mająca określone władztwo nad cudzą rzeczą ( art. 336 k.c.). Odwołał się do chwały Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 września 1995r., W 20/94, OTK 1995, cz. II w którym stwierdzono, że "zarówno wykładnia systemowa, dokonana z uwzględnieniem przepisów konstytucyjnych oraz innych przepisów ustawy z 12 stycznia 1991r., jak i wykładnia celowościowa oraz historyczna nakazują przyjąć, że w sytuacji gdy samoistny posiadacz nieruchomości nie jest właścicielem przewidzianym w art. 2 pkt 1 (obecnie art. 3 ust. 3) ustawy z 12 stycznia 1991 r., obowiązek podatkowy ciąży na samoistnym posiadaczu. Zdaniem organu regulacja zawarta w art. 3 ust. l pkt l i ust. 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006r. Nr 121 póz. 844 ze zm.) pozwala przyjąć, że zasadniczo podatnikiem jest właściciel gruntu (gdy tytuł własności i stan faktycznego posiadania związane są z tym samym podmiotem), natomiast w sytuacji, gdy występują dwa podmioty - właściciel i posiadacz samoistny, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Jednakże podatnikiem jest posiadacz samoistny, tylko wówczas, gdy ustalono, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym tego podmiotu. Wyjaśnił, że posiadanie, w tym posiadanie samoistne, jest stanem faktycznym, polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą jak właściciel. Rozstrzygające znaczenie ma to czy dany podmiot włada rzeczą, na wzór prawa własności, chociażby nawet nie poparty przysługującym posiadaczowi prawem własności. Stanowisko takie zostało wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 21.01.2009r. sygn. akt I SA/Bk 443/2008. Jak wynika z akt sprawy spółka B na mocy umowy dzierżawy z dnia [...].10.2004r. zawartej z właścicielami nieruchomości: E. i C.P., była dzierżawcą nieruchomości, a więc spółka była posiadanczem zależnym, a nie samoistnym. Decyzją z Wojewody z dnia [...].11.2004r. została przeniesiona koncesja na wydobywanie kruszywa ze złoża "M" na rzecz Spółki z o.o. B. Pismem z dnia [...].01.2005r. właściciele nieruchomości wypowiedzieli warunki umowy dzierżawy w trybie natychmiastowym. Spółka natomiast zarzuciła właścicielom uchybienia w dokonaniu wypowiedzenia, bowiem zgodnie z umową okres wypowiedzenia wynosił 6 miesięcy, a okres ten nie został dotrzymany. Opłacając czynsz, spółka odmówiła wydania nieruchomości właścicielom. Właściciele wystąpili więc w tej sprawie na drogę sądową o ustalenie, że umowa dzierżawy nieruchomości z dnia [...].10.2004r. jest nieważna. W związku z postępowaniem egzekucyjnym w dniu [...].04.2007r. Sąd Rejonowy przysądził na rzecz spółki B nieruchomości rolne. W dniu [...].06.2007r. na mocy postanowienia Sądu spółka została ustanowiona zarządcą tej nieruchomości. Sąd Okręgowy Wydział Cywilny Odwoławczy postanowieniem z dnia [...].10.2007r. uznał B Sp. z o.o. właścicielem nieruchomości o łącznej pow. 339,4860 ha. Państwo E. i C.P. zostali właścicielami nieruchomości zabudowanej, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0,1900ha, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow.0,1900ha oraz współużytkownikiem wieczystym działki gruntu o pow. 10,9700ha. W ewidencji gruntów E. i C.P. do dnia [...].10.2007r. figurowali jako właściciele nieruchomości. Z akt sprawy wynika, że E. i C.P. zostali pozbawieni w listopadzie 2007r. władztwa nad w / w częścią nieruchomości. Państwo E. i C.P. do dnia [...].10.2007 r. byli właścicielami gospodarstwa rolnego położonego w [...] o powierzchni 290,7919 ha, lasów i gruntów leśnych o powierzchni 3,05 ha, gruntów zajętych na wydobycie kruszywa naturalnego o powierzchni 409500 m2, gruntów pozostałych o łącznej powierzchni 5,0041 ha oraz współużytkownikiem wieczystym gruntów o powierzchni 10,9700 ha. Decyzją z dnia [...].06.2008 r. zostali obciążeni podatkiem tylko za część gruntów tj. nieruchomości zabudowanej, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow. 0,1900ha, działki gruntu o nr ewid. [...] o pow.0,1900ha oraz współużytkownikiem wieczystym działki gruntu o pow. 10,9700ha. Tak więc zdaniem organu w okresie od [...].01.2007 do [...].10.2007 E. i C.P. byli właścicielami nieruchomości i na nich spoczywał