I SA/Go 51/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Sekretarz sądowy Grzegorz Oracz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi TF S.A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 1995r. wraz z oprocentowaniem na poczet decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień 1995 r. oddala skargę. I SA / Go 51 /11 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca, Towarzystwo rze wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...].11.2010 roku, uchylającego postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2010 roku wydanego w przedmiocie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1995 roku w kwocie 19.760,0 złotych i umarzającego postępowanie. Z akt sprawy wynika że : Postanowieniem z dnia [...].08.2010 roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o zaliczeniu nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1995 roku w kwocie 19.760 złotych, określonej decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2010 roku, z należnym oprocentowaniem w kwocie 46.370 złotych, na poczet Decyzji Izby Skarbowej z dnia [...].12.2000 roku wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1995 roku, określającej ten podatek w kwocie 17.523,40 złotych wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 48.606,60 złotych. Od powyższego postanowienia zażalenia wniosła skarżąca w dniu [...].09.2010 roku. Postanowieniem z dnia [...].11.2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2010 roku i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu organ wskazał, iż przedmiotem sprawy podlegającej rozpoznaniu, jest zaliczenie nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1995 roku w kwocie 19.760 złotych, wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2010 roku, na poczet zaległości podatkowych. Jednakże decyzja stwierdzająca nadpłatę, a więc decyzja z dnia [...].08.2010 roku została uchylona decyzją Dyrektora izby Skarbowej z dnia [...].11.2010 roku, a sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, tak więc przestał istnieć przedmiot postępowania zażaleniowego do którego miałoby odnosić się rozstrzygnięcie organu odwoławczego. W konsekwencji postępowanie jest bezprzedmiotowe, bowiem brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W tym stanie rzeczy organ na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a w zw. z art. 239 ordynacji podatkowej umorzył postępowanie. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła skargę do Sądu, wnosząc o jego uchylenie. W skardze zarzuciła zaskarżonej decyzji wydanie jej bez ustosunkowania się do zarzutów podniesionych w zażaleniach i oparcie rozstrzygnięcia na bezzasadnym uznaniu, że po wydaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].11.2010 roku postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Jak bowiem wskazała zgodnie z konstrukcją powstawania i wygasania zobowiązań podatkowych zawartych w ordynacji podatkowej zdarzenie to pozostaje bez związku z poprawnością wydanego postanowienia. Nadto wskazała, iż gdyby decyzja Izby Skarbowej z dnia [...].12.2000 roku znajdowała się w obrocie prawnym i była wykonalna na dzień dokonania zaliczenia to zgodnie z art. 59 ordynacji podatkowej wygasłoby zobowiązanie podatkowe w kwocie dokonanego zarachowania. Bez znaczenia natomiast jest to czy decyzja określająca nadpłatę zostałaby w późniejszym terminie uchylona. Zgodnie bowiem z zasadami wynikającymi z przepisów ordynacji podatkowej uchylenie decyzji może co najwyżej powodować konieczność wszczęcia postępowania w przedmiocie nienależnie otrzymanej kwoty. Nadto, mimo iż skarżący w zażaleniach wskazał, że dana decyzja Izby Skarbowej z dnia [...].12.2000 roku nie znajduje się w obrocie prawnym, organ nie odniósł się do tego zarzutu. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, powtarzając argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji. Nadto wskazał, w że postanowieniu o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych organ nie orzeka o wysokości nadpłaty i zaległości podatkowych ciążących na podatniku i nie prowadzi postępowania w tym zakresie, a treść postanowienia jest pochodną danych wynikających z innych aktów i decyzji. Organ również argumentował, że uchylenie decyzji z dnia [...].08.2010 roku stanowi bezpośrednią przyczynę bezprzedmiotowości postępowania w sprawie zarachowania nadpłaty stwierdzonej w wyeliminowanej z obrotu prawnego decyzji. Ta okoliczność uniemożliwia również ustosunkowanie się do zarzutów przedstawionych w zażaleniu skarżącej, bowiem dotyczą one merytorycznej oceny postępowania, natomiast w przypadku umorzenia postępowania, nie ma ono charakteru merytorycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga okazała się nie uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153 poz. 1269 ze zm.) Sąd dokonuje kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem. Sąd w wyniku dokonanej kontroli, nie stwierdził aby decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa warunkującym jej uchylenie, bądź stwierdzenie nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) - dalej jako ppsa. W sprawie wymaga rozważenia kwestia zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, Dyrektora Izby Skarbowej, który na podstawie art.233 §1 pkt 2 lit. a) ordynacji podatkowej w zw. z art.239 