I SA/Go 530/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Starszy referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi R.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. R.G. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].08.2009 roku utrzymującą w mocy postanowienie organu pierwszej instancji wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2009 r. W sprawie na podstawie akt administracyjnych został ustalony następujący stan faktyczny. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu [...].05.2009 r. wydał decyzję Nr [...], w której określił Podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2005r. W toku prowadzonego postępowania ustalono, iż Podatnik posiada zaległości z tytułu innych należności publicznoprawnych, wobec których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Wskazano również, że wysokość posiadanych przez Stronę zaległości znacznie przewyższa osiągnięty dochód. Powołując się na art. 239a, 239b § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego dnia [...].05.2009r. wydał postanowienie nr [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].05.2009r. Nr [...]. Jako przesłankę takiego działania wskazano posiadanie przez organ podatkowy informacji, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych oraz prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z postanowieniem tym nie zgodziła się Strona składając zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 239b ustawy- Ordynacja podatkowa przez brak uprawdopodobnienia występowania przesłanek umożliwiających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. Podkreślono, iż organ podatkowy nie wskazał postępowań egzekucyjnych przyjętych za przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz nie wyjaśnił skąd posiadł informacje. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji stwierdzając, że zgodnie z art. 239a ustawy - Ordynacja podatkowa decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239b § 1 ww. ustawy), między innymi gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przepis ten stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z będących w aktach sprawy egzekucyjnych tytułów wykonawczych wynika, iż Zakład Ubezpieczeń Społecznych prowadzi wobec Podatnika egzekucję z tytułu niezapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne. Tytuły powyższe z dnia [...].01.2009r. od nr [...] opiewają na kwotę 25.342,70 zł plus należne odsetki. Zakład Ubezpieczeń Społecznych na podstawie odpowiednich przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w dniu [...].04.2009r. przekazał ww. tytuły do Naczelnika Urzędu Skarbowego celem kontynuowania postępowania egzekucyjnego. Powyższe ustalenia wypełniają normę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowiąc przesłankę nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności z uwagi na posiadanie przez organ podatkowy informacji, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Organ podatkowy nie wskazał postępowań egzekucyjnych przyjętych za przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz nie wyjaśnił skąd posiadł informacje. Jednak nie zmienia to jednak faktu, iż postępowania takie w momencie wydawania zaskarżonego postanowienia były prowadzone a fakt ten był Naczelnikowi Urzędu Skarbowego znany. Zatem przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 ww. ustawy została wypełniona i prawidłowo zastosowana. Kolejną przesłanką - istotną i konieczną dla nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest uprawdopodobnienie niewykonania przez Podatnika zobowiązania wynikającego z decyzji (art. 239b § 2 ww. ustawy). Uprawdopodobnienie nie oznacza jednoznacznego udowodnienia, iż do niewykonania decyzji w rzeczywistości dojdzie. W sprawie o nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wystarczy, że organy podatkowe wykażą, iż niewykonanie zobowiązania podatkowego jest prawdopodobne. Organ podatkowy przy ocenie materiału dowodowego winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny. Z akt sprawy wynika, iż wysokość posiadanych przez Stronę zaległości znacznie przewyższa osiągnięty dochód (PIT-36L za 2008r.). Zaległości te nie są przez Stronę regulowane ani zobowiązania podatkowe ani zobowiązania wynikające z ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych. Biorąc pod uwagę znaczną wysokość zaniżenia podatku należnego oraz fakt braku zapłaty za istniejące już wcześniej zobowiązania - można wyciągnąć wniosek, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Dyrektora UKS z dnia [...].05.2009r. Nr [...] może również nie zostać wykonane. Skoro zatem uprawdopodobniono takie ryzyko, postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności było uzasadnione. Na wyżej wskazane postanowienie strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., skargę, zarzucając skarżonemu postanowieniu: 1. Naruszenie prawa przez błędne zastosowanie art. 239b ordynacji podatkowej, 2. Błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji podatkowych nie zostanie wykonane przez skarżącego. 