I SA/Go 622/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Referent stażysta Monika Pasich po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2019 r. na rozprawie sprawy ze skargi E.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 rok oddala skargę w całości. E.S. (dalej: skarżąca, strona) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] (dalej: DIAS, organ) [...] lipca 2019 r., Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: NUS, organ I instancji) z [...] kwietnia 2019 r., Nr [...] umarzającą postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. Ze stanu faktycznego wynikało, że NUS decyzją z [...] października 2014 r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku VAT za grudzień 2009 r. Organ ustalił, że skarżąca: - we wskazanym okresie kontynuowała rozpoczętą w 2009 r. działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży sprzętu elektronicznego za pośrednictwem portalu internetowego A., w działalności używała kont aukcyjnych [...]. Z jej oświadczeń wynikało, że sprzedawane towary nabywała od osób prywatnych na rynkach, bazarach oraz nie posiada dokumentów potwierdzających ich nabycie, które były następnie dostarczane za pośrednictwem usług Poczty Polskiej oraz firm kurierskich. W toku postępowania organ ustalił, że z uwagi na wielkość obrotu, w październiku 2009 r. strona stała się podatnikiem podatku VAT i powinna zarejestrować się jako czynny podatnik oraz zacząć prowadzić stosowne ewidencje i składać deklaracje, czego nie czyniła. Uznał też, że nie było potrzeby przeprowadzania dowodu z przesłuchania jej klientów na okoliczność ustalenia używalności sprzedawanych towarów, ponieważ zgromadzone w sprawie dowody nie potwierdziły, że towary były używane, i stanowiły składnik majątku osobistego. Ponadto stwierdził, że nie było także potrzeby przeprowadzania tego dowodu na okoliczność udzielania jej pełnomocnictw oraz na okoliczność ustalania jej świadomości, co do warunków sprzedaży oraz faktu, że cena należna za dostawę towaru nie obejmowała kosztów przesyłki z uwagi na art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej ustawa o VAT ) oraz art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, ze zm.), że koszty przesyłki stanowią część obrotu. Wskazał, że koszty przesyłek wpływające na konto skarżącej stanowią nieodłączny element ceny uzyskiwanej przez stronę za sprzedawane towary, a kupujący nie miał możliwości nabycia towaru bez uwzględnienia kosztów wysyłki, co wynika ze specyfiki sprzedaży przez Internet. W konsekwencji, określił skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. w kwocie 253 zł. Strona na powyższe orzeczenie wniosła odwołanie, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: DIS) decyzją z [...] lutego 2015 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Skarżąca zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. (dalej: WSA, Sąd). WSA wyrokiem z 30 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Go 230/15, uchylił ww. decyzję. W motywach wskazał, że dokonując wykładni art. 29 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 73 i 78 Dyrektywy 2006/112/WE, nie zwrócono uwagi na treść art. 79 lit. c Dyrektywy stanowiącego, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. W ocenie Sądu odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów z przesłuchania w charakterze świadków wymienionych przez skarżącą klientów organ oparł się na błędnej interpretacji art. 29 ust. 1 ustawy VAT w zw. z art. 78 lit. b Dyrektywy 112 z góry zakładając, że koszty przesyłki w niniejszej sprawie stanowią koszty dodatkowe w rozumieniu art. 78 lit. b tej Dyrektywy, a tym samym stanowią część obrotu i podlegają opodatkowaniu i tym samym naruszył treść ww. przepisów prawa materialnego. Takie zachowanie zdaniem Sądu narusza również art. 122 Ordynacji podatkowej. Z kolei, odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych dowodów DIS naruszył także przepis art. 188 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu wyjaśnienie kwestii związanych z zakresem pełnomocnictw udzielonych skarżącej przez kupujących a tym samym ustalenie czy w sprawie ma zastosowanie art. 79 lit. c Dyrektywy 112 jest kluczowe dla sprawy, gdyż dopiero wtedy organ będzie dysponował materiałem umożliwiającym rozstrzygnięcie, czy i w którym