I SA/Go 84/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie: sędzia WSA Joanna Wierchowicz asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant: spec. Damian Bronowicki po rozpoznaniu w dniu 26 lipca 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwo Handlu [...] Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego Przedsiębiorstwa Handlu [...] Sp. z o.o. kwotę 897,00 zł (osiemset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dnia 09.09.2003 roku Agencja Celna [...] działająca na podstawie upoważnienia do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, udzielonego jej przez Przedsiębiorstwo Handlu [...] sp. z o. o - zgłosiła w procedurze dopuszczenia do obrotu, tkaninę 100% poliestrową, pikowaną, deklarując w polu 33 zgłoszenia celnego kod PCN-540752000, ze stawką cła w wysokości 9% i podatku VAT w wysokości 22%. Funkcjonariusz celny zgodnie z art. 70 Kodeksu celnego przystąpił do weryfikacji zgłoszenia celnego, o czym stronę poinformowano. Niniejsze zdarzenie przedstawiciel agencji celnej potwierdził na odwrocie karty 6 SAD dnia 09.09.2003 roku. Przeprowadzono rewizję, w trakcie której pobrano próbkę towaru. Próbkę materiału do badania pobrała również agencja. Po analizie przedstawionych do odprawy celnej dokumentów i wyników rewizji urząd celny stwierdził, że zastosowany przez skarżących kod PCN - 540752000 jest nieprawidłowy. Decyzją z dnia [...].10.2003 roku nr [...] Urząd Celny Referat Elementów Kalkulacyjnych i Przeznaczeń Celnych uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej klasyfikując go do kodu PCN 581100000. Decyzja została wydana w oparciu o obowiązującą w dniu dokonania zgłoszenia taryfę celną importową, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17.12.2002 roku w sprawie ustanowienia taryfy celnej ( Dz. U. Nr 226, poz.1885 z późniejszymi zmianami), która w całości przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określenia i Kodowania Towarów, wprowadzonych w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie zharmonizowania systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983roku, która weszła w życie w stosunku do Polski dnia 01 stycznia 1996 roku zgodnie z Oświadczeniem rządowym z dnia 30.12.1996 roku w sprawie przystąpienia przez Rzeczpospolitą do Międzynarodowej Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14.06.1983 r. ( Dz. U. z 1997 r., Nr 11, poz. 63) Dokonanie nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej, wiąże się w konsekwencji z niewłaściwym wymiarem należnego cła i podatku VAT. Zdaniem organu zarówno opis towaru jak również jego przeznaczenie w pełni odpowiadał wymaganiom kodu PCN 581100000 Taryfy celnej, dla której przewidziano stawkę cła 18% i stawkę podatku VAT 22% Pismem z dnia 27.10.2003 roku pełnomocnik strony złożył odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie o uznaniu zgłoszenia celnego towaru z uwagi na naruszenie przepisów proceduralnych tj. art.121§1,122,124,191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, oraz z uwagi na naruszenie przepisów materialnych art. 65§4 pkt 2;art.85§1 ustawy z dnia 09.01.1997 roku Kodeks celny. W załączeniu strona dołączyła pismo, to jest kserokopię opinii biegłego z zakresu włókiennictwa, o którą wystąpiła z własnej inicjatywy. Jednocześnie w treści odwołania podniosła zarzut nie przeprowadzenia przez organ celny pełnego postępowania dowodowego polegającego na uzyskaniu opinii biegłego . Dyrektor Izby Celnej dnia [...].01.2004 roku wydał decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. Na powyższą decyzje strona dnia 12.02.2004 roku złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji obu instancji wobec ich niezgodności z prawem, oraz obciążenia Dyrektora Izby Celnej kosztami postępowania. Strona zarzuciła naruszenie art. 122, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej . W uzasadnieniu skargi, odnosząc się do stanowiska jakie zajęły w tej sprawie organy