I SA/Go 56/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2013 r. sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...]. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. R.S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2012r. nr [...], określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...] na kwotę 461 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniem z [...] stycznia 2012 r. wszczął wobec R.S. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, powstałego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, wyprodukowanego w 2004 r. samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], pojemności silnika 1686 cm3. Prowadząc postępowanie podatkowe, organ pierwszej instancji uzyskał informację z firmy G Spółka z o.o., że wskazany pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy i ewentualnie są przystosowywane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych rozporządzeń prawnych. Z dokumentów nadesłanych organowi I i ze Starostwa Powiatowego wynika , że sporny pojazd został nabyty przez skarżącego w Danii, gdzie był zarejestrowany jako samochód dostawczy, a [...] marca 2010 r. skarżący sprzedał go G.P. jako samochód ciężarowy za kwotę 16.000 zł, następnie po zamontowaniu pasa bezpieczeństwa oraz demontażu kratki został on zarejestrowany jako samochód osobowy. W toku oględzin ww. auta, dokonanych w dniu [...] maja 2012 r., organ stwierdził, że pojazd ma wspólną część towarową i pasażerską, bez przegrody grodziowej, są w nim dwa rzędy siedzeń. W pierwszym rzędzie są dwa pojedyncze fotele wyposażone w pasy bezpieczeństwa, w drugim kanapa z trzema miejscami siedzącymi wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa. Na wysokość pierwszego i drugiego rzędu siedzeń znajdują się drzwi otwierane. W panelach bocznych stwierdzono szyby, a we wnętrzu samochodu dywaniki, oświetlenie, popielniczki, głośniki w przednich i tylnych drzwiach.. Pojazd był wyposażony w klimatyzację, Siedzenia oraz pasy bezpieczeństwa były mocowane w oryginalnych miejscach kotwiczenia. Do protokołu oględzin dołączono 11 zdjęć. Przesłuchiwany w charakterze świadka G.P. zeznał, że w momencie nabycia od skarżącego samochodu, pojazd ten wyglądał identycznie i był w takim samym stanie technicznym, jak w chwili przedstawienia go organowi do oględzin oraz, że po zakupie auta nie dokonywał żadnych zmian konstrukcyjnych, jedynie zmienił jego przeznaczenie z pojazdu ciężarowego na osobowy. W toku postępowania skarżący wniósł o wystąpienie do przedstawiciela G w Danii celem uzyskania informacji czy samochód przez tę firmę został wyprodukowany jako osobowy czy jako ciężarowy, a także do duńskich władz administracyjnych, które dopuściły ten pojazd do ruchu drogowego, o informację w jakim okresie przedmiotowy samochód dopuszczony był do ruchu jako pojazd ciężarowy, a w jakim okresie jako pojazd osobowy. Następnie wniósł o przeprowadzenie dowodu u podmiotów duńskich, które dokonywały przeróbek samochodów osobowych na ciężarowe, wydając stosowne dokumenty homologacji, na podstawie których organy duńskie dokonały rejestracji pojazdu, i które dokonały rejestracji pojazdu samochodowego jako ciężarowy, w celu jednoznacznego potwierdzenia, że w Danii pojazd ten zarejestrowano jako ciężarowy i jako taki sprzedany został na rynek polski. Postanowieniem z [...] kwietnia 2012 r. organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów. Po przeprowadzeniu postępowania decyzją z [...] września 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego, uznając że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód jest samochodem osobowym, określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 461 zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał na treść art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz ust 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zgodnie z którymi to przepisami opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju i wyjaśniające, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Dodał, że do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną klasyfikacja pojazdów do pozycji 8703 związana jest z posiadaniem pewnych cech, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów, takich jak: dwa rzędy siedzeń z jednakową tapicerką oraz pięcioma miejscami wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa, jednakową tapicerką drzwi przednich i tylnych, głośniki audio na tylnych drzwiach oraz zaślepki w miejscach mechanizmów otwierania okien. