I SA/Go 669/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Sędziowie Asesor WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant referent stażysta Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2008 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "W" spółka z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2003 r. oddala skargę. I SA/Go 669/08 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] lutego 2008r. nr [...], po uprzednim wszczęciu postępowania z urzędu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2003 - 2007, Prezydent Miasta, działając jako organ I instancji, określił Przedsiębiorstwu "W" spółka z o.o. wysokość zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2003 w kwocie 1.056,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że spółka jako właściciel samochodów ciężarowych: marki [...] o nr rej. [...] i dopuszczalnej masie całkowitej 3,5 t, rok produkcji 2000 oraz marki [...] o nr rej. [...] i dopuszczalnej masie całkowitej 3,5 t, rok produkcji 1998 była zobowiązana - na podstawie art. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - do uiszczania podatku od środków transportowych od dnia 1 stycznia 2002r. do 31 grudnia 2007r., a ponadto do składania deklaracji DT-1 w latach 2003-2007. Wysokość podatku została obliczona przy zastosowaniu stawek określonych w uchwale Rady Miasta nr XVIII/171/03 z dnia [...] grudnia 2003r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik spółki podał, że posiadane przez spółkę samochody dostawcze są o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 ton, a nie jak podano w zaskarżonej decyzji od 3,5 t do 12 ton. Nadto, w działalności handlowej przy przewozach lekkich wyrobów tekstylnych obciążenie samochodów wynosi od jednej do dwóch ton. Nadto, że mimo zarejestrowania samochodów w Wydziale Komunikacji Urzędu Miasta, spółka nie otrzymała żadnego przypomnienia dotyczącego jakichkolwiek zaległości podatkowych. Ponadto podatnik wskazał, że dochodzenie roszczeń wywoła konieczność korekt bilansów za wszystkie poprzednie lata. Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją z dnia [...] maja 2008r., w sprawie [...] samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że stosownie do art. 8 ustawy o podatkach o podatkach i opłatach lokalnych w stanie prawnym obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegały, między innymi, samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej od 3.5 tony i poniżej 12 ton. Zgodnie z przyjętymi zasadami przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle. Jeżeli zatem środkiem transportowym jest wskazany w art. 8 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych samochód ciężarowy i jego dopuszczalna masa całkowita, określona w dowodzie rejestracyjnym, w którym dokonano wpisów m.in. na podstawie świadectwa homologacji - wynosi 3,5 tony, oznacza to, iż pojazd taki podlega opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, a jego wysokość wyznaczają stawki określone w uchwale rady gminy.. Postępowanie podatkowe zmierzające do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60, ze zm. zwanej dalej Ordynacją podatkową), bowiem po stwierdzeniu, że spółka, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie zapłaciła podatku, organ podatkowy wszczął postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych, a przed wydaniem decyzji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zarzuty podniesione w odwołaniu nie wnoszą do sprawy nowych okoliczności ani nie przeczą ustaleniom dokonanym przez organ podatkowy. Okolicznością bezsporną jest, że odwołująca spółka posiadała samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej 3,5 tony. Jak wynika z dołączonych do akt sprawy kart pojazdu samochodów będących przedmiotem opodatkowania, dopuszczalna masa całkowita pojazdów wynosi 3500 kg, przy czym masa własna jednego pojazdu wynosi 1915 kg, a dopuszczalna ładowność 1585 kg (1915 + 1585 = 3500), natomiast drugiego odpowiednio- 1875 kg i 1625 kg (1875+1625 = 3500). Zgodnie z powołanymi przepisami podatnik był zobowiązany do opłacania podatku od środków transportowych. Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 4 powołanej ustawy obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu. w którym środek transportowy został nabyty. Zarzuty podniesione w odwołaniu oraz w skardze nie przeczą ustaleniom dokonanym przez organ podatkowy, lecz stanowią ich odmienną ocenę. Postępowanie podatkowe zmierzające do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych wobec Skarżącej spółki zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami określonymi w Ordynacji podatkowej albowiem po stwierdzeniu, że Skarżący, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił podatku, organ podatkowy wszczął postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych, a przed wydaniem decyzji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podatnik jako osoba prawna, zgodnie z art. 9 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest zobowiązany: 1) składać, w terminie do dnia 15 lutego właściwemu organowi podatkowemu, deklaracje na podatek od środków transportowych na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia okoliczności mających wpływ na powstanie lub wygaśnięcie obowiązku podatkowego, lub zmianę miejsca zamieszkania, lub siedziby - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od środków transportowych - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy. Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 4 powołanej ustawy obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. W skardze, złożonej z zachowaniem terminu skarżący, podobnie jak w odwołaniu podniósł, że zakupione przez spółkę samochody w ciągu kilku dni od zakupu zostały zarejestrowane w Wydziale Komunikacji Urzędu Miasta, a wszelkie opłaty z tym związane zostały dokonane. Nadto przedmiotowe samochody, z nazwy ciężarowe, faktycznie są samochodami dostawczymi do przewozu małych i lekkich ładunków o tonażu maksimum do 3.5 ton. Ponadto, na przestrzeni tych wszystkich lat spółka nie otrzymała ani informacji o uchwale, ani przypomnienia o obowiązku płacenia podatku. W odpowiedzi na skargę Organ II instancji podtrzymał stanowisko zawarte w decyzji. W piśmie procesowym złożonym na rozprawie w dniu 4 listopada 2008r. reprezentant skarżącej spółki wywodził, że w ramach odprowadzonego przez spółkę podatku dochodowego od osób prawnych został opłacony brakujący podatek od środków transportu, gdyż stanowi on koszt uzyskania przychodu. Organ podatkowy, którym jest Miasto powinno zwrócić się do Urzędu Skarbowego o "przyjęcie części nadpłaconego podatku". Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 zwanej dalej P.p.s.a.) wynika, że sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Skarga podlega uwzględnieniu, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy, ewentualnie wystąpią kwalifikowane przyczyny z art. 145 § 1 pkt 2 i 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ocena sądu dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. Rozstrzyganie następuje w granicach danej sprawy sąd nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołanymi w niej podstawami prawnymi (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Umożliwia to, w granicach sprawy, pełną kontrolę legalności zaskarżonego postanowienia, a także usunięcie naruszenia prawa w stosunku do aktu go poprzedzającego (art. 135 P.p.s.a.). W sprawie nie zachodzi żadne z wskazanych naruszeń, a zarzuty skarżącej zarówno powoływane przed organami, jak i przed sądem administracyjnym są bezzasadne. Stosownie do treści 8 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity, Dz.U z 2006r. Nr 121 poz. 844, zwanej dalej u.p.o.l.; w stanie prawnym obowiązującym na dzień powstania zobowiązania podatkowego), opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 tony i poniżej 12 ton. Organy podatkowe, wbrew temu, co zarzuca skarżący i nie są, uprawnione do określania takich parametrów pojazdu, jak jego dopuszczalna masa całkowita. Podmiotem uprawnionym w tym zakresie, stosownie do treści art. 66 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 98, poz. 602, ze zm), w stanie prawnym obowiązującym w spornym okresie, był minister właściwy do spraw transportu. Wykonując ustawową delegację Minister Transportu i Gospodarki Morskiej w rozporządzeniu z dnia 1 kwietnia 1999r. w sprawie warunków technicznych oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 1999 r. Nr 44, poz. 432 ), w związku z § 55-62 rozporządzenia z dnia 1 lutego 1993r. w sprawie warunków technicznych i badań pojazdów (Dz. U. z 1996 r. Nr 155, poz. 772), określił między innymi zasady uzyskiwania świadectwa homologacji. W literaturze podatkowej podkreśla się, iż przy ustalaniu parametrów środka transportowego (w tym dopuszczalnej masy całkowitej) dla celów podatkowych, przede wszystkim należy opierać się na danych wynikających z dowodu rejestracyjnego, pozwolenia czasowego, świadectwa homologacji, wyciągu ze świadectwa homologacji lub karty pojazdu (zob. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2007r. II FSK 157/06; także L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Warszawa 2005, s. 343). Decydujące znaczenie przypisuje się jednak zapisom zawartym w świadectwie homologacji odzwierciedlonym w karatach pojazdów. Skoro zatem, w analizowanym przepisie ustawodawca posługuje się pojęciem - dopuszczalna masa całkowita, to do regulacji tej należy właśnie te dane. Nie jest sporne i wynika to wprost z dowodów przedmiotowych pojazdów, że oba samochody [...] posiadały dopuszczalną masę całkowitą 3,5 tony. Przywołane przez skarżącego argumenty dotyczące rzeczywistej masy pojazdu lub przewożonych ładunków nie są objęte zakresem normowania wskazanego przepisu, odwołującego się do pojęcia dopuszczalnej masy całkowitej, nie zaś masy faktycznej lub użytkowanej. Wykładnia art. 8 pkt 1 u.p.o.l. prowadzi do jednoznacznego wniosku, że opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 3,5 tony. Potwierdzeniem zasadności wniosku płynącego z wykładni językowej omawianego przepisu jest wykładnia funkcjonalna dokonywana w odniesieniu do systemu wewnętrznego przepisów powołanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawodawca przewidział bowiem sytuację, gdy opodatkowaniu według wskazanej stawki podlegają pojazdy, których dopuszczalna masa całkowita przekracza określoną wielkość. W art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. b i c u.p.o.l., czyli przepisach dotyczących wysokości stawek podatku od środków transportowych, użył bowiem sformułowania "powyżej" określonej dopuszczalnej masy całkowitej. W przepisach art. 8 powołanej ustawy zdecydował się natomiast użyć na przemian jednoznacznych sformułowań "od (...) oraz równej lub wyższej niż (...)". O prawidłowości wskazanej interpretacji przekonuje nie tylko ustabilizowane stanowisko sądów administracyjnych (por. wyroki WSA w Łodzi z dnia 9 marca 2005r., I SA/Łd 1200/04 oraz WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2008r., VIII SA/Wa 97/07). Przemawia za tym także zmiana stanu prawnego. Od dnia 1 stycznia 2008r. wskazany przepis przewiduje opodatkowanie podatkowaniu podatkiem od środków transportowych samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton (art. 8 pkt 1 został zmieniony przez art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 7 grudnia 2006r., Dz.U. z 2006 Nr 249 poz. 1828). Jeśli chodzi o ustalenie stawek podatkowych przyznane Radzie Gminy kompetencje mają charakter ustrojowy. Dodać należy, że uprawnienie do tworzenia prawa podatkowego jest przez ustawodawcę limitowane. Przedmiot aktów miejscowego prawa podatkowego jest również bardzo mocno ograniczony w Konstytucji i ustawach zwykłych. Pozostawiają one organom lokalnym niewielki margines swobody przy kształtowaniu konstrukcji prawnej podatków. Organy mogą regulować tylko te sprawy i w takim zakresie, jak to wynika z upoważnienia ustawowego. Takie upoważnienie i to w wyraźnych graniach zawierał i zawiera nadal i ustawowe umocowanie w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Ustalenie wysokości podatków i opłat lokalnych przez jednostkę samorządu terytorialnego sprowadziło się zatem do określenia przez jego organy (w drodze stanowienia prawa miejscowego oraz poprzez wydawanie decyzji) elementów konstrukcji podatku decydujących o jego wielkości (stawki, ulgi, zwolnienia). Wpływ organów samorządowych na ustalenie wysokości podatków (i opłat lokalnych) jest zagwarantowany konstytucyjnie (art. 168 Konstytucji). Jego treść nie przesądza jednak o uprawnieniach samorządu do kształtowania systemu podatkowego. Problematyka