celne, podniesiono zarzut, iż klasyfikacji taryfowej dokonano błędnie uznając importowany towar za pikowany wyrób włókienniczy utożsamiony przez organ celny jako wyrób w sztukach. Skarżący zarzucił, że organy celne dokonały klasyfikacji w oparciu o opis towaru i jego przeznaczenie, a więc na zasadach nie przewidzianych zarówno w ogólnych regułach klasyfikacji taryfowej, jak też w żadnych innych regułach możliwych do zastosowania w przedmiotowej sprawie. Strona skarżąca podkreślała, że mimo istniejących wątpliwości i braku fachowej wiedzy organy celne nie przeprowadziły dowodu z opinii biegłych, choć z takim wnioskiem występowano. Organy nie dokonały prób analizy składu surowcowego towaru, choć od rozwiązania tego problemu skarżący upatrywali określenie właściwego kodu PCN. Tym samym według strony klasyfikację towarową dokonano w oparciu o niedostateczny materiał dowodowy. Ponadto, organowi II instancji zarzucono pominięcie w ocenie materiału dowodowego dostarczonego przez stronę, opinii biegłej z zakresu włókiennictwa, wywodząc z tego faktu naruszenie zasad swobodnej oceny materiału dowodowego, oraz manipulowanie zgromadzonym materiałem dowodowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Sąd Administracyjny zgodnie ze swoimi ustawowymi kompetencjami bada, czy treść zaskarżonej decyzji jest zgodna z prawem i czy postępowanie prowadzące do jej wydania było niewadliwe i rzetelne. Z tego punktu widzenia dopatrzono się podstaw do uwzględnienia skargi. W przedmiotowej sprawie strona skarżąca wnioskowała o zakwalifikowanie importowanego towaru, to jest tkaniny 100% poliester pikowanej, dwustronnej do kodu PCN 540752000 taryfy celnej. Pozycja 5407 obejmuje zgodnie z brzmieniem Taryfy Celnej tkaniny z przędzy z włókna syntetycznego w tym tkaniny wykonane z materiałów z pozycji 5404. Podpozycja 540752 obejmuje pozostałe tkaniny zawierające 85% masy lub więcej włókna ciągłego poliestrowego teksturowanego. Natomiast organy celne, w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego określiły, iż prawidłowym kodem importowanego towaru jest kod PCN 581100000 -oznaczający pikowane wyroby włókiennicze w sztukach, złożone z jednej lub większej ilości warstw materiałów włókienniczych połączonych przez zszycie lub w inny sposób z wyłączeniem haftów objętych pozycją 5810. Ośmioznakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Należy zaznaczyć, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Nomenklatury Scalonej. Przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 85 §1 Kodeksu Celnego stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. W celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy kierować się "Wyjaśnieniami do taryfy celnej" która stanowi załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 roku ( Dz. U. Nr 74, poz.830). Wskazówki tam zawarte dookreślają jak należy klasyfikować towary. Z tego też względu dokładne i jednoznaczne ustalenie brzmienia pozycji i uwag oraz prawidłowa interpretacja zawartych w nich pojęć oraz elementów definiujących te pojęcia, stanowi warunek prawidłowej klasyfikacji towaru na gruncie taryfy celnej i determinuje prawidłowość odnoszącej się do danego towaru wiążącej informacji taryfowej. Należy oddać organom celnym, iż w sposób szczegółowy i dokładny przedstawiły w decyzjach uwagi związane ze spornymi pozycjami, wynikające z "Wyjaśnień do Taryfy Celnej". Mimo to, jednym z zarzutów strony było nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych. Z akt sprawy wynika, że strona niejednokrotnie w trakcie prowadzonego postępowania wskazywała na taką konieczność, dążąc w ten sposób do wyeliminowania istniejących wątpliwości, braku fachowej wiedzy po stronie organów celnych, uzyskania prób analizy składu surowcowego towaru. Od rozwiązania tych problemów skarżący upatrywali określenie właściwego kodu PCN. W tym miejscu godzi się przyznać, iż o konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego decydują same