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta. Są to Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawarte w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, które zapewniają jednolitą interpretację zasad klasyfikacji towarów. Dokonując klasyfikacji pojazdu do odpowiedniej pozycji kodu CN, Naczelnik kierował się treścią opisów tych kodów. Jego zdaniem, w tym przypadku bez znaczenia pozostaje klasyfikacja pojazdu w świetle Prawa o ruchu drogowym, a w konsekwencji zapisy umieszczone na dokumentach wydanych na podstawie tej ustawy, takich jak zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym czy dowód rejestracyjny pojazdu. Powołując się na art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym oraz zapisy Nomenklatury Scalonej stwierdził, że przesłanką klasyfikującą pojazdy do pozycji 8703 jest "zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób", a także cechy które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Naczelnik wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako osobowy i obecnie jest również jak osobowy wykorzystywany. Uznał, że wszelkie zmiany przeprowadzone w tym samochodzie nie były trwałe i nie zmieniły zasadniczego charakteru przeznaczenia pojazdu. Podkreślił, że decydujące w sprawie są zapisy ustawy o podatku akcyzowym, które dla celów poboru akcyzy nakazują stosowanie klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej. Ostatecznie Naczelnik uznał, że skarżący dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego [...]. W związku z tym, że skarżący wszedł w posiadanie spornego samochodu w dniu [...] lutego 2010 r. i w tym samym dniu dokonał jego przemieszczenia na terytorium kraju, organ – na podstawie art. 101 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym - przyjął tę datę jako dzień powstania obowiązku podatkowego, zaś jako podstawę opodatkowania, w myśl art. 104 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy - kwotę wykazaną w umowie sprzedaży z dnia [...] lutego 2010 r., tj. 3700 euro przeliczoną na polskie złote przy użyciu obowiązującej w tym dniu tabeli kursu średniego waluty ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski. Od powyższej decyzji skarżący wniósł w ustawowym terminie odwołanie, domagając się jej uchylenia w całości i umorzenia postępowania podatkowego. Decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 i art. 194 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając odwołanie podniósł, że zagraniczny dowód rejestracyjny oraz badanie techniczne sprowadzonego samochodu [...] w dostateczny sposób dowodziły, że jest on samochodem ciężarowym a nie osobowym. Podkreślił przy tym zwiększoną moc dowodową dowodu rejestracyjnego przeciw któremu organ nie przeprowadził żadnego kontrdowodu. Zdaniem skarżącego organ nie uwzględnił szeregu dokumentów złożonych przez skarżącego w toku postępowania wskazujących na typ pojazdu oraz nie dopuścił kolejnych, o których przeprowadzenie skarżący wnosił. W konsekwencji doprowadziło to do nieuprawnionego uznania przez organ, że dokument urzędowy jakim bez wątpienia jest dowód rejestracyjny w rzeczywistości dotyczy tylko stosunków związanych z ruchem drogowym, bez jakiegokolwiek znaczenia dowodowego w postępowaniu celnym. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając rozstrzygnięcie, potwierdził prawidłowość przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego oraz przyjętej w jego wyniku konkluzji, że ze względu na cechy konstrukcyjne, projektowe w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprowadzony przez stronę pojazd, to samochód osobowy klasyfikowany do kodu CN 8703. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej. Nazwa handlowa czy też przeznaczenie wyrobu nie decyduje i nie uzasadnia ostatecznie sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Do odpowiedniego zaklasyfikowania danego wyrobu brane są pod uwagę jego cechy projektowe, charakterystyczne dla określonej grupy wyrobów. Z Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej wynika, że pozycja 8703 obejmuje pojazdy, które posiadają pojedynczy zamknięty wewnętrzny obszar, stanowiący przestrzeń dla kierowcy i dla pasażerów oraz pozostałą przestrzeń, która może być wykorzystana zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Należą do nich pojazdy typu van, gdzie pojazd tego typu posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i powierzchnię do transportu towarów. Organ odwoławczy zaznaczył, że informacja o tym, że sprowadzony samochód to pojazd ciężarowy z pięcioma miejscami do siedzenia pojawiła się dopiero w polskim dokumencie – zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, natomiast w duńskim dowodzie rejestracyjnym brak danych o ilości miejsc do siedzenia. Podkreślił, że wyposażenie przedmiotowego pojazdu jest wyposażeniem kojarzonym z pojazdami osobowymi i znajdowało się ono w samochodzie w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zatem zasadnym jest wykluczenie ww. auta z pozycji 8704, ponieważ całość obiektywnych właściwości samochodu oraz jego ogólny wygląd wskazują na jego zamierzone wykorzystanie jako pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Zdaniem Dyrektora, cechy konstrukcyjne i projektowe tego auta wyznaczyły jego przeznaczenie, klasyfikując je do pozycji 8703. W tej mierze organ powołał się na informację udzieloną przez Spółkę G, z dnia [...] czerwca 2012r., z której wynika ,że pojazd ten został wyprodukowany jako samochód osobowy a następnie przekonwektorowany przed pierwszą rejestracją na samochód ciężarowy, w wyniku konwersji zostały usunięte siedzenia w 2 rzędzie. Organ podkreślił , że przeróbki dokonane w samochodzie miały odwracalny charakter, nie wpłynęły w żaden sposób na wygląd i wyposażenie wnętrza pojazdu. W złożonej w ustawowym terminie skardze na powyższą decyzję, R.S. wniósł o jej uchylenie i uchylenie decyzji ją poprzedzającej oraz obciążenie Dyrektora Izby Celnej kosztami postępowania oraz kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi powielił zarzuty i argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, zaznaczając że za jedyną podstawę do wydania tej decyzji posłużyły normy odnoszące się do klasyfikacji taryfowej towaru, zastrzeżone w istocie dla towarów celnych, a takiego statusu przedmiotowe auto nie posiada. Jednocześnie zarzucił organowi, że zaskarżoną decyzją dokonał w istocie zmiany statusu zakupionego samochodu z ciężarowego na osobowy. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Skarżący złożył pismo z dnia [...] marca 2012r., w którym podniósł powielił dotychczasowe argumenty i dołączył kopie trzech decyzji umarzających prowadzone wobec niego postępowanie wraz ze zdjęciami zdjęcia samochodu [...], co do którego umorzono postępowanie oraz pismo G z dnia [...] lipca 2012r.,które wpłynęło do organu pierwszej instancji 18 lub 19 lipca 2012r. i wynika z niego, że samochód będący przedmiotem prowadzonego postępowania został wyprodukowany jako samochód ciężarowy (k. 43,46 akt sądowych). Organ odwoławczy udzielając odpowiedzi z dnia [...] marca 2013r.,podniósł , że nie wie dlaczego załączone przez skarżącego pismo z dnia [...] lipca 2012r G Sp. z o.o. nie zostało ono przez organ pierwszej instancji włączone do akt administracyjnych, jednak mając na uwadze pozostałe dowody nadal stwierdza, że sprowadzony pojazd jest samochodem osobowym. Sąd zważył, co następuje: W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem organy celne naruszyły regulacje wynikającą z art.122 i art. 187§1 ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja dla celów podatku akcyzowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego samochodu marki [...]. Na wstępie należy wyjaśnić, że z uwagi na wewnątrzwspólnotowe nabycie ww. pojazdu w dniu [...] sierpnia 2010 r. w niniejszej sprawie podstawę rozstrzygnięcia stanowią przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. nr 3, poz. 11 ze zm.). Zgodnie z jej art. 100 ust. 1 pkt 2 w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast ust. 4 ww. przepisu zawiera definicję samochodu osobowego. Według niego samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Trzeba również zaznaczyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do celów poboru akcyzy (...) stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 87.256.1). Nomenklatura Scalona w opisie kodu 8703 wyjaśnia, że są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, a zatem definicja samochodu osobowego zawarta w art. 100 ust. 4 oparta została o zapisy Nomenklatury Scalonej, uzupełniając je o wyłączenie pojazdów z uwagi na brak wymogu rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Nadto, w myśl przepisu art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju, przy czym podatnikiem – art. 102 ust. 1 ustawy – jest osoba fizyczna, która dokonuje ww. czynności. Należy wyraźnie podkreślić, że zarówno w opisie zawartym w art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, jak i w opisie kodu CN 8703 użyto takiego samego określenia "pojazdy (...) przeznaczone zasadniczo do przewozu osób". Zatem określenie to stanowi podstawowe kryterium klasyfikacji pojazdów, które w pierwszej kolejności winno być brane pod uwagę przy zaliczaniu danego pojazdu do określonego kodu CN. W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę, czyli do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L z dnia 31 października 2009 r. str. 1). Zgodnie z regułą 1 ORINS do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703 obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Brzmienie pozycji CN 8703 zawiera jedynie wyłączenie z niej pojazdów objętych pozycją 8702, natomiast pojazdy spełniające kryterium zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób są pojazdami kwalifikowanymi do pozycji CN 8703, a tym samym samochodami osobowymi, o których mowa w art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja konkretnego pojazdu do pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Przeznaczenie towaru musi stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji i jest ono decydujące, jeżeli jest temu towarowi właściwe (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2012r. I GSK 370/12). Podkreślenia wymaga, że cecha zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób nie oznacza, że pojazd służy tylko i wyłącznie do przewozu osób. Brzmienie pozycji CN 8703 wskazuje wyraźnie, że może być on wykorzystywany również do przewozu towarów, choć zasadniczym jego przeznaczeniem jest przewóz osób. Świadczy o tym kwalifikowanie do tej pozycji samochodów osobowo – towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób (CN 8703) bądź towarów (CN 8704) ustalane jest na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia. Istotną informacją mającą wpływ na ustalenie przez organy czy konkretny pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, był dokument uzyskany od G S.p. z o.o., o udzielenie którego organ zwrócił się pismem z dnia [...] kwietnia 2012r., zwracając się o udzielenie informacji czy samochód będący przedmiotem prowadzonego postępowania został wyprodukowany jako osobowy czy też ciężarowy. Organ uzyskał odpowiedź G S.p. z o.o. w jej piśmie z dnia [...] czerwca 2012r., w którym poinformowano, że pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy.( k.98 akt. adm.). Ta informacja miała wpływ na dokonane przez organy obu instancji ustalenia faktyczne albowiem znalazła odzwierciedlenie w treści uzasadnień obu organów mając także wpływ na ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. W toku prowadzonego przed sądem postępowania skarżący przedstawił pismo G Sp. z o.o. z dnia [...] lipca 2012r.,które wpłynęło do organu pierwszej instancji 18 lub 19 lipca 2012r. i wynika z niego, że samochód będący przedmiotem prowadzonego postępowania został wyprodukowany jako samochód ciężarowy (k. 43,46 akt sądowych). Informacja ta zasadniczo różniła się od tej udzielonej pismem z dnia [...] czerwca 2012r., po jej otrzymaniu organ pierwszej instancji powinien wyjaśnić z firmą udzielającą istotnej dla prowadzonego postępowania informacji powody udzielenia w tych pismach odmiennych informacji. Organ pierwszej instancji nie tylko tego nie zrobił ale również nie załączył pisma z dnia [...] lipca 2012r. do akt prowadzonego postępowania czym naruszył także zasadę zaufania wynikającą z art.121§1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którą, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie można było także przyjąć argumentacji przedstawionej przez organ drugiej instancji w jego piśmie z dnia [...] marca 2013r, albowiem wad aktów administracyjnych nie można sanować w formie późniejszej aktywności procesowej organu administracji, nie stanowi ona bowiem uzupełnienia motywów zaskarżonego do Sądu aktu. Strona powinna czerpać pełną wszechstronną, umotywowaną zgodnie z wymogami art. 210 §1 pkt.6 Ordynacji podatkowej informację o swojej sytuacji z decyzji kończącej postępowanie w sprawie, a nie z argumentacji zawartej w piśmie procesowym i to odnoszącym się do istotnej nieznanej w momencie rozpoznawania przez organ drugiej instancji informacji. Organ drugiej instancji w swojej decyzji z dnia [...] listopada słusznie stwierdził, że "do odpowiedniego zaklasyfikowania danego wyrobu brane są pod uwagę jego cechy projektowe, charakterystyczne dla określonej grupy wyrobów"(s.8 uzasadnienia). Oznacza to, że istotna jest informacja czy pojazd będący przedmiotem prowadzonego postępowania został wyprodukowany jako samochód ciężarowy czy też jako osobowy, albowiem rodzaj wyprodukowanego samochodu jest uzależniony od nadanych mu przez producenta na etapie projektowania cech konstrukcyjnych, co z kolei ma wpływ na zakwalifikowanie do kodu CN 8703 lub kodu CN 8704. Skarżący, kwestionując wydane w obu instancjach decyzje, powołując się na działanie w zaufaniu do organów państwa, wskazał na wystawienie dowodu rejestracyjnego z dotyczącym spornego auta wpisem "samochód cieżarowy" i brak przeprowadzenia dowodu przeciwnego, który by moc dowodową tego wpisu podważał. W tym miejscu, odwołując się do przytoczonych wyżej przepisów wspólnotowych, jak i opierających się na nich, własnych uregulowaniach ustawy o podatku akcyzowym, należy stwierdzić, że dla prawidłowej klasyfikacji nabytego przez skarżącego samochodu nie może mieć znaczenia jego kwalifikacja na potrzeby rejestracji pojazdu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 ze zm.). Określenie pojazdu w rozumieniu przepisów tej ustawy jako "samochód ciężarowy" nie oznacza, że nie jest on samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, bowiem skutki podatkowe rodzi jedynie klasyfikacja pojazdu do odpowiedniego kodu CN, a nie jego rejestracja na terytorium kraju lub poza nim (w niniejszej sprawie w Danii) jako samochodu dostawczego. Zatem organy podatkowe w kontrolowanej sprawie nie były zobligowane do przeprowadzenia dowodu przeciwnego, który obalałby szczególną moc dowodową zarejestrowania pojazdu jako samochodu ciężarowego, ponieważ ta rejestracja przy ocenianiu skutków podatkowych w podatku akcyzowym przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu pojazdu nie ma znaczenia, nie została zatem naruszona regulacja art. 194 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy przeprowadzi uzupełniające postępowanie, spełniające wskazane wyżej uwagi, dokonując następnie subsumcji prawa materialnego z art. 101 ust. 2 pkt 1i ust. 4 oraz art.102 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. Mając na uwadze powyższe na podstawie art.145§1 pkt1 lit c) i art.135 p.p.s.a z uwagi na naruszenie regulacji z art.122 , art. 187§1 i art. 191 ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji należało uchylić. Na podstawie art.152 p.p.s.a. określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Jacek Niedzielski Anna Juszczyk - Wiśniewska Dariusz Skupień