obowiązek podatkowy, a nie na spółce B, która była posiadaczem zależnym jako dzierżawca nieruchomości, a później władająca nieruchomością jak dzierżawca (po wypowiedzeniu umowy dzierżawy w dalszym ciągu opłacała czynsz). Zarzut skarżących, iż po wypowiedzeniu umowy dzierżawy spółka B stała się posiadaczem samoistnym organ uznał za niezasadny. Skarżący wraz z małżonką oprócz posiadanego tytułu prawnego do przedmiotowych nieruchomości, dążyli i mieli zamiar władania nimi jak właściciele. Dowodzi tego zdaniem organu między innymi wypowiedzenie spółce B umowy dzierżawy, późniejsze wystąpienie małżonków na drogę sądową o stwierdzenie nieważności umowy dzierżawy. Ponadto, w ewidencji gruntów, aż do października 2007 roku skarżący wraz małżonką byli wpisani jako właściciele dopóki nie zostali sądowym orzeczeniem pozbawieni własności nieruchomości. Spółka B do dnia [...].10.2007 r. jako dzierżawca przedmiotowych nieruchomości, z mocy prawa była posiadaczem zależnym i nie można jej przypisać cech posiadacza samoistnego. Świadczą o tym opłacanie przez spółkę właścicielowi czynszu, czy działania podejmowane przez prawowitego właściciela w czasie trwania (wykonywania) umów dzierżawy zmierzające do odebrania rzeczy objętej przedmiotową umową. Zdaniem organu II instancji w rozpatrywanej sprawie po doręczeniu stronie decyzji z dnia [...].06.2008 r. nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokość zobowiązania podatkowego za 2007r. zgodnie z przesłankami określonymi w art. 254 § 1 ordynacji podatkowej, bowiem skarżący w roku 2007 nadal pozostawali właścicielami przedmiotowej nieruchomości a spółka B jak wynika z załączonych akt i przepisów obowiązującego prawa była jedynym posiadaczem zależnym do dnia [...].10.2007 r. Od powyższej decyzji skargę złożył skarżący wnosząc o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez jej uchylenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę przepisów postępowania poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne. Wskazał, iż w sposób wadliwy i sprzeczny z zgromadzonym materiałem dowodowym organ przyjął, iż obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości położonej w [...] spoczywa na C. i E.P., bowiem obowiązek ten został nałożony na posiadacza samoistnego. Jego zdaniem posiadaczem samoistnym była spółka B. Jak wskazał spółka ta przejęła maszyny i urządzenia oraz linię energetyczną, użytkując ją do chwili obecnej. W toku postępowania skarżący złożył pismo z dnia [...].08.2011 roku w którym wskazał, że skarżący wypowiedział tą umowę ze skutkiem natychmiastowym i zażądał wydania nieruchomości. Pomimo tego spółka w dalszym ciągu korzystała z gruntu, jednakże bez zgody skarżącego, która ujawniła się w postaci złożenia pozwu o stwierdzenie nieważności umowy dzierżawy zawartej ze spółką B. Ze względu na wypowiedzenie umowy, oraz ze względu na to, że grunt był w dalszym ciągu używany przez spółkę już bezumownie, posiadanie zależne, które wynikało z obowiązującej uprzednio umowy, jego zdaniem przekształciło się w posiadanie samoistne. Natomiast wystąpienie z powództwem o unieważnienie umowy dzierżawy nie stanowi dążenia do władania nieruchomością jak właściciel, albowiem miało ono charakter windykacyjny i było uzasadnione interesem skarżącego. Spółka natomiast odmówiła wydania nieruchomości, której w tym czasie skarżący był właścicielem, uznając wypowiedzenie umowy dzierżawy za bezskuteczne Zdaniem skarżącego również zakazywanie wstępu na teren nieruchomości, która była jego własnością wiąże się z elementem "animus rem sibi habendi" ze strony spółki. Spółka bowiem żądała każdorazowo od skarżącego uzgodnienia terminu sposobu i celu wejścia na jego teren Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a. – sądy administracyjne sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 – 150 ustawy). Przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji brany jest pod uwagę stan prawny, który miał zastosowanie w chwili wydawania tej decyzji. Dodać należy iż stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji organu podatkowego we wskazanym wyżej zakresie, należy stwierdzić że zaskarżona decyzja naruszała