I SA/Go 78/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Sędzia NSA Jan Grzęda Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2013 r. sprawy ze skargi A.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Skarżący – A.F. – złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. Zaskarżona decyzja utrzymywała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r., którą to decyzją odmówiono skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 14.725 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2.437 zł. Zaskarżona decyzja została wydana po przeprowadzeniu postępowania wszczętego wnioskiem skarżącego z dnia [...] lipca 2012 r. We wniosku wskazał, że nie zdawał sobie sprawy, iż musi złożyć oświadczenie o przysługującej uldze meldunkowej wraz z zeznanie rocznym do 30 kwietnia 2011 r. W owym czasie był na lekach i nie był w stanie racjonalnie myśleć. Ponadto wskazał, że nie jest w stanie uregulować podatku, jest na rencie, dochód wynosi 686,47 zł. Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania w dużej części wydał na koszty leczeni. Stan zdrowia psychicznego i fizycznego nie pozwala na podjęcie dodatkowej pracy. W toku postępowania organ ustalił, że na dzień złożenia wniosku o udzielenie ulgi, tj. [...] lipca 2012 r. A.F. posiadał zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu [...] października 2010 r. w kwocie 14.725 zł wraz z odsetkami w kwocie 2.437 zł. Decyzją z [...] sierpnia 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odmowie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowy od osób fizycznych za 2010 r. W obszernym uzasadnieniu organ wskazał, że podane przez skarżącego okoliczności nie mają charakteru wyjątkowego i nie stanowią wystarczającej podstawy do uwzględnienia wniosku. Organ stwierdził, że przyczyną powstania zaległości nie były wyjątkowe okoliczności ani też trudności finansowe niezawinione przez stronę. W przypadku okoliczności wskazywanych przez stronę, powstanie zaległości podatkowej nie wskazują na działanie czynników, na które strona nie miała wpływu. Organ wskazał, że nie można skutecznie powoływać się na swoją niewiedzę. Obowiązek podatkowy określają ustawy z których treścią każdy obywatel należycie dbający o własne interesy może i powinien się zapoznać. W tej sytuacji trudno twierdzić, iż nie przyczynił się do powstania zaległości podatkowej. Organ dodał również, że niepowodzenia w życiu osobistym nie mogą skutkować obowiązkiem przyznania ulg podatkowych w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych ciążących na podatniku. Organ jednocześnie wskazał, że obecna sytuacja finansowa strony nie pozwala na jednorazową spłatę zadłużenia. Po ocenie materiału dowodowego organ przyznał, że w przypadku skarżącego występują okoliczności, które stanowią o istnieniu ważnego interesu podatnika. Wskazuje na to sytuacja finansowa i majątkowa, która nie pozwala na jednorazowe uregulowanie zadłużenia. Jednocześnie organ dodał, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi interes publiczny. Od przedmiotowej decyzji skarżący złożył odwołanie. W uzasadnieniu wskazał, iż powstanie zaległości podatkowej wraz z odsetkami w podatku dochodowym zaistniało w wyniku nieprzewidzianych zdarzeń - choroby. Wskazał, że przyjmował duże dawki leków, a choroba i leki odizolowały go od rzeczywistości życiowej i nie pozwalały myśleć racjonalnie, stąd nie dopełnił formalności złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Od tej decyzji skarżący złożył skargę do tut. Sądu. W skardze powołane zostały argumenty podniesione w odwołaniu od decyzji. Strona wskazuje na swoją niewiedzę o obowiązku złożenia oświadczenia, jak też na swój zły stan zdrowia który uniemożliwił mu racjonalne działania. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., Sąd oddali skargę w razie jej nieuwzględnienia. Podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie był art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity DZ. U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.)- dalej zwana Ordynacja podatkowa. Oceniając zarzut naruszenia normy prawnej wynikającej z przedmiotowego przepisu należy przede wszystkim przypomnieć, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej została uregulowana przy użyciu konstrukcji uznania administracyjnego. Przy podejmowaniu decyzji w sprawie umorzenia, organ podatkowy ma przywilej swobodnego uznania. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", a także konstytucyjnymi zasadami systemu prawa i zasadami ogólnymi postępowania podatkowego. Umorzenia dokonuje się przez pryzmat wypadków dotykających konkretnego, indywidualnego podatnika. Jakkolwiek uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową, to jednak decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Wymagają uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Negatywne rozstrzygnięcie, dotyczące umorzenia zaległości podatkowych powinno być szczególnie jasno i przekonywująco uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Przy rozpoznaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź też o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Zobowiązania podatkowe mają charakter powszechny. Możliwość natomiast umorzenia zaległości podatkowych jest odstępstwem od tej zasady i powinna mieć charakter wyjątkowy. Ten wyjątkowy charakter powoduje, że podstawy do umorzenia nie mogą stanowić wszelkie okoliczności, będące następstwem określonego działania czy też zaniechania podatnika. Zła sytuacja finansowa czy majątkowa nie może skutkować umorzeniem zaległości podatkowej. Niewiedza, brak doświadczenia w prowadzeniu swoich spraw, choroba nawet jeżeli stanowią o ważnym interesie podatnika same przez się nie obligują organu podatkowego do umorzenia zaległości. Niewystarczającą podstawą do umorzenia zaległości jest trudna sytuacja finansowa podatnika. Trudności finansowe jak i niepowodzenie podatnika w życiu osobistym - nie mogą skutkować obowiązkiem