momencie nastąpiła utrata zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT. DIS na ww. wyroku złożył skargę kasacyjną, która NSA wyrokiem z 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1881/15, oddalił, albowiem uznał, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ wyrok pomimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Wyjaśniając motywy rozstrzygnięcia NSA m.in. wskazał, że ponownie rozpatrując sprawę należy przeprowadzić postępowanie mające na celu zweryfikowanie, czy w sprawie nie ma zastosowania art. 79 lit. c Dyrektywy 112. W tym celu organ powinien m.in. zweryfikować umowy, które skarżąca zawierała z Pocztą, bądź innymi podmiotami doręczającymi przesyłki w celu sprawdzenia, czy skarżąca działała w imieniu własnym, czy też w imieniu nabywców zamawianych od niej towarów. Ponieważ na skutek wyroku WSA z 30 lipca 2015 r. w obrocie prawnym pozostała decyzja NUS z [...] października 2014 r., oraz złożone na nią odwołanie DIAS decyzją z [...] marca 2018 r. uchylił w całości decyzję NUS z [...] października 2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Na orzeczenie to strona wniosła skargę do Sądu. Ten, wyrokiem z 7 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Go 247/18, ją oddalił. Tym samy, w mocy pozostała decyzja DIS z [...] marca 2018 r. uchylająca orzeczenie NUS z [...] października 2014 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Ww. wyrok WSA z 7 listopada 2018 r., ze stwierdzeniem jego prawomocności, wpłynął do Izby Administracji Skarbowej w dniu 21 stycznia 2019 r. W wyniku ponownego procedowania NUS decyzją z [...] kwietnia 2019 r. umorzył postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. Decyzję doręczył skarżącej w dniu 27 kwietnia 2019 r. W uzasadnieniu wskazał między innymi na treść art. 70 § 1, § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Podał, że w dniu [...] października 2012 r. zastosowano środek egzekucyjny na podstawie tytułu wykonawczego, którego podstawę wystawienia stanowiła złożona przez stronę deklaracja VAT-7 za grudzień 2009 r. Następnie [...] października 2014 r. postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie złożonych deklaracji zostało umorzone, a podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego stanowił art. 59 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. – dalej: u.p.e.a.). Organ wskazał, że zgodnie z art. 60 § 1 (zd. pierwsze) ww. ustawy, umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Zatem, zgodnie z art. 60 § 1 u.p.e.a., gdy umorzenie postępowania egzekucyjnego powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, skutkuje to również wyeliminowaniem podjętych w ramach tych czynności środków egzekucyjnych. NUS wskazał też na uchwałę NSA z 28 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FPS 8/13. Podał, że zgodnie z wyrokiem WSA z 7 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Go 247/18 umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie złożonej przez skarżącą deklaracji, powoduje przywrócenie istniejącego stanu sprzed egzekucji, nie przerywa zatem biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Oznacza to w przypadku zobowiązania dotyczącego grudnia 2009 r. zobowiązanie uległoby przedawnieniu z końcem 2015 r. Organ I instancji wskazał ponadto, że w dniu [...] grudnia 2014 r. wystawiono tytuł wykonawczy na podstawie decyzji z [...] października 2014 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. Decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Postępowanie to zostało umorzone na podstawie postanowienia z [...] listopada 2016 r. - na wniosek wierzyciela. Podstawą umorzenia tego postępowania egzekucyjnego był art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. NUS zaznaczył również, że 19 lutego 2015 r. skarżąca wniosła skargę na decyzję DIS z [...] lutego 2015 r. W dniu 10 lipca 2017 r. do Izby Administracji Skarbowej wpłynął odpis prawomocnego wyroku Sądu z 30 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Go 230/15. Organ nawiązał również do ustaleń zawartych w wyroku WSA z 7 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Go 247/18. Podał, że skarżąca wniosła skargę do sądu dnia 19 lutego 2015 r., natomiast akta sprawy wpłynęły do Izby Administracji Skarbowej dnia 10 lipca 2017 r., zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 oraz § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres 873 dni i upływał 23 maja 2018 r. DIAS, po rozpatrzeniu ponownie sprawy, w dniu [...] marca 2018 r. wydał decyzję uchylającą decyzję NUS z [...] października 2014 r. w całości i przekazał sprawą do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Orzeczenie to zostało wydane i doręczone skarżącej przed upływem terminu przedawnienia. Ponadto organ I instancji wskazał, że w dniu 2 maja 2018 r. strona wniosła skargę na ww. orzeczenie DIAS, a Sąd wyrokiem z 7 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Go 247/18 ją oddalił. Akta sprawy wraz z wyrokiem sądu ze stwierdzeniem jego prawomocności organ I instancji otrzymał w dniu 28 stycznia 2019 r., zatem w jego ocenie - bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres 272 dni i upłynął dnia 20 lutego 2019 r. Organ I instancji podkreślił, że w momencie upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie, organ nie może wypowiadać się w zakresie ww. zobowiązania podatkowego i tym samym oceniać zebranych w toku postępowania dowodów i ich wpływu na zobowiązanie podatkowe. Stąd NUS działając w oparciu o art. 208 Ordynacji podatkowej oraz mając na uwadze, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. upłynął 20 lutego 2019 r. - umorzył postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. Skarżąca na powyższe orzeczenie wniosła odwołanie. DIAS po rozpatrzeniu stawianych zarzutów, decyzją z [...] lipca 2019 r., utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji z [...] kwietnia 2019 r. Ww. decyzja została doręczona skarżącej - 16 lipca 2019 r. Na rozstrzygnięcie to strona pismem z [...] lipca 2019 r., zatytułowanym "Pozew w sprawie (...)" złożyła skargę do WSA. W treści pisma strona wskazała: "Jak może przedawnić się coś co nie zostało merytorycznie stwierdzone, że istnieje? To chyba co najmniej nielogiczne a na pewno niezgodne z prawem. Nie ma żadnego dokumentu ani decyzji organu podatkowego stwierdzającej, że dokonałam dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Decyzje, w których organ pierwszej instancji to " stwierdził " zostały uchylone i wycofane z obiegu prawnego. Nie istnieją". "Brak aktu administracyjnego stwierdzającego przekroczenie kwoty zwolnionej w 2009 roku oraz niedopuszczalność dalszego merytorycznego rozpatrywania sprawy, to brak podstaw faktycznych i prawnych do wyliczania terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług". "Brak przesłanek do zastosowania art. 70 ordynacji podatkowej. (...). Strona podniosła też, że: "Nie wiem jakie jeszcze inne przepisy prawa, zostały naruszone, ale jest to niedopuszczalne stosowanie art. 70 ordynacji podatkowej dla niestwierdzonego i nieistniejącego podatku od towarów i usług. Nie rozumiem stosowanego wobec mnie prawa, dlatego zastosowanie jeszcze innych odpowiednich dla sprawy przepisów prawa pozostawiam w rękach Wysokiego Sądu". Jej zdaniem: "Pozew o uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji i umorzenie postępowania z powodu bezprzedmiotowości zgodnie z art.208 ordynacji podatkowej jest w pełni uzasadniony." W związku z powyższym skarżąca wniosła o: "1) stwierdzenie nieważności zastosowania art. 70 paragraf 1 w podstawie decyzji, i w uzasadnieniu w wydanych przez organy pierwszej i drugiej instancji decyzjach i umorzenie postępowania z art. 208 2) zwolnienie z kosztów sądowych w całości oraz z kosztów zastępstwa procesowego strony przeciwnej w przypadku przegrania procesu. " W odpowiedzi na skargę organ uznając postawione zarzuty za bezzasadne, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuję; W pierwszej kolejności Sąd informuje, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 z późn. zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm. – dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Uwzględniając powyższe kryteria należało stwierdzić, że skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna i podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja nie jest obarczona naruszeniami prawa mogącymi skutkować jej uchyleniem. Kontroli Sądu została poddana decyzja DIAS utrzymująca w mocy orzeczenie NUS z [...] kwietnia 2019 r., umarzające postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. Spór w sprawie