ordynacji podatkowej uchylił postanowienie organu I instancji wydanej w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w całości i umorzył postępowanie w sprawie. Przepis art.233 §1 pkt 2 lit. a) ordynacji podatkowej w zw. z art.239 ordynacji podatkowej umożliwia organowi odwoławczemu wydanie postanowienia uchylającego postanowienie organu I instancji i umarzającego postępowanie w sprawie. Postanowienie takie jest rodzajem postanowienia kasacyjnego kończącego rozpoznanie sprawy. Zgodnie z poglądem zawartym w "Ordynacja podatkowa Komentarz 2005" Barbara Adamiak, Janusz Borkowski, Ryszard Mastalski, Janusz Zubrzycki (Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", wydanie I str.841 / wydanie decyzji kasacyjnej przewidzianej w art.233 §1 pkt 2a ma miejsce np. w przypadku gdy organ odwoławczy stwierdzi, że sprawa rozstrzygnięta decyzją organu I instancji nie może być przedmiotem postępowania podatkowego / np. jest to sprawa cywilna /, nie może być rozstrzygnięta w formie decyzji / np. obowiązek wynika z mocy prawa /, gdy stwierdzi, że w tej sprawie zapadła już obowiązująca decyzja ostateczna lub, że decyzję skierowano do osoby, która nie jest stroną w sprawie. Dotyczy to również sytuacji gdy decyzja organu podatkowego stanowiąca podstawę do wydania postanowienia o zarachowaniu nadpłaty ulegnie uchyleniu. Wówczas to, prowadzenie postępowania i wydanie postanowienia o zarachowaniu nadpłaty jest bezprzedmiotowe, bowiem decyzja ustalająca ową nadpłatę została uchylona, a więc nie istnieje podstawa orzekania w tejże sprawie. Prowadzenie w takich sytuacjach postępowania podatkowego jest bezprzedmiotowe, a ustalenie, że organ I instancji prowadził takie postępowanie powoduje uchylenie jego decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zgodnie z art. 76a § 1 ordynacji podatkowej w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie Tak więc zaliczenie nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań może być dokonane jedynie w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. W postanowieniu tym organ przyjmuje wysokość nadpłaty wynikającą albo z zeznania (deklaracji), albo też z decyzji organu podatkowego. W postępowaniu tym nie dokonuje się natomiast weryfikacji wysokości nadpłaty, ani wysokości zobowiązania podatkowego lub zaległości. Organ podatkowy, który stwierdzi istnienie nadpłaty i zaległości podatkowych zobligowany jest do wydania postanowienia, zgodnie z art. 76a ordynacji podatkowej. Postanowienie wydane na podstawie wymienionego przepisu jest potwierdzeniem wykonania czynności rachunkowo-technicznej, o której mowa w art. 76 ordynacji podatkowej. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu nadpłaty, ani też o istnieniu zaległości podatkowej, jednakże w związku z tym, iż jego istotą jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, w momencie jego wydania te dwa elementy (nadpłata i zaległość) muszą istnieć. Postanowienie to ma bowiem doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności. / wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9.02.2009 roku I SA / Ol 582 / 08 Lex 485053 / W tejże sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...].08.2010 roku stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1995 roku w wysokości 19.760,0 złotych. Nadpłata ta, postanowieniem w / w organu z dnia [...].08.2010 roku została zarachowana wraz z należnym oprocentowaniem na poczet decyzji Izby Skarbowej z dnia [...].12.2000 roku wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1995 roku ustalającej tenże podatek w kwocie 17.523,40 złotych wraz z odsetkami w wysokości 48.606,60 złotych. W dniu [...].11.2010 roku Dyrektor Izby skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2010 roku o stwierdzeniu nadpłaty i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu organowi. Tak więc decyzja z dnia [...].08.2010 roku została uchylona, utraciła więc swój byt prawny. Decyzja ta stanowiła podstawę do wydania postanowienia z dnia [...].08.2010 roku, natomiast jej brak uniemożliwia przeprowadzenie postepowania i wydanie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet innych należności, wobec braku substratu nadpłaty / braku decyzji /. W tym stanie rzeczy organ II instancji zasadnie zdaniem Sądu uchylił zaskarżone postanowienie i umorzył postępowanie. Zaznaczyć należy, że skarżąca w skardze podnosi zarzuty merytoryczne odnoszące się do bytu prawnego decyzji z dnia [...].12.2000 roku, a w tymże postępowaniu organ podatkowy nie jest uprawniony do badania wysokości i zasadności istnienia nadpłaty. Nadto w sytuacji gdy decyzja organu I instancji ulega uchyleniu a postępowanie w sprawie podlega umorzeniu, organ II instancji wskazuje w uzasadnieniu argumenty przemawiające za tym rozstrzygnięciem, nie odnosząc się do argumentów i zarzutów merytorycznych podniesionych w odwołaniu Sąd natomiast rozpoznając sprawę na skutek wniesionej skargi od w / w postanowienia, ustala czy postanowienie zostało wydane zgodnie z art.233 §1 pkt 2 lit. a) ordynacji podatkowej w zw. z art.239 ordynacji podatkowej. Tak więc wobec braku podstaw do uznania, iż zaskarżone postanowienie narusza prawo, Sąd na podstawie art. 151 ppsa oddalił skargę. Sędzia WSA J. Wierchowicz Sędzia WSA A. Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA S. Kowalczyk