I SA/Go 70/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant sekr.sąd. Monika Hładki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2006r. sprawy ze skargi "I" Sp z o.o. z siedzibą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2001r. oddala skargę Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego [zwanego dalej: Kolegium Odwoławcze; SKO] z [...].11.2005r. Nr [...], uchylająca w całości decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...].07.2005r. znak [...] określającą Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu I Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2001r. w kwocie 35 392,40 zł. i przekazującą sprawę do ponownego rozstrzygnięcia. Jako podstawę prawną organ wskazał art.13 §1 pkt3, art.233 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (jedn. tekst: Dz. U. Nr 8, poz.60 z póź. zm.). W skardze strona zarzuciła: bezpodstawne zastosowanie rozwiązania wynikającego z treści przepisu art.233§2 Ordynacja podatkowa, przez co organ odwoławczy nie rozpoznał istoty sprawy i bez jakichkolwiek podstaw uchylił się od jej merytorycznego rozstrzygnięcia; 2/ naruszenie art.2 ust.2 ustawy o własności lokali z 24.06.1994r. (Dz.U.00.80.903) oraz art.1a ust.1 pkt3 ustawy z 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych-poprzez przyjęcie błędnej interpretacji pojęcia "lokalu użytkowego" i "warunków technicznych umożliwiających wykorzystywanie lokali do prowadzenia działalności gospodarczej" oraz nieuzasadnione opodatkowanie lokali nie spełniających wymogów określonych przepisami w/w ustaw,; 3/ naruszenie art.28§1 i art.55 ustawy Prawo budowlane poprzez pominięcie faktu wydania przez właściwy organ pozwolenia na budowę budynku mieszkalno-usługowego z niemieszkalnym poddaszem-powierzchnią V kondygnacji tego budynku oraz pominięcie faktu nie uzyskania przez właściciela budynku pozwolenia na użytkowanie tej powierzchni, a także faktu, iż nigdy nie nastąpił odbiór przedmiotowej kondygnacji; 4/ naruszenie art.54 i art.55 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12.04.2002r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, poprzez przyjęcie, iż dowód z przeprowadzenia wizji lokalnej nie był konieczny. Skarżąca powołując się na treść art.1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zarzuciła, pominięcie faktu, iż przedmiotowy budynek zawiera powierzchnie, które nie mogą być zaliczane do lokali użytkowych, albowiem nie spełniają warunków technicznych umożliwiających wykorzystywanie ich do prowadzenia działalności gospodarczej. Z treści przytoczonych bowiem przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, nie podlega on opodatkowaniu. W ocenie spółki, poświadczeniem powyższego miały być również - pozwolenie na budowę budynku mieszkalno – usługowego z niemieszkalnym poddaszem z 1.12.1997; protokół odbioru końcowego budynku mieszkalno – usługowego z niemieszkalnym poddaszem, oraz przeprowadzony "dowód z wizji lokalnej", którego celem miało być wykazanie organowi, iż w oparciu o istniejący stan faktyczny błędnie zakwalifikował powierzchnię V kondygnacji jako powierzchnię użytkową. Zdaniem Strony Skarżącej, zebrany w sprawie materiał był na tyle wystarczający, że pozwalał organowi na uznanie w świetle powołanych przez nią przepisów, że powierzchnia V kondygnacji nie powinna ze względów technicznych i niemożność bycia wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej podlegać opodatkowaniu. W ocenie spółki, pozwolenie wskazywało wprost, iż obejmuje budynek mieszkalno – handlowy z niemieszkalnym poddaszem. Decyzja ta określała więc warunki zabudowy - traktując V kondygnację jako niemieszkalne poddasze i w myśl w/w przepisów, powierzchnia ta nie powinna była być przedmiotem opodatkowania. Ponadto, w ocenie Skarżącej organ bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z wizji lokalnej z uwagi na znajdujące się w aktach sprawy zaświadczenia o samodzielności lokali użytkowych. Według Spółki, z uwagi na fakt, iż Kolegium Odwoławcze dysponowało dostatecznym materiałem dowodowym, pozwalającym mu na wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie, nie wystąpiła żadna z przesłanek wynikających z art.233 §2 Ordynacji podatkowej. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2001 zgłosiła do opodatkowania 4.417,97m2 gruntów wg stawek jak dla gruntów pozostałych, 3.178,45m2 lokali mieszkalnych oraz 1.433,40m2 lokali związanych z działalnością gospodarczą. Wysokość zobowiązania wykazała w kwocie 17.826,30zł. W dniu [...].04.2005r. Burmistrz Miasta wszczął z urzędu postępowanie i ustalił, że dane wykazane w deklaracji są niezgodne ze stanem faktycznym. Według organu I Sp. z o.o. posiadała w styczniu 2001r. na terenie miasta nieruchomości położone: przy ul. [...] oznaczone numerem [...] o powierzchni 3.258m2, przy ul. [...] udział o pow. 3.951,20m2 w działce nr [...] oraz część budynku przy tych ulicach składającego się z lokali mieszkalnych o pow. 5.771,20m2, lokali użytkowych o pow. 3.320,60m2 oraz piwnic o pow. 488,30m2. Część lokali zostało sprzedanych, a dla wszystkich zostały wydane zaświadczenia o samodzielności lokali użytkowych. Mimo tych okoliczności spółka nie złożyła korekty podatku od nieruchomości. W związku z powyższym organ I instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2001 w łącznej kwocie 35.392,40zł., jednocześnie przy tym zaznaczając, iż dokonane przez podatnika wpłaty, w całości pokryły kwotę zobowiązania za 2001r. W odwołaniu na powyższe rozstrzygnięcie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji lub jej zmianę poprzez ustalenie prawidłowego stanu faktycznego i prawnego oraz o wstrzymanie wykonania decyzji. Zarzuciła niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego oraz błędy proceduralne mające wpływ na treść zaskarżonej decyzji Wskazała na naruszenie: art.2 ust.2 ustawy o własności lokali z 24.06.1994r. (Dz.U. Nr 80, poz.903) oraz art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie błędnej definicji lokalu użytkowego i nieuzasadnione opodatkowanie lokali nie spełniających wymogów określonych przepisami w/w ustawy; art.122 Ordynacji podatkowej-poprzez nie wyjaśnienie całości stanu faktycznego sprawy; art.188 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę uwzględnienia żądania strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność nie spełnienia przez lokale będące przedmiotem rozstrzygnięcia charakteru lokali użytkowych, pomimo iż w sprawie zachodziły przesłanki określone w tym artykule. Kolegium Odwoławcze podejmując decyzję o uchyleniu rozstrzygnięcia organu I instancji oraz przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania, w pierwszej kolejności wskazało, iż "I " błędnie powołał się na przepisy art.2 w związku z art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych obowiązujące od 2003r. miast obowiązujące w 2001r.- gdyż tego roku dotyczyło zobowiązanie podatkowe. Tym samym, organ odwoławczy argumenty wywiedzione na tej podstawie prawnej, tzn. niespełnienie przez lokale warunków technicznych umożliwiających korzystanie z nich zgodnie z przeznaczeniem i niemożliwość zakwalifikowania ich powierzchni do powierzchni użytkowej – uznał za niesłuszne. Ponadto podkreślił, że głównym zarzutem odwołania było nieuwzględnienie wniosku Strony o przeprowadzeniu dowodu z wizji lokalnej. Organ I instancji uzasadniając wydane w tej materii odmowne postanowienie, stwierdził iż okoliczności wskazane przez Skarżącego zostały wyjaśnione innym dowodem, tzn. zaświadczeniami wydanymi na podstawie operatów wykonanych przez biegłą, potwierdzającymi w swej treści, że lokale położone na V kondygnacji budynku są samodzielnymi lokalami użytkowymi spełniającymi warunki lokali użytkowych. Kolegium Odwoławcze odnosząc się jednak do powyższego stanowiska organu I instancji, podkreślił iż z treści tych zaświadczeń, ani z uzasadnienia postanowienia, jak również decyzji nie wynikało, dla jakich celów i w jakich okolicznościach zostały wykonane te operaty. Zarzucił również, iż operatów tych nie dołączono do akt sprawy. Poza tym, mimo że organ I instancji odwoływał się do treści zaświadczeń, która stwierdzała, iż przedmiotowe lokale są samodzielnymi lokalami użytkowymi w rozumieniu art.2 ust.2 ustawy o własności lokali – to treści tego przepisu nie przytoczono, ani w postanowieniu odmawiającym przeprowadzenia dowodu, ani