oscyluje wokół zasadności podjęcia tego orzeczenia przez organ I instancji i zaakceptowania tego stanu rzeczy przez DIAS. Podstawą prawną wydanej przez organ I instancji decyzji był art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Można też dodać, że § 2 tego przepisu stanowi, że organ podatkowy może umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądanie postępowanie zostało wszczęte, a nie sprzeciwiają się temu inne strony oraz nie zagraża to interesowi publicznemu. W niniejszej sprawie, okolicznością która legła u podstaw wydanego orzeczenia było stwierdzenie przez NUS, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. upłynął 20 lutego 2019 r. Stąd niemożność prowadzenia dalszego postępowania w tej sprawie. Stanowisko organów należy ocenić jako prawidłowe. Podkreślenia bowiem wymaga to, że przedawnienie, jako instytucja prawa materialnego, musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania, bowiem jego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Dlatego też na organach podatkowych spoczywa obligatoryjna powinność do dokonywania każdorazowo oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na przedłużenie terminu. Nie budzi najmniejszych wątpliwości Składu orzekającego stanowisko, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego musi być uwzględniony z urzędu przez organ podatkowy, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego, czy dotyczy postępowania przed organem I instancji, czy postępowania odwoławczego. Organ stwierdzając ujemną przesłankę kontynuowania postępowania, jest bezwzględnie zobligowany do jego zakończenia przez umorzenie postępowania. Pogląd ten jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie. Przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego (por. wyrok WSA w Szczecinie z 18 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 1017/14 - wszystkie powoływane w niniejszym wyroku orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie - www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). Warto dodać, że w literaturze przedmiotu i w orzecznictwie za ugruntowany należy uznać pogląd, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkujący tym, że nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Podmiotowe przyczyny bezprzedmiotowości postępowania to takie, które są związane z podmiotem stosunku prawnego w ten sposób, że w razie jego braku nie mogą zamiast niego wstąpić następcy prawni, np. śmierć osoby fizycznej, likwidacja osoby prawnej. Przyczyny przedmiotowe zachodzą wówczas, gdy brak jest przedmiotu postępowania, a więc gdy nie istnieje sprawa podatkowa, która mogłaby stanowić ów przedmiot. Przy czym, chodzi o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego; charakter przyczyn bezprzedmiotowości nie ma znaczenia, gdyż art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje umorzenie postępowania, gdy z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe. W komentowanym przepisie chodzi więc o każdą przyczynę powodującą brak jednego z elementów materialnego stosunku prawnego (A. Kabat w: S. Babiarz (i in.), Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2017, s. 1179-1180). Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania - w trakcie postępowania odwoławczego (zażaleniowego). Moment powstania tej przesłanki nie ma bowiem znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt II GSK 1004/15, wyrok z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 1354/16, wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 160/18). Zatem, bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Z kolei umorzenie postępowania kończy sprawę w określonej instancji, ale nie zamyka drogi do wykorzystania środków zaskarżenia administracyjnych i sądowych, wykorzystywanych do badania prawidłowości podjętego rozstrzygnięcia. Istotą umorzenia postępowania jest jego przerwanie, uchylenie wszystkich dokonanych w nim czynności oraz orzeczenie o dalszym jego nieprowadzeniu (W. Chróścielewski, Glosa do wyroku NSA z 20 września 1999 r., II SAB/KA 13/99, OSP 2000, Nr 7–8, poz. 110). Decyzja umarzająca z art. 208 Ordynacji podatkowej to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. To orzeczenie, którym nie orzeka się co do istoty sprawy, lecz wywołuje skutek procesowy polegający na przerwaniu stosunku