I SA/Go 76/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi R.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. 1. Oddala skargę; 2. Przyznaje radcy prawnemu E.G. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu kwotę 309,80 zł (trzysta dziewięć 80/100) obejmującą należny podatek od towarów i usług w kwocie 52,80 zł (pięćdziesiąt dwa 80/100). I SA/Go o76/10 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2009r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] sierpnia 2009r. Nr [...] odmawiająca podatnikowi R.G. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w kwocie 83 734,96 wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 279 172,00 zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny. Wynika z niego, że skarżący [...] marca 2007r. złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym za 1995r. objętej tytułem wykonawczym [...]. Wskazał, że nic nie wiedział o działalności firmy IP z którą związane są zaległości. Powołał się na okoliczność wypadku w pracy jakiego doznał w 1983r., który spowodował uraz głowy w skutek czego nastąpiła częściowa utrata pamięci, zaburzenia osobowości i równowagi później padaczka pourazowa, doznał również uszkodzenia kręgosłupa. Z tego też powodu orzeczono jego całkowitą niezdolność do pracy. Organ I instancji decyzją z [...] kwietnia 2007r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej. Organ ten ustalił, że skarżący ma 59 lat, otrzymuje świadczenie rentowe w wysokość 549,77 zł, korzystał w 2006r. z pomocy w formie zasiłku okresowego w kwocie 166 zł oraz zasiłku celowego w kwocie 250 zł. Skarżący zmuszony był do korzystania z pomocy opieki społecznej by otrzymać darmowy chleb oraz raz w miesiącu trochę żywności. Organ wskazał również, że skarżący jest schorowany, leczony wielospecjalistycznie z powodu schorzeń takich jak częste napady padaczki z utratą przytomności, nawracające zawroty głowy i zaburzenia równowagi, leczony jest psychiatrycznie (z powodu zaburzeń organicznych osobowości), neurologicznie oraz na oddziale urologii. Z orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z [...] grudnia 2006r. wynikało, że całkowita niezdolności do pracy pozostaje w związku z wypadkiem przy pracy. Skarżący zamieszkuje w mieszkaniu spółdzielczym własnościowym, a miesięczne wydatki gospodarstwa domowego wynoszą łącznie 572,71 zł. Organ wskazał, że zaległość podatkowa, której dotyczył wniosek o umorzenie zaległości, powstała w związku z powadzoną przez skarżącego w okresie od [...].04.1995r. do [...].05.1996r. działalnością gospodarczą "IP" G.R.. Przedmiotem tej działalności był eksport - import, handel hurtowy, detaliczny, okrężny - artykuły spożywcze, przemysłowe, wyroby tytoniowe – pochodzenia krajowego i zagranicznego, pośrednictwo handlowe. Organ wskazał też, że dokonano zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego i na konto organu egzekucyjnego dokonywana jest wpłata w wysokości 229 zł miesięcznie. Uzasadniając odmowę umorzenia zaległości organ I instancji stwierdził, iż powstanie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje na działanie czynników na które skarżący nie miał wpływu. Zdaniem organu powstanie zaległości podatkowych stanowiło ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, którego nie może przejmować Skarb Państwa. Działalność gospodarcza jest działalnością profesjonalną, a niepowodzenia finansowe nie mogą skutkować obowiązkiem udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowej, gdyż w konsekwencji takiego stanowiska budżet ponosiłby skutki nierozważnych decyzji, bądź nieumiejętnych działań podmiotów gospodarczych. Organ wskazał, że sytuacja skarżącego jest trudna jednak trudna sytuacja finansowa i brak dostatecznych środków finansowych nie zwalnia skarżącego z obowiązku regulowania należności na rzecz Skarbu Państwa, a tym samym nie stanowi podstawy do umorzenia zaległości podatkowych, gdyż byłoby to sprzeczne z zasadą sprawiedliwości i równości obywateli wobec prawa. Zdaniem organu podatkowego umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją prawną o charakterze zupełnie wyjątkowym, stosowaną w okolicznościach, gdy zapłata należności na ogólnie obowiązujących zasadach jest niemożliwa, a trudna sytuacja podatnika nie może być rozwiązana w inny sposób. System podatkowy z zasady funkcji jaką pełni nie jest instytucją mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężenie trudnych sytuacji życiowych, albowiem służy temu polityka społeczna państwa. Organ powołując się na orzecznictwo wskazał, że trudna sytuacja finansowa strony nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych, gdyż zasadą musi być płacenie podatków. Nie można z instytucji umorzenia czynić środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku. Następnie organ podkreślił, że każdy podatnik winien być świadomy obowiązku płacenia należności podatkowych, stąd udzielenie ulgi traktowane musi być jako przywilej Podatnika, nie zaś jego prawo. Wniosek podatnika winien być uzasadniony przyczynami o wyjątkowym, nadzwyczajnym charakterze uniemożliwiające podatnikowi terminową zapłatę należnych podatków, na które podatnik nie miał wpływu lub które były niezależne od sposobu jego postępowanie. W ocenie organu wskazane przez skarżącego okoliczności