w zaskarżonej decyzji, jak również nie wyjaśniono jego znaczenia w kontekście przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wg stanu na rok 2001. Powyższe dowodziło tego, iż w ocenie organu nie można było uznać, że wymóg art.188 Ordynacji podatkowej został spełniony. Organ I instancji nie wykazał w sposób nie budzący wątpliwości, ani w zebranym materiale dowodowym, ani w treści zaskarżonej decyzji, iż lokale na V kondygnacji są lokalami użytkowymi. Następnie SKO poleciło, by organ I instancji w uzasadnieniu decyzji szczegółowo wymienił jakie powierzchnie i lokale podlegają podatkowi od nieruchomości i jaką stawkę zastosował podając jej szczegółowe uzasadnienie znajdujące oparcie w materiale dowodowym. Poza tym Kolegium Odwoławcze wytknęło Burmistrzowi, iż rozstrzygając sprawę oparł się na przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w Dz.U. Nr 9 z 2002 roku, podczas gdy istotą jest określenie wysokości podatku za rok 2001, czym naruszył art.210 §1 pkt 4 i §4 Ordynacji podatkowej. Spółka zaskarżyła powyższą decyzję. Zarzuty podniesione w skardze, powieliła również w złożonym przed rozprawą piśmie procesowym z 30 listopada 2006 roku. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi. Podkreślił, iż za bezzasadnością zarzutów w niej podniesionych, z jednej strony przemawia argumentacja wywiedziona na niewłaściwej dla 2001 roku podstawie prawnej, z drugiej zaś same dokumenty ( pozwolenie na budowę i protokół z odbioru budowy z dnia [...].08.2000r) nie zawierające w swojej treści żadnych danych odzwierciedlających stan faktyczny nieruchomości z roku podatkowego 2001, Jak podkreślił w materiale dowodowym przekazanym do rozpatrzenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w ogóle nie zawarto żadnych dowodów przedstawiających stan faktyczny nieruchomości podlegających opodatkowaniu w roku 2001. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art.3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 - zwanej dalej P.p.s.a.), sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 – 150 ustawy). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. Na etapie postępowania sądowoadministracyjnego istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy na podstawie art.233 § 2 Ordynacji podatkowej Samorządowe Kolegium Odwoławcze mogło uchylić w całości zaskarżoną decyzję Burmistrza Miasta i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania. Strona skarżąca w przyjętym przez Kolegium Odwoławcze stanowisku upatruje ewidentne uchylanie się od podjęcia merytorycznego przez ten organ rozstrzygnięcia, co do którego, w jej ocenie, mogło dojść na podstawie zebranego materiału dowodowego. Mając na względzie powyższe okoliczności, skład orzekający Sądu w niniejszej sprawie uznał, że w pierwszej kolejności należy poddać wykładni dyspozycje płynące z art.233 Ordynacji podatkowej. Przepis ten zawiera bowiem pełen katalog kompetencji przysługujących organowi odwoławczemu, a zróżnicowanie rozstrzygnięć tego organu uzależnione jest od okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy oraz możliwości, jakie stwarza w tym zakresie powołany przepis. Zasadą jest, że uchylenie decyzji organu I instancji może mieć miejsce tylko w połączeniu z równoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy bądź umorzeniem postępowania I instancji, albo w połączeniu z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Konsekwencją stanowiska, że komentowany przepis zawiera skończony katalog form postępowania podatkowego, jest przyjęcie założenia, że organ odwoławczy nie może uchylać się od zastosowania jednej z tych form działania. W przypadku wystąpienia wątpliwości co do okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, organ odwoławczy powinien przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe bądź też uchylić zaskarżony akt (decyzję / postanowienie) w całości i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Podkreślić należy, iż istotnie, możliwości wydania orzeczenia kasacyjnego, o którym mowa w art.233 §2 Ordynacji podatkowej, przypisuje się charakter wyjątkowy, albowiem stanowi ona odstępstwo od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy. Tego