procesowego pomiędzy stroną a organem (tak wyrok WSA w Kielcach z 24 marca 2009 r., I SA/Ke 43/09). Mając na względzie powyższe uwagi, jak też okoliczności stanu faktycznego tej sprawy, nie sposób dopatrzyć się naruszenia przez organ przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej przez wadliwe zaakceptowanie przez DIAS stanowiska organu I instancji odnośnie umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzut ten jest nieuprawniony, przede wszystkim z tego względu, że jak już powiedziano powyżej - art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie właśnie wówczas, gdy postępowanie stało się bezprzedmiotowe w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. DIAS w zaskarżonym orzeczeniu wyjaśnił w skrupulatny i rzetelny sposób zarówno podstawy prawne, jak i omówił wszystkie okoliczności które charakteryzują stan faktyczny sprawy i przekonują o słuszności podjętego rozstrzygnięcia. Upływ terminu przedawnienia został przeanalizowany zarówno w aspekcie jego przerwania jak i zawieszenia. Organy związane wyrokiem WSA z 7 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Go 247/18 prawidłowo przyjęły, że w niniejszej sprawie - dotyczącej podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. - nie miało miejsce skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia w związku z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie złożonej przez skarżącą deklaracji, powoduje bowiem przywrócenie istniejącego stanu sprzed egzekucji, nie przerywa zatem biegu terminu przedawnienia na podstawie art.70 § 4 Ordynacji podatkowej. Nadto, choć wobec skarżącej był wystawiony również inny tytuł wykonawczy, podstawą jego wystawienia stanowiła decyzja organu I instancji z [...] października 2014r. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Postępowanie to również, postanowieniem z [...] listopada 2016 r. zostało umorzone. Jak stwierdził Sąd, w przypadku umorzenia tego postępowania egzekucyjnego zastosowany także w tym postępowaniu środek egzekucyjny nie wywołuje skutków z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. NUS analizując z kolei sprawę pod kątem zawieszenia biegu terminu przedawnienia omówił cały przebieg dotychczasowego postępowania w tej sprawie - zarówno przed organami jak i sądami administracyjnymi (te wszczynane na skutek składanych przez stronę skarg). Tak bezspornie wykazał, że o ile orzeczenie DIAS z [...] marca 2018 r. zapadło przed upływem terminu przedawnienia, to już przy uwzględnieniu wszystkich terminów biegu jego zawieszenia (tj. okresy pomiędzy wniesieniem skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą w/w zobowiązania, a doręczeniem organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności) rozstrzygnięcie NUS mogło być wydane najpóźniej do 20 lutego 2019 r. Skoro natomiast NUS nie zdążył orzec przed tą datą, tj. zakończyć postępowanie, to dalsze procedowanie w tej sprawie mogło zostać sfinalizowane wyłącznie wydaniem rozstrzygnięcia formalnego, a więc decyzji umarzającej postępowanie w przedmiotowym zakresie. Obowiązkowi temu organ I instancji nie uchybił. W konsekwencji prawidłowo DIAS wydane orzeczenie utrzymał w mocy. Na zakończenie, w ramach uzupełnienia, koniecznym jest zwrócenie uwagi na jeszcze jeden istotny w tej sprawie aspekt. Według art. 134 § 2 p.p.s.a. sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzenie nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (pry czym zastrzeżenie to nie miało miejsca w analizowanej sprawie). Powołany przepis stanowi istotną gwarancję procesową dla strony, że wszczęcie procedury nie narazi jej na pogorszenie jej sytuacji. Organ korzystnie dla skarżącej zinterpretował stan sprawy rozważając istnienie bądź nieistnienia kwestii kluczowej – przedawnienia. Wydane w toku postępowania orzeczenie organu oznacza dla skarżącej, przerwanie postępowania, uchylenie wszystkich dokonanych w nim czynności oraz orzeczenie o dalszym jego nieprowadzeniu. Dlatego też, uczynienie zadość żądaniu strony, tj. wyeliminowanie przez Sąd decyzji objętej zarzutami skargi, byłoby działaniem na jej niekorzyść. Tym bardziej, że niewątpliwym jest, że poczynione przez organy ustalenia są prawidłowe. Z wszystkich przedstawionych powyżej powodów, należało skargę oddalić, co uczyniono na podstawie art. 151 p.p.s.a.