nie stanowiły wystarczającej podstawy do uwzględnienia wniosku. W sytuacji, gdy podmiot gospodarczy nie wywiązując się ze zobowiązań podatkowych wnosi o zastosowanie ulgi podatkowej, dochodzi do kolizji interesu indywidualnego oraz społecznego w szerokim tego słowa znaczeniu. W ocenie organu nie bez znaczenia był fakt, iż na poczet przedmiotowych zaległości podatnik nie wpłacił dobrowolnie żadnej kwoty, co świadczyłoby o dobrej woli i chęci ich spłaty (dotychczasowa częściowa spłata nastąpiła w drodze egzekucji) Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego skarżący złożył odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...].08.2007r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Od decyzji tej skarżący złożył skargę do tutejszego Sądu. W skardze powtórzył argumentację przedstawioną w toku postępowania. Wskazał, że całe życie nie miał kolizji z prawem, a obecnie praktycznie żyje w ubóstwie, zmuszony jest do korzystania z pomocy społecznej. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 kwietnia 2008r., sygn. akt I SA/Go 986/07 uchylił decyzję organu odwoławczego. Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcie to wydane zostało z naruszeniem art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Za poprawny uznał Sąd Administracyjny pogląd organu odwoławczego, iż w toku postępowania dotyczącego umorzenia zobowiązania nie ma prawnych możliwości zweryfikowania jego wysokości jak również okoliczności z którymi związane było powstanie tego zobowiązania z uwagi na to, iż wysokość zobowiązania wynikała z decyzji nie tylko ostatecznej, ale również prawomocnej, gdyż decyzja wymiarowa była przedmiotem orzekania przez sąd administracyjny. Jednakże w ocenie Sądu, zaskarżona decyzja w niewystarczającym stopniu rozważała istnienie indywidualnego interesu skarżącego w umorzeniu zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem Sądu ocena ważnego interesu strony w kontekście możliwości zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., to przede wszystkim ocena realnych możliwości uregulowania zaległości podatkowych, dokonana w połączeniu z aktualną oceną sytuacji materialnej i zdrowotnej osoby ubiegającej się o umorzenie zaległości podatkowych. Organ w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy zapłata przez stronę tychże zaległości sprawi, że podatnikowi pozostaną środki zapewniające minimum egzystencji. Zwłaszcza, że skarżący, ze względu na stan zdrowia jest niezdolny do pracy, a jedynym źródłem utrzymania jest świadczenia rentowe oraz uzyskiwana pomoc społeczna. W ocenie Sądu, organ nie dokonał w tym zakresie oceny materiału co spowodowało nie w pełnym zakresie ocenę przesłanki jaką jest ważny interes podatnika. Ponadto, w ocenie Sądu nie została dokonana w pełnym zakresie ocena drugiej przesłanki jaką jest interes publiczny. Organy arbitralnie przyjęły, odwołując się do zasady powszechności opodatkowania, iż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego". Mając na uwadze uzyskiwane przez podatnika dochody należało odpowiedzieć na pytanie, czy realne jest w ogóle ściągnięcie należności podatkowych, czy też koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie będą wyższe od możliwych do ściągnięcia kwot. Stanowisko organów o braku przesłanki "interesu publicznego" , podobnie jak przy ocenie istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" oparte zostało na ogólnych sformułowaniach, bez uwzględnienia okoliczności tejże sprawy co czyniło je dowolnym, pozostającym poza granicami uznania administracyjnego i naruszało przepis art. 191 o.p. W uzasadnieniu decyzji zabrakło przedstawienia i oceny wszystkich okoliczności przemawiających za, jak i przeciw wystąpieniu przesłanek warunkujących zastosowanie wnioskowanej ulgi co naruszało art. 210 par. 3 Ordynacji podatkowej i jednocześnie podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych tj. zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 o.p.. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] listopada 2008r. Nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia uznając, że ustalony stan faktyczny stał się nieaktualny i wymaga przeprowadzenia ponownego postępowania dowodowego w celu ustalenia bieżącej sytuacji finansowej oraz zdrowotnej skarżącego. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] sierpnia 2009r. Nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. choć przyznał, iż występuje przesłanka "ważnego interesu podatnika" na co wskazuje obecna sytuacja finansowa i zdrowotna podatnika. Świadczenie ZUS wynosi (maj 2009r.) 1.001,33 zł co wynika z przekazu pocztowego, chociaż skarżący w protokole o stanie majątkowym z [...] lutego 2009r. podał, iż około 930,00 zł miesięcznie. Świadczenie to nie jest zajęte na poczet spłaty zaległości podatkowej, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej wstrzymał egzekucję do czasu rozpatrzenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Wcześniej, na poczet spłatę zaległości podatkowej, w okresie od października 2000r. do listopada 2008r. wpływała kwota od 300,00 zł do 400,00 zł miesięcznie. Skarżący podał w oświadczeniu o stanie majątkowym z [...] stycznia 2009r., iż zamieszkuje u swojej matki w mieszkaniu kwaterunkowym. Prowadzi odrębne gospodarstwo domowe. Miesięczne