rodzaju rozstrzygnięcie może być wydane tylko wówczas, gdy zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego lub przeprowadzone przez ten organ postępowanie zostało uznane za niewystarczające do rozstrzygnięcia sprawy i brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym dyspozycji art.229 Ordynacji podatkowej. Stosownie więc do treści art.233 §2 organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ ten wskazuje, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Badając legalność zaskarżonej decyzji, Sąd oceniał ją więc przez pryzmat art.233 §2 Ordynacji podatkowej. Główny problem wiąże się z tzw. V kondygnacją budynku położonego przy ul. [...], i rozstrzygnięciem czy lokale tam położone spełniają warunki lokali użytkowych, oraz czy w ogóle można je zaliczyć do tego rodzaju lokali. W ocenie spółki "I", zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał organowi II instancji na pełną ocenę stanu faktycznego i prawnego oraz na przyjęcie tezy, iż powierzchnia V kondygnacji budynku przy ul. [...] nie stanowi powierzchni, która zgodnie z art.1a ust.1 pkt 4 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podlega opodatkowaniu, albowiem ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W jej opinii, szczególne znaczenie należało przypisać załączonym przez nią dokumentom – protokołowi oględzin i ekspertyz z [...].08.2000r. oraz decyzji o pozwoleniu na budowę z [...].12.1997 roku. Wypada podkreślić, że Strona, przekonana o wyłącznej słuszności swojej argumentacji, domagała się od organu odwoławczego merytorycznego rozstrzygnięcia jej sprawy, powołując się równocześnie na przepisy ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 2003r., które, co wypada na marginesie wyjaśnić - miały stosowne zastosowanie, ale w innych postępowaniach podatkowych toczących się wobec Strony, a dotyczących następnych lat podatkowych o których sądowi wiadomo z urzędu. Przy tak postawionych zarzutach, istotnym więc jest wyjaśnienie, że treść przepisów 2001r. i 2003r., a w rezultacie i konsekwencje prawno-podatkowe z nich wynikające, w sposób odmienny wpływają na sytuację podatkową podatników. Z kolei Burmistrz Miasta wydając stosowne rozstrzygnięcie, po pierwsze powołał podstawę prawną w brzmieniu nie obowiązującym w roku 2001, po drugie, oparł się głównie na zaświadczeniach o samodzielności lokali użytkowych wydanych na podstawie operatów wykonanych przez biegłą - Kierownika Pracowni Projektowej mgr inż. J.D.. Zarówno więc organ, jak i Skarżąca Spółka uzasadniając słuszność swoich tez, opierali się na zupełnie innych dokumentach, kładąc przy tym nacisk na zupełnie odmienne aspekty sprawy - strona na stan techniczny lokali, organ na treść w/w zaświadczeń. To analiza całokształtu zebranego w sprawie materiału oraz poczynionych w toku postępowania przez organ I instancji ustaleń – wpłynęły na rodzaj podjętej przez Kolegium Odwoławcze decyzji. Organ, przesłanki do uchylenia orzeczenia organu pierwszej instancji upatrywał, ogólnie rzecz ujmując - w niepełnym przeprowadzeniu postępowania dowodowego, jego brakach, jak też wadach rozstrzygnięcia i uzasadnienia decyzji. Doprecyzowując to zagadnienie, SKO wskazało na konieczność określenia wysokości zobowiązania podatkowego, w oparciu o przepisy prawne w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku oraz na potrzebę szczegółowego wymienienia jakie powierzchnie i lokale podlegają podatkowi od nieruchomości ze wskazaniem stawki jaką organ zastosował i szczegółowym jej uzasadnieniem znajdującym oparcie w materiale dowodowym. Ponadto, zarzut braku wyjaśnienia pojęcia "samodzielnego lokalu użytkowego", wiązał z koniecznością analizy : samej definicji tego pojęcia; treści zaświadczeń i powołanego w nich art.2 ust.2 ustawy o własności lokali; okoliczności wystawienia operatów (będących przecież podstawą wydania w/w zaświadczeń). Analiza ta z kolei, winna być dokonana w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego w 2001 roku. Sąd zauważa ponadto, że wbrew twierdzeniom strony, organ II instancji nie przesądził o bezzasadności przeprowadzenia dowodu z "wizji lokalnej". Wprost przeciwnie, nienależyte