I SA/Go 652/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2011 r. sprawy ze skargi M.I. i TF S.A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kosztów postępowania podatkowego oddala skargę. Skarżąca spółka – TF S.A. oraz M.I. złożyli skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2011r. Zaskarżone postanowienie utrzymywało w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] marca 2011r. w przedmiocie ustalenia M.I. i TF S.A. wysokości kosztów postępowania powstałych z tytułu sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym: W dniu [...] stycznia 2006 r. w Kancelarii Notarialnej przed notariusz A.R. została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy TF S.A. (sprzedający) a M.I. (kupujący) - akt notarialny Rep. A Nr [...]. Przedmiotem umowy była zabudowana nieruchomość położona w [...] składająca się z działek oznaczonych numerami [...] w użytkowaniu wieczystym o łącznej powierzchni 2,87.41 ha oraz budynek stanowiący odrębną nieruchomość o łącznej kubaturze 70.906 m3. W w/w akcie notarialnym podano, że pełnomocnik działający w imieniu i na rzecz TF Spółka Akcyjna sprzedaje M.J.I. za łączną cenę 300.000,00 zł, a M.J.I. prawa te za wymienioną wyżej cenę kupuje do jego majątku osobistego. Na podstawie art.7 ust. 1 pkt 1 lit.a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, notariusz pobrała od tej umowy podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 6.000,00zł., tj. 2% od kwoty 300.000,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. wszczął z urzędu wobec M.I. oraz wobec TF S.A. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od ww. umowy sprzedaży. Pismem z dnia [...] marca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazując na art.6 ust.2, ust.3 i ust.4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wezwał strony ww. umowy do podwyższenia podanej wartości przedmiotowej nieruchomości. W ww. wezwaniu organ pierwszej instancji pouczył Strony, że w razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej w wyznaczonym terminie naczelnik urzędu skarbowego ustali wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli tak ustalona wartość przekroczy o 33% wartość podaną przez strony, koszty opinii (biegłego) ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. Jednocześnie w ww. wezwaniu naczelnik urzędu skarbowego jako wstępną wartość rynkową ww. nieruchomości podał kwotę 7.000.000,00 zł. Pismami z dnia [...] kwietnia 2007 r. TF S.A. oraz M.I. zgodnie stwierdzili, "że na dzień zawarcia przedmiotowej umowy, wartość nieruchomości nie była wyższa niż 3.800.000,00 zł, gdyby nie była obciążona żadną hipoteką". Jednocześnie w ww. pismach strony podniosły, iż "niezbędnym jednak do zajęcia w tym zakresie stanowiska jest posiadanie przez zbywcę i nabywcę informacji, jaki był stan obciążeń przedmiotowej nieruchomości, wynikający z ustanowionej hipoteki, na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Stan prawny przedmiotu sprzedaży ma bowiem bardzo istotne znaczenie dla ustalenia jego wartości rynkowej (...)." Z uwagi na fakt, iż w ocenie organu pierwszej instancji wartość określona przez Strony w wysokości 3.800.000,00 zł nadal nie odpowiadała wartości rynkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] maja 2007r., powołał biegłego z zakresu szacowania nieruchomości G.B. w celu wydania opinii w zakresie określenia wartości rynkowej nieruchomości, stanowiącej przedmiot umowy zawartej pomiędzy TF S.A. a M.I.. W ww. postanowieniu organ pierwszej instancji wskazał na przepis prawny art.6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Biegły G.B. w operacie szacunkowym z dnia [...] listopada 2007 r. ustalił wartość przedmiotowej nieruchomości na dzień [...] stycznia 2006 r. w wysokości 5.650.000,00 zł. Jednocześnie w dniu [...] grudnia 2007 r. biegły przedłożył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego fakturę VAT Nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. na kwotę brutto 7.930 zł (w tym podatek VAT 1.430 zł). Naczelnik Urzędu Skarbowego w związku z art. 216, art. 269 ustawy z dnia 26 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 lit.c, ust. 2, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007 r., ustalił ww. stronom wysokość kosztów postępowania w kwocie 7.930 zł powstałych z tytułu sporządzenia opinii biegłego dotyczącej określenia wartości nieruchomości będącej przedmiotem umowy z dnia [...].01.2006 r. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 r., uchylił ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2007 r., i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Decyzją z dnia [...] marca 2010 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Spółce oraz M.I. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży z dnia [...].01.2006 r. na kwotę 113.000 zł. Organ pierwszej instancji uznał, iż w przedmiotowej sprawie powołanie biegłego było wskazane, ponieważ wartość przedmiotowej nieruchomości podana przez strony w umowie zawartej w dniu [...] stycznia 2006 r. określona na kwotę 300.000,00 zł nie odpowiadała jej wartości rynkowej. Organ pierwszej instancji ocenił operat szacunkowy sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego i określił stronom podatek od czynności cywilnoprawnych. Organ pierwszej instancji określił wartość rynkową przedmiotu sprzedaży na kwotę 5.650.000,00 zł. Wartość ta była zgodna z wartością rynkową ustaloną przez biegłego w ww. operacie szacunkowym. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2010 r. Strony nie złożyły skargi do sądu administracyjnego na ww. decyzję organu odwoławczego. Tym samym decyzja z dnia [...] grudnia 2010 r. jest decyzją ostateczną. Zgodnie z art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest związany ww. decyzją. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] marca 2011 r., na podstawie art.216, art. 267 § 1 pkt 4, art.269 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art.6 ust. 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustalił M.I. oraz TF S.A. wysokość kosztów postępowania w kwocie 7.930 zł powstałych z tytułu sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. W ww. postanowieniu organ pierwszej instancji stwierdził, że "ponieważ biegły określił wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości na kwotę o 33% przekraczającą wartość podaną przez strony w umowie, to zgodnie z art. 6 ust.4 cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych koszty opinii w kwocie 7.930 zł ponoszą podatnicy". Organ pierwszej instancji wskazał, iż "ustalił koszty sporządzenia przez biegłego opinii w sprawie określenia wartości rynkowej nieruchomości położonej w [...], w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia wartości rynkowej przedmiotu umowy sprzedaży z dnia [...] stycznia 2006 r., zawartej pomiędzy M.I. jako kupującym a TF SA jako sprzedającą na kwotę 7.930 zł, tj, zgodnie z przedłożoną przez biegłego fakturą". Jednym pismem z dnia [...] marca 2011 r. M.I. i TF S.A. złożyli zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Ww. postanowieniu zarzucono rażące naruszenie prawa poprzez obciążenie strony niezasadnie wysokimi kosztami za wykonaną opinię przez biegłego. W uzasadnieniu ww. zażalenia wskazano, iż "Naczelnik Urzędu Skarbowego obciążył podatnika kosztami opinii biegłego w wysokości kilkakrotnie przewyższającymi faktyczny koszt wykonania takiej opinii. Przyjęcie przez organ podatkowy, że wykonanie przedmiotowej opinii wymagało 260 roboczogodzin jest nieprawdą. Taka sama wycena nieruchomości dokonana przez innego biegłego w 2010 r., na podstawie której Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał ograniczenia hipoteki, za pismem z dnia [...].06.2010 r., kosztowała kilka razy mniejszą kwotę, bowiem wykonanie jej zabiera nie więcej niż kilka dni. Zleceniodawca posiada fakturę za wykonanie tej opinii. Obowiązkiem organu podatkowego jest działanie racjonalne. Zlecenie opinii w cenie kilkakrotnie przewyższającej cenę rynkową jest niedopuszczalne". Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r., stwierdził, że zażalenie z dnia [...] marca 2011 r. złożone przez TF S.A. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2011 r. w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania w kwocie 7.930 zł powstałych z tytułu sporządzenia opinii przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, zostało wniesione z uchybieniem terminowi do wniesienia zażalenia. Dyrektor Izby Skarbowej po zapoznaniu się z zażaleniem złożonym przez M.I. oraz po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r., [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Orzekając w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy miał na uwadze solidarną odpowiedzialność stron czynności cywilnoprawnej i ww. postanowienie doręczył M.I. oraz TF S.A. Pismem z dnia [...] lipca 2011 r. M.I. oraz TF S.A. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Skarżący zarzucili postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie przepisów procedury podatkowej, poprzez naruszenie: art. 120, ark 121 § 1, art.122, art.181, art.188, art.191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, w drodze jego dowolnej analizy, sprowadzającej się do błędnej oceny kalkulacji kosztów związanych z wykonaniem operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego G.B., dotyczącą faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 roku, opiewającej na kwotę 7.930,00 zł brutto, co skutkowało ustaleniem, iż wykonanie opinii przez biegłego wymagało nakładu 260 roboczogodzin, a w konsekwencji obciążenie strony skarżącej kosztami sporządzenia powołanego operatu w wysokości kilkakrotnie przewyższającej faktyczny koszt sporządzenia takiej opinii. W związku z powyższym strony skarżące wniosły o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2011 roku, oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji - w całości, oraz zasądzenie od organu, na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wskazaną w uzasadnieniu postanowienia. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Skarżący- M.I. oraz TF S.A.- kwestionują wysokość kosztów postępowania jakimi zostali obciążeni. Bezspornym w sprawie jest fakt, iż operat szacunkowy z dnia [...] listopada 2007 r. został sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego G.B. i dotyczył nieruchomość położonej w [...], która stanowiła nieruchomość złożoną, zabudowaną, składającą się z działek oznaczonych numerami [...] w użytkowaniu wieczystym o łącznej powierzchni 2,8741 ha. Nieruchomość ta była przedmiotem umowy sprzedaży zawartej [...] stycznia 2006r. pomiędzy skarżącymi. Za sporządzoną opinię biegły wystawił fakturę VAT [...] na łączną kwotę 7.930zł. Co do zasady kosztami postępowania obciążony jest Skarb Państwa, a obciążenie strony kosztami postępowania podatkowego jest odstępstwem od tej zasady (art. 264 Ordynacji podatkowej). Odstępstwem od ww. zasady dotyczącej obciążenia Skarbu Państwa kosztami postępowania jest art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach. Koszty przewidziane w odrębnych przepisach to przede wszystkim koszty sporządzenia opinii biegłego przewidziane w przepisach ustaw podatkowych. Do takich przepisów niewątpliwie należy art.6 ust.4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, który stanowi uregulowanie szczególne (lex specialis). Przy czym zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz.1629), do czynności cywilnoprawnych, o których mowa w ustawie wymienionej w art. 2, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe. Art.6 ust. 1 pkt. lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. W myśl art.6 ust.3 ww. ustawy, jeżeli strony czynności cywilnoprawnej nie określiły wartości przedmiotu tej czynności lub wartość określona przez strony nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, jej wartości rynkowej, organ ten wezwie strony do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. W myśl art.6 ust.4 ww. ustawy, jeżeli strony, pomimo wezwania, o którym mowa w ust.3, nie określiły wartości lub podały wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób przekroczy o 33 % wartość podaną przez strony, koszty opinii ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. Z powyższych przepisów wynika, że aby obciążyć podatnika kosztami opinii biegłego muszą być spełnione łącznie