ta uregulowana jest w art. 84 i 217 Konstytucji. Wynika z nich nakaz regulowania obowiązków podatkowych w ustawie. Tak więc jedynym aktem umożliwiającym zgodnie z tymi przepisami nałożenie na dany podmiot ciężaru podatkowego jest ustawa. Ustawodawca konstytucyjny nie przewidział w tym zakresie żadnych wyjątków. W art. 10 u.p.o.l. określone zostały zasady ustalania stawek w podatku od środków transportowych. Rada gminy podejmuje uchwałę w sprawie skonkretyzowanych stawek podatku na dany rok podatkowy. Oznacza to, że stawki podatku zawarte w tej uchwale znajdują zastosowanie przez cały rok podatkowy, tj. od 1 stycznia do końca grudnia. Stawki podatku od środków transportowych mają charakter roczny i znajdują zastosowanie do danego roku podatkowego. Ich płatność następuje w roku następnym. Generalnie z art. 11 ust. 1 wynika, że podatek od środków transportowych jest płatny w dwóch równych ratach, w terminie do dnia 15 lutego i do dnia 15 września każdego roku. Stawka podatku, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt a u.p.o.l., w roku podatkowym 2003, wynosiła maksymalnie 600 zł. Zatem wysokość stawki uchwalona przez Radę Gminy była niższa, niż maksymalna. Jeśli chodzi o samą istotę obowiązku podatkowego. Podatnicy podatku od środków transportowych są ustawowo zobowiązani do samodzielnego obliczania i opłacania należnego podatku na rachunek gminy. Nie występuje w przepisach normujących ten podatek instytucja decyzji wymierzających wysokość świadczenia z tego tytułu. Decyzja określająca wysokość podatku wydana w sprawie w trybie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej ma charakter deklaratoryjny czyli potwierdza jedynie a nie kreuje istnienie zobowiązania podatkowego. Nie zmienia natomiast ani terminu, ani warunków płatności wynikających z przepisów dotyczących tego podatku. Przepisy te zarówno ustawowe, jak i lokalne zostały opublikowane, co prowadzi to ich obowiązywania i związania normami w nich wyrażonymi adresatów bez względu na ich subiektywną, czy nawet niezawinioną znajomość. Dlatego skarżący nie może twierdzić, iż brak znajomości regulacji wprowadzających obowiązki publiczne zwalnia go z ich przestrzegania. Zadaniem organów administracji jest także realizacja zasad zaufania, przekonywania i czynnego udziału strony. Dotyczy ona jednak toczącego się postępowania. Dopóki nie jest ono prowadzone brak jest bezpośredniego, normatywnego obowiązku informowania, czy przypominania o obowiązku spoczywającym na podatniku. Nawet jeśli przyjąć, że dla podatnika i tej sprawy byłoby lepiej, gdyby organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe wcześniej, to nie wpływa to ani na samo istnienie tego zobowiązania, ani na jego nominalną wysokość. Na przeszkodzie wszczęcie tego postępowania ze względu na upływ czasu stoi jedynie przedawnienie, które w tej sprawie nie wystąpiło. Nie jest dopuszczalne, ze względów systemowych, przyjęcie sposobu rozliczenia postulowanego przez skarżącą. Podatek dochodowy od osób prawnych oraz podatek od środków transportowych są odrębnymi obowiązkami podatkowymi. Oprócz oczywistej różnicy wynikającej ze źródeł prawa, zobowiązanie podatkowe danego podatku różnicowane jest także ich przeznaczeniem. Podatek od środków transportowych stanowi dochód budżetu samorządu terytorialnego, podatek dochodowy - Skarbu Państwa. Istniejące ustrojowe różnice między tymi osobami prawnymi są już wystarczającą przeszkodą, by nie istniały normy wiążące te podatki, w sposób pozwalający je wzajemnie i bezpośrednio rozliczać, czy potrącać. Sytuacja, w której może nastąpić zmniejszenie wysokości jednego z tych podatków (dochodowego od osób prawnych) przez uwzględnienie pominiętego kosztu uzyskania przychodu jest normatywnie regulowana i wymaga wdrożenia odrębnego postępowania wywołanego złożeniem korekty. Skarżącej można jeszcze wskazać, że w razie zaistnienia szczególnych okoliczności może się ona ubiegać, na podstawie art. 67b lub 67d Ordynacji podatkowej, o ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Jest to jednak odrębne postępowanie. Z tych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skarga podlegała oddaleniu. (-) A. Juszczyk – Wiśniewska (-) Jacek Jaśkiewicz (-) Alina Rzepecka