prawo i z tego względu skarga zasługuje na uwzględnienie Zauważyć należy że zaskarżona decyzja została wydana w trybie art. 254 § 1 ordynacji podatkowej. Bezspornym w sprawie jest że decyzja która uległa zmianie w trybie art. 254 § 1 ordynacji podatkowej, to decyzja Burmistrza z dnia [...].06.2008 roku nr [...] ustalająca łączne zobowiązanie pieniężne za okres o dnia [...].01.2007 roku do dnia [...].10.2007 roku E. i C.P.. Bezspornym w sprawie jest również to że jest to decyzja ostateczna. Jak stanowi art. 254 § 1 ordynacji podatkowej, decyzja ostateczna ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Przepis ma charakter wyjątkowy i nie ma charakteru samodzielnego. Jego stosowanie zależy od istnienia innych przepisów materialnego prawa podatkowego, w których określone są okoliczności faktyczne, mające wpływ na obliczenie wysokości zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 26 października 2000 r., I SA/Po 1939/99, niepubl.). Pozwala on na zmianę decyzji ostatecznej, jeżeli nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Obie przesłanki muszą być spełnione łącznie (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2007 r., II FSK 381/07, M. Podat. 2007/11/3). Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotem kontroli była decyzja zmieniająca decyzję już ostateczną ustalającą podatek od nieruchomości. Możliwość zastosowania trybu z art. 254 ordynacji podatkowej jak wskazano wyżej jest uzależniona od zmiany okoliczności faktycznych powstałych po doręczeniu decyzji wymiarowej. Dopiero zmiana faktów prawotwórczych, jak również wskazano wyżej, wpływających na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego dawałaby podstawy, by na podstawie art. 254 ordynacji podatkowej dokonać zmiany decyzji wymiarowej ( wyrok NSA z dnia 7.10.2010 roku II FSK 971/09 Lex nr 745992 /. Jak zaś wynika natomiast z niniejszego postępowania po doręczeniu odpisu decyzji w dniu [...].06.2008 roku nie doszło do żadnych zmian okoliczności faktycznych, organ takich okoliczności również nie wskazał. Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji jako zamianę okoliczności faktycznych podał to, że E. i C.P. w 2007 roku nadal pozostawali właścicielami nieruchomości, a spółka B była jedynie posiadaczem zależnym do dnia [...].10.2007 roku. Nie są to zmiany okoliczności faktycznych o których mowa w art. 254 ordynacji podatkowej. Nadto okoliczności które legły u podstaw zmiany decyzji np. istnienie sporu między skarżącym a spółka B, przysądzenie własności nieruchomości na rzecz spółki B, itp. istniały w okresie wydania decyzji pierwotnej, a po jej doręczeniu, a więc po [...].06.2008 roku, .żadna z przytoczonych okoliczności faktycznych nie zaistniała i nie ulegał zmianie, Poza wystąpieniem zmian okoliczności faktycznych jak wskazano wyżej, skutki tych zmian muszą być uregulowane zgodnie z art. 254 ordynacji podatkowej w przepisach podatkowego prawa materialnego, przy czym przesłanki te muszą wystąpić łącznie. Podkreślić należy, że w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.), ani też w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie (art. 3 pkt 2 o.p.), ewentualne skutki wystąpienia okoliczności faktycznych, o których mowa w art. 254 § 1 o.p., nie zostały uregulowane (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2003 r., III SA 1327/02, LEX nr 148899). W tym stanie rzeczy wydanie decyzji zmieniającej pierwotną decyzję Burmistrza z dnia [...].06.2008 roku nie znajduje oparcia w art. 254 § 1 ordynacji podatkowej. Jako że brak było podstaw do zmiany decyzji w trybie art. 254 § 1 ordynacji podatkowej, bezprzedmiotowym zdaniem Sądu jest odnoszenie się do zarzutów skargi, oraz ewentualnych uchybień procesowych w postępowaniu organu. Przy rozpoznaniu sprawy organ winien uwzględnić powyższe wskazania co do możliwości zastosowania art. 254 § 1 ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy jako że skarga okazała się uzasadniona, z powodu stwierdzenia naruszenia art. 254 § 1 ordynacji podatkowej , to na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Sędzia WSA J. Wierchowicz Sędzia WSA S. Kowalczyk Sędzia WSA J. Niedzielski .