dwa warunki: podatnik - pomimo wezwania do podwyższenia wartości - w wyznaczonym terminie, nie krótszym niż 14 dni, nie udzieli odpowiedzi lub poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej oraz wartość określona na podstawie opinii biegłego musi przekraczać o 33% wartość podaną przez podatnika. Wezwaniem z dnia [...] marca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował strony postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, że: "podana wartość niżej wymienionych rzeczy (praw majątkowych) tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działek nr [...] o łącznej powierzchni 2.87,41 ha wraz ze znajdującym się na tym gruncie budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość położonym w [...] - akt notarialny Rep. A nr [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. nie odpowiada ich wartości rynkowej z dnia dokonania czynności cywilnoprawnej". Ww. wezwaniem organ pierwszej instancji wezwał Strony do podwyższenia podanej wartości, podając wstępną wartość rynkową, która w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego wyniosła 7.000.000,00 zł. Organ pierwszej instancji poinformował w ww. wezwaniu, iż w razie nieudzielenia odpowiedzi w wyznaczonym terminie lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób przekroczy o 33% wartość podaną przez strony, koszty opinii ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. Strony pomimo wezwania przez organ pierwszej instancji do podwyższenia wartości, nie podwyższyły wartości przedmiotowej sprzedaży do odpowiadającej według organu pierwszej instancji jej wartości rynkowej. Ponadto wartość rynkowa przedmiotu sprzedaży określona przez organ podatkowy w decyzji z dnia [...] marca 2010 r. przekroczyła o 48,68% wartość podaną przez strony w pismach z dnia [...] kwietnia 2007 r. Organ pierwszej instancji bowiem określił wartość rynkową na kwotę 5.650.000,00 zł, natomiast strony w pismach z dnia [...] kwietnia 2007 r. podały wartość: 3.800.000,00 zł. Przy czym dokonując określenia ww. wartości rynkowej organ podatkowy uwzględnił opinię biegłego z dnia [...] listopada 2007 r., w której jako wartość rynkową biegły podał kwotę 5.650.000,00 zł. Oceniając operat szacunkowy sporządzony w sprawie, w decyzji z dnia [...] grudnia 2010 r. stwierdzono, iż zawiera on wszystkie niezbędne elementy, którym powinna odpowiadać opinia biegłego, został on sporządzony według stanu i cen na dzień zawarcia przedmiotowej sprzedaży. Zgodnie z art.6 ust.4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona na podstawie jego opinii różni się o więcej niż 33 % od wartości podanej przez strony, koszty opinii biegłego ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. W przedmiotowej sprawie strony podały wartość nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży z dnia [...].01.2006 r. w wysokości 300.000,00 zł podwyższając ją później do kwoty 3.800.000,00 zł. Z kolei wartość określona przez organ podatkowy na podstawie opinii biegłego i przyjęta do podstawy opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych wyniosła 5.650.000,00 zł. Tak więc wartość określona przez organ podatkowy na podstawie opinii biegłego przewyższyła o 48,68% wartość wskazaną przez podatników. Tym samym określona wartość przekroczyła o ponad 33 % wartość podaną przez strony czynności cywilnoprawnej. Z akt sprawy wynika nadto, że organ pierwszej instancji pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. wezwał G.B. (biegłego) do "przedłożenia kalkulacji dotyczącej faktury VAT Nr [...] przedłożonej w dniu [...].12.2007 r. z tytułu sporządzenia opinii biegłego w sprawie wartości rynkowej nieruchomości położonej w [...]". Biegły G.B. pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. przedstawił kalkulację kosztów związanych z wykonaniem operatu szacunkowego wskazując, iż "podstawą wystawienia faktury [...]-12-2007 roku, za wykonanie operatu szacunkowego nieruchomości położonej w [...], w związku z jej sprzedażą [...]