zbadanie wszystkich przesłanek, uzasadniających odmowę przeprowadzenia tego dowodu również stanowiło jedną z okoliczności mających wpływ na rodzaj podjętego przez organ II instancji rozstrzygnięcia. Poza tym, nie można zgodzić z zarzutem strony skarżącej, iż organ II instancji dokonał błędnej interpretacji pojęcia "lokalu użytkowego", bowiem jak zostało to już wcześniej wskazane, należyte zbadanie tego problemu było jedną z okoliczności przemawiających za uchyleniem decyzji. Podobnie, nie wypada temu organowi czynić zarzutu pominięcia w sprawie dokumentów: pozwolenia na budowę i protokołu z odbioru budowy z dnia [...].08.2000r., bowiem ich istnienia nie zbagatelizował, lecz jak jasno wynika z uzasadnienia decyzji, wskazał że wszelkie ustalenia organu I instancji winny były być poczynione w odniesieniu do stanu prawnego i faktycznego 2001 roku. – Tymczasem z dokumentów tych, (ani żadnych innych) nie wynika, by zawierały one dane odzwierciedlające stan faktyczny nieruchomości w/w okresie. Na marginesie wypada podkreślić, że w treści w/w protokołu można między innymi wyczytać, że budynek mieszkalno-handlowy zastał wykonany zgodnie z projektem, wydanym pozwoleniem na budowę oraz załączonymi protokołami odbioru, oświadczeniem kierownika, lecz ostatnich dwóch pozycji, choć pozostają w związku - brak w aktach sprawy. W ocenie sądu, z uwagi na to, że powyższe okoliczności mają zasadniczy wpływ na wymiar podatku, oraz z uwagi na to, że rozmiar tego postępowania przekracza uprawnienia organu odwoławczego, uznać należy, że istniały uzasadnione przyczyny do uchylenia decyzji. Rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej opierać się musi na prawidłowo odczytanym stanie faktycznym. Dzięki temu bowiem do faktów ustalonych przez organ podatkowy mogą być zastosowane właściwe normy materialnego prawa podatkowego. Jednym z istotnych warunków odtworzenia stanu faktycznego jest zgromadzenie obrazujących go materiałów zawierających informacje istotne dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej. Sąd zgadza się ze stanowiskiem Skarżącej, że w postępowaniu administracyjnym "strona postępowania ma prawo do dwukrotnego merytorycznego załatwienia jej sprawy". Na podstawie stanu faktycznego niniejszej sprawy, wyciąga jednak odmienne od skarżącej wnioski. Skoro bowiem okoliczności sprawy wskazują na konieczność zapoznania się z argumentacją organu I instancji będącego "dysponentem postępowania kontrolnego", to brak jest podstaw do stwierdzenia, że organ odwoławczy bezzasadnie orzekł o uchyleniu w całości zaskarżonej decyzji i przekazaniu sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W świetle art.127 i art.233 §2 Ordynacji podatkowej, istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, a ewentualnych braków nie można uzupełnić w trybie art.229 z przyczyn leżących po stronie organu I instancji. Dopuszczalne jest wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy postępowanie przeprowadzone w I instancji wymaga znacznego poszerzenia materiału dowodowego w sprawie. Ma to miejsce wtedy, gdy, tak jak w niniejszej sprawie, wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. W takich wypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji, gdyż na przeszkodzie temu stoi powołany już przepis art. 229 Ordynacji podatkowej (wyrok WSA z 12 stycznia 2005 r., SA/Sz 2273/03, Biuletyn Skarbowy 2005/4/30). Należy podkreślić, że właściwe rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest bowiem od dokonania oceny jej stanu prawnego i faktycznego również z punktu widzenia organu I instancji. Kontrolując decyzję organu drugiej instancji w ww. zakresie, Sąd nie mógł odnieść się do merytorycznych zarzutów podniesionych w skardze, jako że będąc orzeczeniem typu kasacyjnego - nie rozstrzyga ich zaskarżona decyzja. Kierując się zatem przedstawionymi względami, skoro ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie daje podstaw do uwzględnienia zgłoszonego w niej żądania Sąd, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz. U. Nr153, poz.1270 ze zmianami), skargę - jako nieuzasadnioną - oddalił. (-) Alina Rzepecka (-) Krystyna Skowrońska-Pasuszko (-) Jacek Niedzielski