wydatki związane z prowadzeniem gospodarstwa domowego wynoszą łącznie 710,77 zł. Skarżący nie posiada ruchomości ani nieruchomości. [...] stycznia 2009r. skarżący sprzedał mieszkanie własnościowe położone w [...] za kwotę 93.000,00 zł. co w ocenie organu I instancji poprawiło znacznie jego sytuację finansową. Na poczet zaległości podatkowej skarżący nie dokonał żadnej wpłaty. Sprzedaż mieszkania w toku prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego ocenił, jako działanie mające na celu ucieczkę przed odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe. Pełnomocnik skarżącego wezwany pismem z dnia [...] lipca 2009r. przez organy podatkowe do podania na jaki cel skarżący przeznaczył środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania, nie odebrał wezwania. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił ponadto na podstawie zaświadczenia Centrum Pomocy Rodzinie i Polityki Społecznej, że w 2006r. skarżący korzystał z zasiłku okresowego w kwocie 166,00 zł oraz zasiłku celowego w kwocie 250,00 zł, zaś na podstawie pisma Centrum Charytatywnego z [...] stycznia 2009r., że w okresie od [...].09.2006r. do [...].06.2008r. korzystał z pomocy żywnościowej choć według oświadczenia skarżącego o stanie majątkowym z [...].01.2009r. w dalszym ciągu korzysta z pomocy żywnościowej. Z pism Centrum Pomocy Rodzinie i Polityki Społecznej wynika, że skarżący nie korzystał z pomocy społecznej w latach 1996 - 2005 oraz od 2007r. do [...] stycznia 2009r. Nie figurował także w bazie danych Działu Świadczeń Rodzinnych jako osoba podlegająca świadczeniom rodzinnym i opiekuńczym. Na dzień decyzji organu I instancji nie korzystał z żadnych form pomocy, co zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego także świadczyło o poprawie sytuacji finansowej R.G.. Odnośnie sytuacji zdrowotnej skarżącego organ I instancji, na podstawie zaświadczeń o stanie zdrowia, kart informacyjnych leczenia szpitalnego ustalił, że R.G. leczył się wielospecjalistycznie z powodu schorzeń takich jak częste napady padaczki z utratą przytomności, nawracające zawroty głowy i zaburzenia równowagi, leczony jest psychiatrycznie z powodu zaburzeń organicznych osobowości, neurologicznie oraz na oddziale urologii. Z kserokopii protokołu powypadkowego spisanego [...].10.1983r. wynika, że przy wykonywaniu prac dekarskich spadł z dachu wskutek czego odniósł liczne obrażenia i zakwalifikowany został jako osoba niepełnosprawna. Z orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z 2006r. wynikało, że był całkowicie niezdolny do pracy w związku z wypadkiem przy pracy do grudnia 2008r. Z orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z dnia [...].01.2009r. wynika, że jest trwale częściowo niezdolny do pracy i częściowa niezdolność do pracy pozostaje w związku z wypadkiem przy pracy. W toku postępowania przed Sądem Okręgowym- Wydziałem Pracy przeprowadzono dowód z opinii innych biegłych lekarzy, tj. lekarza psychiatry, ortopedy, okulisty, neurologa i psychologa, którzy w sporządzonej opinii z [...].12.2008r. uznali, iż R.G. jest częściowo niezdolny do pracy w związku z wypadkiem jakiemu uległ w 1983r. W ocenie biegłego lekarza neurologa napady padaczkowe mają miejsce od 1997r. Ponadto stwierdzono poalkoholowy zespół Korsakowa. W ocenie biegłych psychiatry i psychologa nie stwierdzono niezdolności do pracy skarżącego ani z ogólnego stanu zdrowia, ani też w związku z wypadkiem przy pracy. Biegli wskazali, iż różnice orzecznicze wynikały z odmiennej interpretacji tych samych wyników badań. W ocenie biegłych interpretacje miały wygórowany charakter i nie znajdowały uzasadnienia klinicznego. W ocenie łącznej biegli wskazali więc, iż R.G. jest nadal częściowo niezdolny do pracy oraz, że skutki chorób związanych z urazem zewnętrznym ze względu na swoje niewielkie nasilenie nie powodują stanu całkowitej niezdolności do pracy. Na podstawie poczynionych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał oceny przesłanki ważnego interesu publicznego o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że sytuacja finansowa skarżącego uległa znacznej poprawie o czym świadczy fakt, iż w latach 2007 - 2008 pomoc finansowa nie była mu udzielana i nie korzystał ani nie korzysta obecnie z żadnych form takiej pomocy. Uzyskane ze sprzedaży mieszkania pieniądze w kwocie 93.000,00 zł. stanowią zabezpieczenie finansowe jego podstawowych potrzeb w tym zdrowotnych. Zatem w przyszłości nie będzie zmuszony do korzystania ze środków pomocy społecznej w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż nie zachodzi przesłanka ważnego interesu publicznego. Odnośnie wykładni pojęcia "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" organ I instancji wskazał, że pojęcie te odnieść należy do zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji oraz do norm art. 6 i 26 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu podatkowego I instancji wskazane przez skarżącego okoliczności nie stanowiły wystarczającej podstawy do uwzględnienia wniosku. W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego co skutkowało przyjęciem, iż nie spełnia warunków do umorzenia zaległości podatkowej. Skarżący podniósł, że J.P. nie był pełnomocnikiem firmy IP, nie zostały udzielone mu żadne pełnomocnictwa