-01-2006 roku, było zlecenie wystawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w oparciu o zaakceptowaną ofertę złożoną ustnie w trakcie spotkania-negocjacji, w siedzibie Zleceniodawcy". Biegły wyjaśnił, iż "oferta ta, złożona przez Kancelarię Rzeczoznawców Majątkowych, wynikała ze stosowanych w reprezentowanej przeze mnie firmie stawek (cen) umownych, zbliżonych według mojego rozeznania do cen innych rzeczoznawców (...)"»według wyliczenia: wycena budynku użytkowego nietypowego, w ilości 1 budynek - cena netto w zł 3.500, wycena kolejnego budynku na nieruchomości, w ilości 2 budynki - cena netto w zł 2.000, wycena gruntu - działka, w ilości 1 obszar - cena netto w zł 1.000. Razem 6.500 zł netto + 22% VAT - 7.930,00 zł." Biegły ponadto wskazał, iż "kwotę tą potwierdza kalkulacja wartości prac wykonywanych do celów sądowych, opracowana na podstawie przewidywanych prac - faktycznego czasu niezbędnego do wykonania poszczególnych czynności procesu wyceny, związanych w wykonaniem operatu szacunkowego i przy zastosowaniu stawki w wysokości 29,20 zł/godzinę (w okresie zlecanych prac) wynikającą z Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 20 lipca 2000 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (...)". Biegły przedstawił w formie tabeli opis dokonanych czynności dotyczących przedmiotowego operatu szacunkowego, z podziałem na ilość dni i godzin, wyliczając 260 godzin. W tym z przedstawionej przez biegłego ww. tabeli wynika, że na czynności dotyczące m.in. zebrania danych o przedmiocie zlecenia, ustalenia podstaw formalnych i prawnych wyceny, zebrania niezbędnych dokumentów do wyceny, oględzin wycenianej nieruchomości, zebrania danych z aktów notarialnych, zestawienia i analizy uzyskanych danych, dokonania wyboru i przyjęcia zasad wyceny oraz metodologii, sporządzenia wyceny, poświęcił łącznie 240 godzin. Biegły wskazał, że przy stawce godzinowej 29,20 zł i sumy godzin 260, łączna wartość prac wyniosłaby 7.592 zł. Biegły wskazał, iż "do złożonej oferty przyjęto kwotę 6.500 zł netto, która została zaakceptowana". W uzasadnieniu przedmiotowej skargi strony skarżące podniosły, iż "wycena dokonana przez innego rzeczoznawcę majątkowego w 2010 r., na podstawie której Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał ograniczenia hipoteki, za pismem z dnia [...] czerwca 2010 r., a dotycząca tej samej nieruchomości opiewała na kwotę kilka razy mniejszą, od kwoty podanej w kalkulacji do opinii dotyczącej niniejsze sprawy". Strony Skarżące wskazały, iż "organ w sposób dowolny ocenił przedłożoną przez biegłego kalkulację kosztów sporządzenia operatu szacunkowego. Organ w żaden sposób nie wskazał na jakiej podstawie uznał, iż przedłożona przez biegłego kalkulacja została wykonana w sposób rzetelny, podczas gdy strona wskazywała, iż wykonanie takiej opinii zabiera nie więcej niż kilka dni. Obowiązkiem organu jest bowiem działanie zgodnie z przepisami postępowania podatkowego, a zaakceptowanie opinii w kwocie kilkakrotnie wyższej od poprzedniej opinii jest działaniem naruszającym przepisy prawa w sposób rażący. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, jest tym bardziej dowolna, z uwagi na fakt, iż organ dysponuje fakturą za sporządzenie poprzedniej opinii. Za niedopuszczalne więc należy uznać twierdzenia organu, jakoby poprzednia opinia nie miała żadnego znaczenia w niniejszej sprawie, albowiem została sporządzona do innych celów. Poprzednia opinia dotyczy bowiem tej samej nieruchomości". Odnosząc się do powyższych zarzutów wskazać należy, iż do kosztów postępowania zalicza się wynagrodzenie przysługujące biegłym. Przepisy nie określają w jaki sposób to wynagrodzenie ma być ustalone, a zatem pozostaje to w gestii biegłego oraz organu, który je wypłaca. W rozpatrywanej sprawie zlecenie wykonania operatu szacunkowego przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze postanowienia organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2007 r. Wynagrodzenie biegłego nie zostało ustalone w sposób dowolny, ale z zachowaniem określonych reguł. Przedstawioną przez biegłego kalkulację organ odniósł przepisów wydanych na podstawie dekretu z dnia 26 października 1950 r. o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 49, poz.445 ze zm.) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 46, poz. 254 ze zm.). W § 2 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym, ustawodawca określił minimalną i maksymalną wysokość wynagrodzenia biegłych ustalając go w przedziale od 1,2% do 1,7% podstawy obliczania (za 1 godzinę pracy), która to podstawa jest kwotą bazową ogłaszaną w ustawie budżetowej. Przepis prawa pozostawia zatem biegłemu możliwość wyboru wysokości stawki wynagrodzenia. Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 13 lutego 2007 r. kwota bazowa w 2005 r. wyniosła 2.059,92 zł (M.P. z 2007 r., Nr 12, poz. 126). W przedmiotowej sprawie biegły uzasadniając wysokość wynagrodzenia wykazanego w fakturze VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r., przedłożył pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. kalkulację kosztów sporządzenia operatu szacunkowego, z której wynika, iż wszystkie czynności związane z wydaniem opinii zajęły biegłemu 260 godzin. Do wyliczenia wynagrodzenia biegły przyjął stawkę za godzinę pracy mieszczącą się w przedziale określonym w ww. rozporządzeniu. Jako wynagrodzenie netto za wydanie opinii biegły przyjął kwotę 6.500,00 zł, co uwzględniając podatek od towarów i usług w wysokości 22%, dało łącznie kwotę brutto 7.930,00 zł. W ocenie Sądu świadczy to, że organ przeprowadził również postępowanie wyjaśniające w zakresie wysokości wynagrodzenia biegłego za sporządzoną opinię. Ocena wysokości tego wynagrodzenia nie ograniczyła się do uzgodnień zawartych pomiędzy biegłym a organem w trakcie czynności związanych z powołaniem biegłego. W ocenie Sądu brak jest podstaw do kwestionowania ilości wykazanych przez biegłego przepracowanych godzin, poświęconych na przygotowanie materiału niezbędnego do sporządzenia przedmiotowej opinii oraz poświęconych na wydanie opinii. Podkreślić należy, że przepisy dotyczące wynagrodzenia biegłego nie określają limitów czasowych wykonania poszczególnych czynności. Każdorazowo jest to zależne od przedmiotu i okoliczności danej sprawy. Przedmiotowa nieruchomość była nieruchomością złożoną, zabudowaną różnego rodzaju budynkami, z których część była wpisana do rejestru zabytków. Opisując przedmiotową nieruchomość biegły w operacie z dnia [...] listopada 2007 r. wskazał, iż: "składa się ona z 4 działek do siebie przylegających tworzących nieregularny trójkąt, działki [...] zabudowane są obiektami kubaturowymi. Główne budynki położone są w zabudowie przyulicznej i frontem przylegają do ul. [...]. Teren nieruchomości w otoczeniu budynków w części zagospodarowany jako parking z wewnętrzny z ciągiem komunikacyjnym z wjazdem prowadzącym z ul. [...]. Niezabudowana część powierzchni terenu płaska o nawierzchni gruntowej utwardzonej i betonowej. Na części gruntu znajdują się gruzowiska pozostałe po rozbiórce budynków fabrycznych byłej [...]". Opisując przedmiotową nieruchomość budynkową biegły wskazał, iż "na gruncie nieruchomości zlokalizowany jest kompleks budynków byłej [...], w zabudowie zwartej przyulicznej pochodzącej z XIX wieku, następnie rozbudowanej, o zróżnicowanej architekturze i funkcji. Pod głównym budynkiem znajdują się okazałe piwnice przeznaczone do leżakowania win. Budynek główny jest najstarszym budynkiem frontem przylegający do ul. [...] z główną bramą wjazdową na wewnętrzny dziedziniec fabryczny zbudowanym na planie kwadratu, do którego dobudowano od strony północnej budynek magazynowo - biurowy a od strony zachodniej parterowy budynek magazynowy i piętrowy budynek warsztatowo - biurowy. Budynki te połączone są ze sobą wewnętrzną komunikacją. Budynek główny wraz z dobudowanym budynkiem magazynowo-biurowym stanowią architektoniczną całość. Kompleks ten jest dwukondygnacyjny, murowany, całkowicie podpiwniczony, ze strychem, przykryty dachem czterospadowym konstrukcji drewnianej, pokrytym dachówką ceramiczną. Z kolei budynki warsztatowo-biurowe "stanowią kompleks w zwartej zabudowie położony wewnątrz działki, dobudowany w latach 1970 tych do istniejącego budynku głównego od strony zachodniej a od południowej przylegają do budynku produkcyjnego. Zespół tych budynków - dawnej [...], składa się z trzykondygnacyjnego budynku biurowego, z budynku warsztatowego o oraz trzech hal fabrycznych. Budynek - biurowy - stanowi III kondygnacyjny murowany segment zespołu budynków, nie podpiwniczony, kryty stropodachem jednospadowym o konstrukcji żelbetowej pokrytym papą. Budynek hali - stanowi I kondygnacyjny segment budynków, składający się z 3 hal fabrycznych z wyodrębnionym w północno - wschodnim skrzydle tego segmentu. Budynek ten przylega do III kondygnacyjnego segmentu biurowego. Jest to budynek murowany, nie podpiwniczony, kryty dachem konstrukcji stalowej oparty na słupach stalowych, pokryty papą. Budynek o funkcji warsztatowej -składająca się z 3 oddzielnych hal. Budynek warsztatowo-socjalny stanowi II kondygnacyjny segment zespołu budynków, murowany nie podpiwniczony, kryty stropodachem jednospadowym pokrytym papą. Do tylnej ściany (wschodniej) budynku dobudowany jest budynek kotłowni z kominem fabrycznym która zasilała obiekty byłej [...]. Budynek warsztatowy od strony południowej styka się z główną hala produkcyjną a od strony północnej na całej długości styka się z halą fabryczną oznaczoną. Kolejnym budynkiem znajdującym się na przedmiotowej nieruchomości jest budynek produkcyjny - była fermentownia. Budynek ten częścią ściany szczytowej łączy się z budynkami warsztatowo - biurowymi, wieńcząc tym wewnętrzny dziedziniec fabryczny okolony ze trzech stron ścianami budynków oraz łukowym wjazdem bramowym z ul. [...], Budynek ten jest murowany 1 kondygnacyjny wysoki, podpiwniczony, kryty dachem płaskim. Jest to główna hala produkcyjna byłej [...], obecnie nieużytkowana. Budynek wpisany jest do rejestru zabytków pod pozycją [...]". W ocenie Sądu wyliczone przez biegłego wynagrodzenie ma oparcie w obowiązujących przepisach prawa i odzwierciedla faktycznie wykonane przez biegłego czynności i poniesione koszty. Opinia biegłego zawiera 37 stron oraz 17 kart załączników, co również obrazuje pracę biegłego i uzasadnia wskazaną przez biegłego liczbę godzin poświęconych na sporządzenie opinii. Tym samym brak jest podstaw do kwestionowania wskazanych przez biegłego godzin, w szczególności mając na uwadze, że dokonanie czynności jakie biegły wskazał w piśmie z dnia [...] stycznia 2011 r. znajduje uzasadnienie w sprawie. Zarzuty stron skarżących opierają się głównie na podnoszeniu, iż "podstawą do kwestionowania ilości wskazanych przez biegłego roboczogodzin jest powołany już fakt, iż sporządzona przez innego rzeczoznawcę majątkowego opinia, dotycząca tej samej nieruchomości, nie wymagała tak wysokiego nakładu pracy, a jej której koszt był kilkakrotnie niższy do opinii wystawionej przez biegłego w niniejszej sprawie". Zauważyć należy, że opinia innego biegłego nie została sporządzona w sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, jak zauważają to strony skarżące w skardze, ww. opinia biegłego została sporządzona w innym roku niż opinia biegłego G.B. oraz dla innych celów. Tym samym nie mogła ona stanowić podstawy do podważenia kosztów sporządzenia opinii przez G.B., która została sporządzona dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych. Sporządzenie bowiem innych opinii, w innej dacie, przez innych biegłych, dla innych celów, nie może skutkować podważeniem kosztów sporządzenia opinii, o której mowa w art.6 ust.4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto faktura VAT nr [...] z dnia [...] maja 2010 r. za "wycena nieruchomości [...], działka [...]" przedłożona na etapie postępowania sądowo-administracyjnego również nie może stanowić podstawy do zakwestionowania poniesionych przez organ kosztów związanych z wykonaną opinią biegłego z dnia [...] listopada 2007 r. Tym samym zarzuty stron skarżących zawarte w skardze są bezzasadne. Strony skarżące zarzuciły w skardze naruszenie przepisów art.120, art. 121 § 1, art.122, art,181, art.188, art.191 ustawy Ordynacja podatkowa co spowodowało ich zdaniem, iż organy błędnie oceniły kalkulację kosztów związanych z wykonaniem operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego G.B.. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art.120 ww. ustawy, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zasada ta oznacza oparcie każdej czynności wykonywanej przez organy prowadzące postępowanie na konkretnym przepisie. Organy obu instancji działały na podstawie i w granicach obowiązującego prawa, a postępowanie podatkowe było przeprowadzone zgodnie z przepisami prawa procesowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych zgodnie z art.121 ww. ustawy. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wskazuje jednoznacznie, że stan faktyczny w sprawie został ustalony w sposób wyczerpujący, a postępowanie dowodowe zostało starannie przeprowadzone. W jego trakcie podjęto wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w myśl przepisów art.122 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe dokonały oceny kosztów sporządzenia opinii zgodnie z zasadami logiki mając na uwadze całokształt materiału dowodowego zebranego w sprawie. Ocenę tego materiału zawarto w uzasadnieniu postanowienia organu podatkowego, przy czym wbrew twierdzeniu stron nie była to ocena dowolna. W toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, tj. ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych w zakresie obciążenia stron postępowania kosztami opinii biegłego, co znajduje oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie zgodnie z art.180 i 181 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, że przedmiotowe postępowanie nie spowodowało korzystnego rozstrzygnięcia dla strony skarżącej nie jest skutkiem "wybiórczego doboru materiału dowodowego". W sprawie określenia wartości rynkowej dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej nieruchomości znajdującej się przy ul. [...] w związku ze sprzedażą z dnia [...] stycznia 2006 r. została sporządzona jedynie ww. opinia biegłego G.B.. Zgodnie z art.154 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.), wybór właściwego podejścia oraz metody i techniki szacowania nieruchomości dokonuje rzeczoznawca majątkowy, uwzględniając w szczególności indywidualny cel wyceny - w niniejszej sprawie określenie wartości rynkowej nieruchomości w związku z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych - a także rodzaj i położenie nieruchomości, przeznaczenie w planie miejscowym, stopień wyposażenia w urządzenia infrastruktury technicznej, stan jej zagospodarowania oraz dostępne dane o cenach, dochodach i cechach nieruchomości podobnych. Tym samym wybór właściwego podejścia oraz metody szacowania należy do biegłego (dysponującego wiedzą specjalną w tym zakresie). Mając na uwadze powyższe, zarzuty dotyczące zawyżenia wysokości wynagrodzenia biegłego wskazywane w skardze, nie zasługują na uwzględnienie. Również wbrew zarzutom podniesionym w skardze - naruszenia art.191 Ordynacji podatkowej - w niniejszej sprawie, w ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia i został oceniony zgodnie z art.191 Ordynacji podatkowej. Stanowisko organów podatkowych zostało też w sposób wyczerpujący uzasadnione. Reasumując: Sporządzony przez biegłego operat odnosi się do właściwego przedmiotu sprzedaży. Wynik tej wyceny wskazał, ze wartość nieruchomości ustalona przez biegłego przekracza 48,68% wartości podanej przez stronę. Koszty sporządzonej opinii zostały udokumentowane fakturą VAT. Organ nadto wyjaśnił sposób ustalenia wysokości wynagrodzenia za sporządzoną opinię. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do obciążenia skarżących kosztami sporządzonej opinii biegłego. Skarżący zostali wezwani do podania wartości rynkowej i w terminie udzielili odpowiedzi wskazując wartość nieodopwiadającą wartości rynkowej. Nadto wartość określona na podstawie opinii biegłego przekroczyła 33% wartości podanej przez podatnika. Koszty związane ze sporządzeniem opinii zostały w należyty i wystarczający sposób wykazane, a wysokość ich w pełni jest uzasadniona. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa, które mogły by mieć wpływ na wynik sprawy. Z tego względu Sąd uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, oddalił skargę na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z póz. zm.) . | | | |