przyznania ulg podatkowych w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych ciążących na podatniku. Organ podatkowy podejmując decyzję na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3 nie jest zwolniony od dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych. Aby stwierdzić czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku, trzeba najpierw w sposób wyczerpujący ustalić, jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna i osobista podatnika. Zauważyć też należy, iż przesłanki umorzenia zaległości podatkowej zostały ustalone poprzez użycie klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych. Przesłanki te winny być zatem oceniane indywidualnie, w zależności od konkretnej sprawy. Ocena ta oparta jest zatem przede wszystkim na elementach o charakterze słusznościowym. Konsekwencją powyższego, dokonując kontroli takiej decyzji, Sąd bada jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń wniosków, zaś elementy natury słusznościowej wymykają się spod tej kontroli (por. też B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Wyd. Prawnicze PWN 1999, str. 355). W niniejszej sprawie zobowiązanie powstało wskutek zaniechania podatnika. Skarżący nie złożył oświadczenia wymaganego do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości. Na skutek złożonego wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające, w zakresie czy zachodziła przesłanka - ważny interes podatnika - uzasadniająca zastosowanie umorzenia. Sąd zgadza się z poglądem , że nawet gdy organ stwierdzi, iż zachodzi rzeczona przesłanka, to w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, może nie uwzględnić wniosku o umorzenie zaległości. Pogląd ten prezentowany jest zarówno w literaturze jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Decyzja o wyborze tego skutku prawnego nie może jednak być dowolna, winna być bowiem właściwie umotywowana (por. też wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2002 r. III SA 659/2001 ONSA 2003/3 poz. 105, z dnia 27 lutego 2002 r. II SA 2972/2001 i z dnia 22 listopada 2001 r. SA/Sz 1228/2000). Zauważyć również należy, iż skarżący nie wskazał w skardze na naruszenie (w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik postępowania) jakiegokolwiek przepisu postępowania, w wyniku którego doszło do zaakceptowania przez organ wadliwych (zdaniem skarżącego) ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe. Organ, pomimo, iż uznał ważny interes strony objawiający się w jego sytuacji finansowej i majątkowej – nie naruszył granic uznania administracyjnego odmawiając skarżącemu umorzenia zaległości. Organ decyzję w tym zakresie obszernie uzasadnił. Podjęcie decyzji poprzedzone zostało szczegółowym ustaleniem sytuacji majątkowej, finansowej jak i zdrowotnej skarżącego. Organy odniosły się do stanu zdrowia skarżącego. W ocenie Sądu stwierdzenie organu, że problemy natury zdrowotnej nie są czynnikiem na tyle wyjątkowym, by uzasadniały udzielenie szczególnej ulgi jaka jest umorzenie - nie narusza granic uznania administracyjnego. Organ nie kwestionował, że skarżący od wielu lat leczy się psychicznie. Jednakże skarżący nie jest ubezwłasnowolniony. W dacie dokonania czynności prawnej – sprzedaży nieruchomości znajdował się w stanie psychicznym, który pozwalał mu na jej dokonanie. Skarżący za część środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania kupił samochód, co wskazuje, że stan psychiczny pozwala mu na dokonywanie innych czynności prawnych jak również do bycia uczestnikiem ruchu drogowego. Powyższe świadczy, że nie było przeszkód aby skarżący zapoznał się ze swoją sytuacją prawną - swoimi obowiązkami, które uprawniały go do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości. Z materiału dowodowego nie wynika by brak złożenia wymaganego oświadczenia spowodowany był stanem zdrowia skarżącego. Nie złożenie oświadczenia wynikało raczej z jego braku dbałości o swoje sprawy. Podkreślić należy, że umorzenie jest instytucją nadzwyczajną. Organ nie kwestionował trudnej sytuacji finansowej skarżącego. Wskazał nawet, że z uwagi na sytuację finansową i majątkową zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Zdaniem Sądu, trudna sytuacja finansowa nie jest wystarczającą podstawą umorzenia zobowiązania podatkowego. Organ wskazał, że nie wystąpiły żadne nadzwyczajne wydarzenia, które miały wpływ na sytuację majątkową czy też osobistą skarżącego jak też nie wystąpiły żadne okoliczności, które byłyby niezależne od skarżącego, a wpływałyby na jego sytuację. Przy rozstrzyganiu sprawy organ odniósł się do aktualnej - w chwili wydania decyzji - sytuacji skarżącego i dokonał oceny czy istnieje przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ dokonał również oceny pod kątem interesu publicznego. Tym samym badaniu podlegało wyłącznie to, czy istnieją ustawowe przesłanki umorzenia. Organy (szczególnie organ I instancji) jasno i przekonywująco uzasadniły odmowę umorzenia zaległości. Nie budzi wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały ocenione i rozważone, a rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Przy rozstrzyganiu nie zostały przekroczone granice uznania administracyjnego. Wskazać należy również, iż w sprawie umorzenia zaległości podatkowej nie podlega badaniu okoliczność z jakiego tytułu podmiot ponosi odpowiedzialność za tę zaległość. Sąd zauważa, że wydanie w niniejszej sprawie decyzji nie zamyka skarżącym drogi do ponownego wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem. Podatnik może wielokrotnie występować o umorzenie zaległości. Odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata i można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo ta zaległość istnieje. Podatnik może złożyć ponowny wniosek o umorzenie zaległości, gdy w jego sprawie wystąpią nowe okoliczności. Z powyższych względów uznać należało, ze zaskarżona decyzja nie uchybia prawu i podstawie art. 151 p.p.s.a skarga podlegała oddaleniu.