a co innego wynika z działań w/w oraz dokumentów, które przedłożył podatnik. Skarżący zaprzeczył by dostarczono mu awizo pisma wzywającego go do udzielenia informacji, na jaki cel zostały przeznaczone środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania oraz, że sprzedaż mieszkania miał na celu ucieczkę przed odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe. Skarżący nie zgodził się również z tezą organu I instancji, iż ma możliwość podjęcia pracy zarobkowej z uwzględnieniem stopnia niepełnosprawności, co zdaniem tego organu potwierdza orzeczenie o stopniu niepełnosprawności. Ponadto zarzucił błędne założenie przyjęte w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, że nie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika i ważnego interesu publicznego w niniejszej sprawie i tym samym brak jest dostatecznych podstaw do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej co miało istotny wpływ na treść decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z [...].11.2009r. wezwał pełnomocnika strony do dokładnego sprecyzowania zarzutów przeciwko decyzji organu I instancji wraz z przedstawieniem dowodów na poparcie swoich twierdzeń oraz oświadczenia się na jaki cel R.G. przeznaczył pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania, a także w związku z wykazanymi w oświadczeniu o stanie majątkowym wydatkami na telefon komórkowy w kwocie 105 zł, oraz bilet MZK w kwocie 40 zł, oświadczenia czy skarżący czynił starania w kierunku podjęcia jakiejkolwiek pracy lub był zatrudniony np. na umowę zlecenia. W odpowiedzi na wezwanie organu pełnomocnik strony wyjaśnił, że Urząd Skarbowy nie wziął pod uwagę ważnego interesu podatnika polegającego na zaliczeniu go do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności; orzeczenia przez organy ZUS o jego całkowitej niezdolności do pracy z ogólnego stanu zdrowia i niezdolności do pracy częściowej na trwale z tytułu wypadku w pracy co uniemożliwia mu podjęcie jakiejkolwiek pracy w celu zdobycia środków koniecznych do utrzymania siebie oraz spłaty powstałego zobowiązania. Podkreślił, iż zobowiązanie podatnika powstało nie z jego winy lecz w wyniku działania jego lub jego byłej żony pełnomocników, którzy wykorzystali zły stan zdrowia skarżącego, zaś organ egzekucyjny nawet nie zabezpieczył majątku posiadanego przez podatnika. Przesłankę "interesu publicznego" pełnomocnik upatrywał w tym, że egzekucja zaległości podatkowej skaże stronę na korzystanie z pomocy społecznej a pogorszenie stanu zdrowia podatnika zwiększy obciążenia publiczne na służbę zdrowia oraz dopłaty do leków. Zdaniem pełnomocnika ściągnięcie od podatnika zaległości podatkowej (powstałej nie z jego winy) jest nierealne, a egzekwowanie kwoty tylko nieznacznie zmniejszą należność główną za to niewątpliwie wpłyną na pogorszenie się stanu jego zdrowia i jego dotychczasowego minimum egzystencji. Pełnomocnik skarżącego oświadczył ponadto w jego imieniu, iż środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostały przeznaczone na spłatę zobowiązań powstałych podczas choroby jego zmarłej żony H.G. oraz jego chorób i na poprawę jego minimalnej egzystencji, wynikłej z potrącania zaległości podatkowej. Dodał, iż żadna osoba nie zatrudni podatnika ze względu na jego choroby ponieważ nie uzyska on zaświadczenia lekarskiego o zdolności do podjęcia jakiegokolwiek zatrudnienia oraz, że nie był on ani nie jest zatrudniony w żadnej formie. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] sierpnia 2009r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 83.734,96 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 279.172,00 zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania podkreślił, że nawet stwierdzenie przez organ podatkowy wystąpienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" nie zobowiązuje tego organu do wydania decyzji, czyniącej zadość wnioskowi strony. Kryteria przyjęte w orzecznictwie w zakresie udzielania ulg na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej dotyczące "ważnego interesu podatnika", który odnosi się do indywidualnego bytu osoby prawnej lub fizycznej, oraz "interesu publicznego", który nakazuje mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich m.in. jak sprawiedliwość, powszechność obowiązków podatkowych i konieczność rzetelnego wywiązywania się z nich, jak również uwzględniać zasadność i celowość pobrania zaległego podatku z punktu widzenia interesu państwa, wskazane przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy uznał za prawidłowe. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zgromadzony został przez organ I instancji obszerny materiał dowodowy, który pozwolił na wykonanie zaleceń zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2008 r. sygn. akt. I SA/Go 986/07 oraz w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] listopada 2008r. Ustalono i dokonano oceny pod kątem korzystania przez skarżącego z pomocy społecznej. Z ustaleń tych wynikało, że R.G. korzystał z pomocy Centrum Pomocy Rodzinie i Polityki Społecznej - z zasiłku okresowego i celowego tylko w okresie XI-XII/2006r. i od tego czasu taka pomoc nie była mu udzielana. Nie figuruje także w bazie danych Działu Świadczeń Rodzinnych, jako osoba podlegająca świadczeniom rodzinnym i opiekuńczym. Z pisma Centrum Pomocy Rodzinie i Polityki Społecznej wynikało tylko, ze korzystał z pomocy w formie skierowania do Centrum Charytatywnego na wydanie żywności. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że dokonywane od 2000r. potrącenia ze świadczeń ZUS należności na poczet zaległości podatkowej za 1995r. pozwoliły na wyegzekwowanie do [...] sierpnia 2009r. kwoty 21.562,99 zł i mimo, iż obniżały otrzymywane świadczenie przez skarżącego to nie spowodowały konieczności korzystania z pomocy społecznej jak również nie skłoniły go do ubiegania się np. o rozłożenie płatności zaległości podatkowych na raty. Egzekwowana kwota w wysokości 405,34 zł miesięcznie przekazywana jest w całości na należność główną i odsetki za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż nie skierowano egzekucji do nieruchomości tj. mieszkania bowiem pozbawiłoby to skarżącego miejsca zamieszkania i zwiększyłoby koszty pomocy społecznej. Fakt sprzedaży mieszkania i nieuregulowanie z uzyskanej ceny choćby części zaległości podatkowej, słusznie w ocenie organu odwoławczego, zostało potraktowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego negatywnie. Organ II instancji nie dał wiary twierdzeniu podatnika, iż środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania przeznaczył na spłatę zobowiązań powstałych podczas choroby jego żony ponieważ zmarła ona w 1999r. a skarżący w złożonym oświadczeniu o sytuacji majątkowej zobowiązań takich nie wskazywał. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej uzyskany przychód mógł w znacznej części pokryć egzekwowaną zaległość. Organ odwoławczy ustalił, iż w sprawie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika", o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej na co wskazuje sytuacja materialna skarżącego. Źródłem utrzymania było skarżącego od wielu lat było świadczenie rentowe z tytułu częściowej niezdolności do pracy a w chwili orzekania przez ten organ wg przekazu pocztowego za maj 2009r. emerytura w kwocie 1.001,33 zł.. Wydatki na gospodarstwo domowe skarżącego wynoszą ogółem 710,77 zł. Strona w chwili obecnej nie posiada żadnych praw majątkowych, ruchomości ani nieruchomości oraz nie ma możliwości finansowych na jednorazową spłatę zaległości podatkowej. Mimo to, zdaniem organu odwoławczego nie ma podstaw do umorzenia zaległości podatkowych bowiem umorzenie zaległości podatkowych stosuje się w sytuacji, gdy zapłata zaległości nie jest w ogóle możliwa, nawet w ratach. Sytuacja taka nie zachodzi w przedmiotowej sprawie. Podatnik posiada stałe źródło dochodów (emerytura). Z orzecznictwa w zakresie przyznania tego rodzaju ulg wynika, że dopóki istnieje możliwość wyegzekwowania należności podatkowej, nie jest możliwe jej umorzenie. Urzędy Skarbowe, jako organy podatkowe są zobowiązane do poboru podatków, dlatego też zwalnianie z ich zapłaty odbywa się sporadycznie w przypadkach stwierdzenia, iż podatnik bez pomocy Państwa nie jest i nie będzie w stanie jej uregulować. Brak aktualnie środków na uregulowanie zaległości podatkowej w całości nie stanowi o konieczności udzielenia ulgi. Tę okoliczność należy uznać za ważną przesłankę odmowy umorzenia zaległości, mimo istnienia ważnego interesu podatnika. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż skarżący podczas prowadzonego przez organ I instancji postępowania sprzedał mieszkanie, nie powiadamiając o tym fakcie organu oraz nie dokonując żadnej wpłaty na poczet posiadanego zadłużenia. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wskazywane przez stronę okoliczności dotyczące sytuacji materialnej i zdrowotnej oraz związanej z prowadzoną uprzednio działalnością gospodarczą, ukierunkowane są na przedstawienie ich w taki sposób, by umorzyć zaległości podatkowe co koresponduje ze stwierdzeniem biegłych cytowanych na strona 4-5 wyroku Sądu Okręgowego z [...] maja 2009r. "iż zaburzenia psychogenne nie zaburzają istotnie sprawności ustroju, bowiem są reakcjami czynnościowymi, ukierunkowanymi na osiągnięcie określonych zamierzeń." Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej umorzenia zaległości podatkowych nie uzasadniają również okoliczności związane ze stanem zdrowia skarżącego w tym wydatków na zakup leków, którego według jego oświadczenia wynoszą 29,44 zł miesięcznie. Zaskarżona decyzja została podjęta w oparciu o materiał dowodowy zebrany w toku prowadzonego postępowania, a ustalony stan faktyczny oraz przyczyny odmowy udzielenia ulgi, zostały opisane w uzasadnieniu decyzji. Również problemy skarżącego ze znalezieniem pracy nie uzasadniają uwzględnienia wniosku skarżącego bowiem posiada stałe źródło dochodu, które po potrąceniu egzekucyjnym wystarcza na zaspokojenie podstawowych potrzeb. Zobowiązany mieszka u swojej matki, która posiada stałe źródło utrzymania, również wydatki związane z miesięcznymi opłatami za mieszkanie są mniejsze. Okoliczności, na które strona powoływała się wcześniej we wniosku oraz w toku całego postępowania dotyczące działalności gospodarczej nie mogą wywołać oczekiwanego przez skarżącego skutku, bowiem niewątpliwie określone przez organ zobowiązanie obciąża skarżącego, co podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 17.04.2009r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił ponadto, iż ocena interesu publicznego i ważnego interesu podatnika musi być "słuszna" w rozumieniu obiektywnym, nie może być wyprowadzana tylko z własnego odczucia podatnika i jego subiektywnego przekonaniu o słuszności wniosku. Wskazał, że dokonując wykładni pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" należy odnieść się do obowiązującego systemu prawa, w tym na zasadę powszechności opodatkowania zawartą w art. 84 Konstytucji, zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, co ma bezpośrednie odniesienie do norm art. 6 i 26 Ordynacji podatkowej, które to przepisy mówią o tym, że podatek to publicznoprawne, nieodpłatne , przymusowe i bezzwrotne świadczenie na rzecz, między innymi, Skarbu Państwa, a podatnik odpowiada za nie całym majątkiem. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] listopada 2009r. skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. R.G. zarzucił błędne ustalenie, że jest nadal częściowo niezdolny do pracy i to z tytułu wypadku przy pracy, natomiast co innego wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Nadto, iż organy podatkowe nie ustaliły, że działalność gospodarczą w jego firmie prowadzili pełnomocnicy, którzy wykorzystywali m. innymi stan jego zdrowia. W toku postępowania nie ustalono więzi łączących J.P. i E.P.-P. oraz ich odpowiedzialności jako pełnomocników firmy IP. Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż nie ustosunkował się do zarzutów zawartych w odwołaniu, potraktował je urzędniczo, szeroko się rozpisując m.in. na temat ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz faktu , iż sprzedał mieszkanie. W obszernej odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył w większości argumentację faktyczną i prawną zawartą w zaskarżonej decyzji i ponad to wyjaśnił, że wszystkie okoliczności wskazywane przez skarżącego w skardze były objęte szczegółową analizą w postępowaniu przed organem I instancji oraz postępowaniu odwoławczym. Organ podatkowy dokonał oceny czy w sprawie występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny, uzasadniający przyznanie żądanej ulgi. Dokonana ocena oraz przyczyny odmowy udzielenia ulgi zostały ujęte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do podniesionej w skardze kwestii niezdolności do pracy podkreślił, że powołując się na tę okoliczność korzystał z zawartej w aktach sprawy opinii biegłych lekarzy, tj. lekarza psychiatry, ortopedy, okulisty, neurologa, psychologa sporządzonej dnia [...] grudnia 2008 roku w związku z toczącą się sprawą w Sądzie Okręgowym - Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych i zapadłym wyrokiem z dnia [...] maja 2009 r. sygn akt VI U 130 /08 , w którym to Sąd Okręgowy - Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych oddalił odwołanie od decyzji organu rentowego z dnia [...].11.2007 r. odmawiającej mu prawa do zwiększenia wysokości świadczenia z tytułu niezdolności do pracy, w związku z wypadkiem. Pozostałe zarzuty dotyczące działalności gospodarczej, udzielonych pełnomocnictw, i odpowiedzialności osób zatrudnionych w IP zostały poddane ocenie zarówno w decyzji organu I instancji jak i w decyzji Organu II instancji. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że okoliczności te aczkolwiek ważkie i ważne z punktu widzenia strony ocenił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 17 kwietnia 2009r. stwierdzając w uzasadnieniu, że "podnoszone okoliczności nie mogą wywołać oczekiwanego przez skarżącego skutku. Niewątpliwie określone przez organ zobowiązanie obciąża oskarżonego." Odnosząc się do zarzutu szczegółowej oceny ważnego interesu podatnika i interesu publicznego dokonanej w zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że był zobowiązany do jej dokonania w uzasadnieniu, gdyż przesłanki te warunkują zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ocenę wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej i odsetek. Jednakże stwierdzenie, że w sprawie istnieje tzw. ważny interes podatnika co miało miejsce w niniejszej sprawie, nie przesądza automatycznie o obowiązku umorzenia zaległości podatkowych, bowiem Dyrektor Izby Skarbowej rozważył również istnienie ważnego interesu podatnika, ale jednocześnie wziął pod uwagę interes publiczny i doszedł do przekonania, iż w sprawie brak jest podstaw do udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, która to ulga polega na całkowitej rezygnacji z należnych budżetowi Państwa zobowiązań podatkowych. R.G. posiada stałe źródło dochodów (emerytura) a aktualny brak środków na uregulowanie zaległości podatkowej w całości nie stanowi o konieczności udzielenia ulgi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie jest dotknięta wadami, które zdecydowały o uchyleniu poprzedniej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 17 kwietnia 2008r., sygn. akt I SA/Go, a które dotyczyły niewykonania obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, dowolnej oceny już zgromadzonego materiału dowodowego oraz niewłaściwego uzasadnienia decyzji wbrew obowiązkom wynikającym z art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. W tym miejscu podkreślenia wymaga, iż organ podatkowy, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy związany był oceną prawną i wskazaniami zawartymi w wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z mocy art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej "ppsa". Ocena prawna rozstrzygnięcia bowiem, to ocena wyrażona głównie w jego uzasadnieniu. Związany tą oceną jest również sąd administracyjny i nie może formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku ( por. wyrok NSA z 22 marca 1999r. , IV SA 57/97 , LEX nr 47275). Związanie trwa tak długo jak długo dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd i organ, jeżeli ocena prawna wyrażona w tym orzeczeniu nie zostanie uchylona w prawem określonym trybie i jeżeli nie uległy zmianie przepisy prawne stanowiące podstawę oceny w danej sprawie (por. m. in. wyrok NSA-OZ w Poznaniu z 16. 