3. Lakoniczność decyzji i nie rozpoznanie wszystkich niezbędnych aspektów sprawy w tym pominięcie wartości przedmiotów stanowiących przedmiot zabezpieczenia. 4. Rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść strony. Strona podniosła, że w uzasadnieniu swych orzeczeń w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej organ pierwszej i drugiej instancji wskazał, że zachodzi prawdopodobieństwo nie wykonania przez podatnika zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji, gdyż w stosunku do podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Organ II instancji nie odniósł się w pełni do zarzutów zawartych w odwołaniu skarżącej strony, natomiast w pełni oparł nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności na przekazaniu w dniu [...].04.2009 roku do przez ZUS tytułów wykonawczych celem wszczęcia w stosunku do strony postępowania egzekucyjnego z tytułu zobowiązania wobec ZUS na kwotę 25.342,70 zł. Strona podniosła, że w tym czasie istniało już zabezpieczenie Urzędu Skarbowego i Urzędu Celnego na majątku podatnika dokonane na poczet przyszłych zobowiązań wynikających z dotychczas nieprawomocnych decyzji. Decyzje organu podatkowego w zakresie akcyzy zostały obecnie przez Izbę Celną uchylone. Natomiast w ramach postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęcia szeregu rzeczy ruchomych i nieruchomości należących do strony stanowiących zabezpieczenie przekraczające swą wartość ewentualnych przyszłych roszczeń Skarbu Państwa wynikających z decyzji. Wartość majątku zabezpieczonego na poczet przyszłych zobowiązań w sposób znaczny przekracza wysokość tych ewentualnych zobowiązań i zobowiązania wobec ZUS. Nadto mimo że organ wskazał, że opisane wyżej zobowiązania wobec ZUS nie są regulowane, organ nie uwzględnił faktu, że zajął rachunki bankowe i w przeważającej części majątek podatnika i pozbawił podatnika możliwości zapłaty bezspornego zobowiązania wobec ZUS. Natomiast w zakresie majątku podatnika, który nie został objęty zajęciami podatnik wobec dotychczasowego postępowania organów podatkowych (mimo zajęcia majątku na kwotę przewyższającą wysokość ewentualnego przyszłego zobowiązania z tytułu wydanych nieprawomocnych decyzji) obawia się zbywania tego majątku przed ewentualnymi ponownymi zarzutami organów podatkowych, że podatnik wyzbywa się majątku celem udaremnienia egzekucji lub choćby uszczuplenia zaspokojenia ewentualnego przyszłego wierzyciela. Poza powyższym sprawę najważniejszą dla oceny niezasadności orzeczenia, organu stanowi fakt, iż pozostały zabezpieczony majątek skarżącego podatnika swą wartością w sposób wielokrotny przekracza wartość ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych i zobowiązań wobec ZUS i powoduje, że nie ma najmniejszego ryzyka nie wykonania przez skarżącego podatnika ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych. Skarżący podniósł błąd w ustaleniach faktycznych polegający na lakonicznym stwierdzeniu organu, że istnieją podstawy do uznania, że strona nie wykona zobowiązań wynikających z decyzji. Organ tak pierwszej jak i drugiej instancji nie pochylił się nad oceną wszystkich aspektów sprawy, nie dokonał także oceny wartości zabezpieczonego majątku, co stanowi element wadliwości postanowienia i winno skutkować jego uchyleniem. Zgodnie z art. 239b § 1 decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2. strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia lub 3. strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub 4. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące § 2 Przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. § 3 Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia. § 4 Na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie. Wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji. § 5 Nadanie rygory natychmiastowej wykonalności nie skraca terminu płatności, wynikającego z decyzji lub przepisu prawa. Przesłanki występujące w sprawie, a w szczególności wartość majątku jaki posiada podatnik, przeczą twierdzeniu organu, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane przez podatnika i nie zmienia tego faktu także powołana przez organ okoliczność istnienia hipoteki na rzecz Banku [...] SA obciążającej dom mieszkalny podatnika. Analiza uzasadnienia postanowienia wskazuje, iż organ zajął się usilnym "za wszelką cenę" poszukiwania przesłanek nadania rygoru, jednakże organ nie pochylił się nad obiektywnym zastanowieniem jakiej wartości jest zajęty a nie obciążony majątek skarżącego podatnika. Mianowicie zajęte rzeczy ruchome, prawa majątkowe (udziały w spółce) itp. Fakt prowadzenia egzekucji na rzecz ZUS na kwotę w wysokości 25.342,70 zł w sytuacji, gdy pozbawiono podatnika możliwości uregulowania tego zobowiązania w związku z zajęciem majątku, rachunków bankowych, a w zakresie majątku nie objętego postępowaniem egzekucyjnym organ w przypadku zbycia składa zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa (czego strona już doświadczyła w niniejszym postępowaniu) nie może Stanowic podstawy do stwierdzenia, że uprawdopodobniono okoliczność, że zobowiązanie podatnika w przyszłości nie zostanie wykonane. Gromadząc materiał dowodowy organ nie może wybiórczo dokonywać jego oceny, nie może także pomijać dowodów przedstawionych przez stronę. W przypadku występowania w sprawie niepełnego materiału dowodowego, organ zobowiązany jest do jego uzupełnienia. Wymaga to zebrania i zbadania wszystkich dowodów, które mogą być istotne dla sprawy i prowadzą do jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych. Kiedy natomiast zebranie dowodów okazuje się być niemożliwe, należy pamiętać o zasadzie rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. W niniejszej sprawie ustalenie wartości zabezpieczonego majątku nie powinno organowi przysporzyć większych problemów, a to z całą pewnością obaliło by nieuzasadnione wątpliwości organu co do zapłaty przez skarżącego podatnika ewentualnych przyszłych zobowiązań podatnika. Strona ponadto wskazała, iż od decyzji złożyła odwołanie i nie można wykluczyć, że w wyniku odwołania w/w decyzje zostaną uchylone bądź zmienione na korzyść strony, a skutki egzekucji wyrządzą w majątku strony niepowetowaną szkodę. Dyrektor Izby Skarbowej w udzielonej odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Pierwszy zarzut strony dotyczył naruszenia przez organ prawa przez błędne zastosowanie art. 239b Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi, strona zacytowała całą treść art. 239b Ordynacji podatkowej, nie wskazała jednak na czym ten błąd mógł polegać. Z dokonanego podkreślenia § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej należy wnioskować, że strona kwestionowała uprawdopodobnienie przez organ braku możliwości wykonania zobowiązania. Należy zauważyć, że koniecznym warunkiem nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej). Uprawdopodobnić według słownika języka polskiego PWN to sprawić, że cos staje prawdopodobne, możliwe (Uniwersalny słownik języka polskiego tom IV, str. 1009, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 r.) A zatem między sytuacją zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzona w terminie późniejszym. Uprawdopodobnienie to nie to samo, co udowodnienie. Z dokonanych przez organ ustaleń wynika, że wobec skarżącego Zakład Ubezpieczeń Społecznych prowadzi egzekucję z tytułu niezapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne. Należności te wynoszą kwotę 25 342,70 zł plus odsetki. Z analizy osiągniętego przez skarżącego dochodu za 2008 r. oraz posiadanych przez niego zaległości wynika, że są one znacznie wyższe niż osiągnięty w 2008 r. dochód. Oznacza to, że strona z prowadzonej działalności gospodarczej za 2009 r. nie będzie w stanie pokryć powstałych zaległości. Postawioną tezę potwierdza również to, że doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co oznacza, że strona niemiała możliwości pokryć zobowiązania osiąganych dochodów. Strona zarzuciła, że organy nie wzięły pod uwagę wartości przedmiotów stanowiących przedmiot zabezpieczenia, zarzut ten nie jest zasadny, albowiem dotyczy on przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2, kiedy to organ może nadać rygor natychmiastowej wykonalności, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na których można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Natomiast w tej sprawie organ odwoławczy wskazał na przesłankę art. 239b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która ma zastosowanie, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przesłanki wymienione a art. 239b § 1 pkt 1-4 Ordynacji podatkowej mogą wystąpić rozłącznie, każda z nich stanowi samodzielną podstawę do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Nie można także zgodzić się ze skarżącym, że decyzja organu odwoławczego jest "lakoniczna". Decyzja ta zawiera wszystkie ustawowe elementy wymagane przez art. 210 Ordynacji podatkowej. Sporządzone uzasadnienie wyjaśnia w sposób precyzyjny powody, którymi organ odwoławczy kierował się utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Nie można także organowi robić zarzutów z tego, że na skutek prowadzonej na rzecz ZUS egzekucji zostały zajęte jego rachunki oraz majątek ruchomy, albowiem na tym polega przymusowe egzekwowanie należności. Mając więc na uwadze powyższe na podstawie art. 151 P.p.s.a skargę należało oddalić. Alina Rzepecka Dariusz Skupień Stefan Kowalczyk