10. 1997r, I SA/Po 263/97, LEX nr 30884; wyrok SN z 25.02. 1998r., III RN 130/97, OSNAP 1999, nr 1 , poz. 2 z aprobują glosą B. Adamiak: OSP 1999, nr 5, poz. 101, wyrok NSA z 29. 07. 1999r., IV SA 1177/97, LEX nr 47301; wyrok NSA z 6.09. 1001r., III SA 3377/00, LEX nr 54000). Będąc więc związany wyrokiem Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. organ II instancji zobowiązany był wziąć pod uwagę zawarte w nim wskazówki. Decyzja organów podatkowych oparta jest o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że stanowiąc w tymże przepisie materialno-prawną podstawę umarzania zaległych należności podatkowych ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając organom ocenę czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie w chwili rozstrzygania w tym zakresie. Zgodzić się przy tym trzeba z zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej stanowiskiem, że uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oznacza, że nawet stwierdzenie istnienia przesłanek w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", których wystąpienie jest warunkiem umorzenia, organ podatkowy ma prawo dokonania swobodnego wyboru w ocenie tego, czy zachodzi przypadek uzasadniający to umorzenie. Ulga podatkowa, którą jest umorzenie zaległości podatkowych czy też odsetek za zwłokę stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, musi ona zatem mieć charakter wyjątkowy, związany z wystąpieniem zdarzeń o takim też charakterze, z reguły od samego podatnika niezależnych. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się w związku z tym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tych rozstrzygnięć organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, jakie wskazywać mogłyby na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Z uwagi na to, że ustawodawca nie podał ustawowej definicji "interesu podatnika" i "interesu publicznego" konieczne jest posługiwanie się w odniesieniu do tych pojęć wypracowanym orzecznictwem sądowoadministracyjnym. Przyjmuje się w nim, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Może to być utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi, płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Takie rozumienie przywołuje zresztą organ, słusznie podkreślając, obiektywny i nadzwyczajny charakter warunkujący istnienie ważnego interesu podatnika. Z brzmienia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie wynika prawo organu podatkowego do określania ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy, jako przedstawiciel skarbu państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ. Wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej interes publiczny i ważny interes podatnika nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żaden z nich nie może w państwie prawnym (art. 2 Konstytucji RP) być uznany z definicji za ważniejszy. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy uznać należy, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo przeprowadziły ocenę ważnego interesu podatnika, wskazanego przez skarżącego jak i ważnego interesu publicznego. W szczególności organy podatkowe obu instancji przeprowadziły dokładną analizę obecnego stanu finansowego i osobistego skarżącego z punktu widzenia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego i nie przekroczyły przy tym, zasady swobodnej oceny dowodów. W skardze do sądu skarżący zwrócił uwagę na swoją bardzo trudną sytuację materialną i orzeczony stopień niepełnosprawności. Organy podatkowe nie polemizowały z twierdzeniami dotyczącymi jego trudnej sytuacji, a przeciwnie zgodziły się ze stanowiskiem skarżącego, że znajduje się on w trudnym położeniu życiowym i zdrowotnym. W wyniku bowiem czynności zmierzających do ustalenia sytuacji majątkowej skarżącego oraz jego sytuacji zdrowotnej przyjęły, że występuje ważny interes podatnika w ubieganiu się o umorzenie zaległości wyrażający się w jego złej sytuacji finansowej i zdrowotnej nie uznały jednak, iż powinna ona w okolicznościach tej konkretnej sprawy uzasadniać uznania wniosku podatnika. Organy podatkowe stwierdziły bowiem, że skarżący ma możliwość sukcesywnej spłaty należności, gdyż ma stałe źródło dochodu pozwalające na systematyczną egzekucję należności. Sytuacja finansowa skarżącego uległa znacznej poprawie w stosunku do sytuacji w jakiej znajdował się w chwili poprzedniego orzekania o odmowie umorzenia zaległości, które to orzeczenie zostało uchylone wyrokiem tutejszego Sądu. Otrzymuje bowiem już nie rentę a emeryturę wyższą w stosunku do poprzednich świadczeń. Słusznie też organy podatkowe podkreśliły, iż mimo, że skarżący wcześniej nie korzystał z pomocy społecznej (poza rokiem 2006) i miał dużo niższe dochody to jednak egzekucja należności była skuteczna, choć dokonywana w niewielkich, bo ok. 400 zł miesięcznie, kwotach. Zasadnie też Dyrektor Izby Skarbowej dopatrywał się polepszenia sytuacji finansowej podatnika w fakcie uzyskania znacznej kwoty tytułem ceny za zbycie własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu z jednej strony, z drugiej zaś w związku z wyeliminowaniem z jego budżetu kosztów utrzymania własnego lokalu i płatności z tym związanych. Ponadto zgodnie z zaleceniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uchylającego poprzednią decyzję Dyrektora Izby Skarbowej organ podatkowy przeanalizował możliwości spłaty zaległości podatkowej skarżącego z punktu widzenia ważnego interesu publicznego tj. rozważył czy dalsza egzekucja należności nie spowoduje pozbawienia skarżącego podstaw finansowych do minimalnej egzystencji lub całkowicie pozbawi podatnika takich podstaw co skutkowałoby obciążeniem publicznych środków z tytułu pomocy społecznej, które musiałby być skierowane na jego utrzymanie i leczenie. W tej materii uznał, że niebezpieczeństwo takie nie zachodzi. Analiza zgromadzonego materiału nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Organy odniosły się także do wszystkich podnoszonych przez skarżącego argumentów uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie i w kontekście przywołanych powyżej zasad oceny wniosku, złożonego w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, trudno tej ocenie zarzucić dowolność. Dotyczy to w szczególności niemożności podjęcia zatrudnienia w związku ze schorzeniami stwierdzonymi u skarżącego. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej nawet niemożność podjęcia przez skarżącego jakiegokolwiek zatrudnienia nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowej. Stwierdzić też trzeba, iż prawidłowo oceniły organy podatkowe opinie biegłych i decyzje orzeczników ZUS w zakresie zdolności skarżącego do podjęcia zatrudnienia, podkreślając przy tym, że skarżący mimo wypadku któremu uległ podjął później zarówno działalność gospodarczą jak również zatrudnienie na podstawie umowy o pracę. Tak więc organy podatkowe prawidłowo uznały, że sama niewątpliwie trudna sytuacja majątkowa strony, nie jest wystarczającą podstawą do udzielenia ulgi podatkowej i nie rodzi po stronie organów podatkowych obowiązku udzielenia żądanej ulgi. Rozgraniczenie sprzecznych interesów: z jednej strony - osoby ubiegającej się o ulgę, a z drugiej - budżetu państwa i danie priorytetu jednemu z nich na tle okoliczności konkretnej sprawy jest istotą uznania administracyjnego, przewidzianego w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd administracyjny nie jest władny wkraczać w to uznanie, ponieważ w takim przypadku musiałby dokonać oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia słuszności i celowości, wykraczając poza określony w art. 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zakres sądowej kontroli decyzji administracyjnych, ograniczony do kontroli pod względem zgodności z prawem. Z tego punktu widzenia zaskarżona decyzja nie może być zakwestionowana. Podkreślenia wymaga, że istnienie ważnego interesu podatnika nie nakłada na organ obowiązku udzielenia wnioskowanej ulgi w ramach uznania administracyjnego. Oznacza to, że samo spełnienie przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie obliguje organu podatkowego do przyznania ulgi. Z drugiej strony nie oznacza to jednak, że organ podatkowy w podejmowaniu tej decyzji jest całkowicie dowolny; zobowiązany jest dochować rygorów przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, a także dokonać rozważenia indywidualnych okoliczności konkretnej sprawy oraz wskazać kryteria, którymi się kierował dokonując wyboru. Należyta realizacja tego procesu powinna znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji organu podatkowego. Na gruncie niniejszej sprawy organ w sposób wystarczający spełnił te wymogi. W uzasadnieniach decyzji wyraźnie rozważono kwestę uzyskiwanych przez skarżącego dochodów, orzeczony stopień niepełnosprawności, wskazując jednocześnie, iż w tym konkretnym przypadku nie uzasadniają one udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. Zdaniem Sądu, postępowanie zostało przeprowadzone prawidłowo i podjęto wystarczające czynności procesowe zmierzające do ustalenia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych sprawy. W szczególności zastosowano się do wskazówek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 17 kwietnia 2008r., sygn. akt I SA/Go 986/07. W związku ze związaniem wyrażoną w tym wyroku oceną prawną niezasadny jest zarzut skargi dotyczący nieuwzględnienia w niniejszym postępowaniu twierdzeń i dowodów zmierzających do podważenia decyzji określającej skarżącemu prawidłową wysokość podatku dochodowego za 1995r. Wobec tego, uznając iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalono. O wynagrodzeniu radcy prawnego orzeczono na podstawie art. 250 P.p.s.a. w zw. z § 15 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). /-/ J. Wierchowicz /-/ J. Grzęda /-/ D. Skupień