organy. Prawo takie daje im treść art. 197 § 1 ordynacji podatkowej: " w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ może powołać na biegłego osobę dysponująca takimi wiadomościami, w celu wydania opinii." W powyższej sytuacji w ocenie organów, przepisy są na tyle klarownie sformułowane, że umożliwiły prawidłowe określenie pozycji kodu PCN, a rozwiązanie przedmiotowego problemu nie wymagało wiadomości z zakresu tzw. wiadomości specjalnych. W ocenie sądu zasadnym jest jednak inny zarzut strony, dotyczący naruszenia procedury, a konkretnie reguły prowadzenia postępowania dowodowego. Przepisy art. 191 ordynacji podatkowej wyrażają zasadę swobodnej oceny dowodów, według której organy przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie są skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonują ich oceny w sposób swobodny na podstawie własnego przekonania opartego na całym zebranym materiale dowodowym. Ocena, jednak powinna być zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Oczywistym jest więc, iż uzasadnienie decyzji organu winno zawierać wyczerpujące wskazanie między innymi przyczyn, z powodów których określonym dowodom organ odmówił wiarygodności. W tej sytuacji bezspornym pozostaje fakt, iż organ II instancji nie ustosunkował się w decyzji do dowodu przedłożonego wraz z odwołaniem. Oceną jest "wypowiedzenie się, osądzenie, ustosunkowanie się...", a nie sama wzmianka o złożeniu przez stronę określonego dokumentu, pisma, czy opinii. . Każdy dowód musi podlegać ocenie organu podatkowego prowadzącego to postępowanie. Ocena dowodów dokonywana przez organ jest dwuetapowa. Pierwszy etap, to tzw. ocena uprzednia dowodu. Przeprowadza się ją w celu dopuszczenia wszystkich okoliczności faktycznych, które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Etap drugi sprowadza się do tzw. oceny następczej, a więc dokonanej po przeprowadzeniu i zebraniu wszystkich dowodów. Przy czym, przy ocenie opinii biegłego organy nie mogą ograniczyć się do powołania konkluzji zawartej w jego opinii, lecz zobowiązane są sprawdzić, na jakich przesłankach biegły oparł tę konkluzję i skontrolować prawidłowość jego rozumowania. Zasada swobodnej oceny dowodów tylko wtedy będzie miała sens jeżeli organ zgromadzi i oceni w sposób zgodny z przepisami prawa formalnego wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. Ocena uwzględniająca tylko część zgromadzonego materiału dowodowego narusza art. 191 ordynacji podatkowej. Dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący wykluczają zarzut dowolności (SN z 23 listopada 1994 r.) Pominięcie oceny jakiegokolwiek dowodu może nasunąć wątpliwości, co do zgodności ustalonego stanu faktycznego z rzeczywistością oraz wzbudzić wątpliwości, co do trafności oceny innych dowodów. Strona skarżąca kładła wyraźny nacisk na przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych, tym bardziej więc, wymagało to od organu należytej staranności i ustosunkowania się do dowodu dołączonego przez nią wraz z odwołaniem. W związku z powyższym zasadnym również pozostaje zarzut strony dotyczący naruszenia art. 122 ordynacji podatkowej, który wyraża naczelną zasadę postępowania administracyjnego - zasadę prawdy obiektywnej. Stan faktyczny powinien być wyjaśniony dokładnie, tak by nie narażać się na zarzut pobieżności. Norma ta nakłada na organy obowiązek zebrania, ale i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powinność ta dotyczy organów obu instancji, a więc również organu odwoławczego. Zasady ogólne są integralną częścią przepisów proceduralnych i są dla organów wiążące na równi z innymi przepisami procedury. W ocenie sądu, w rozpatrywanej sprawie organy celne naruszyły przepisy proceduralne. Czym innym jest żądanie strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, a czym innym wszechstronna i rzetelna ocena całości zebranego w sprawie materiału. Zaskarżona decyzja została uchylona, ponieważ w istotny sposób narusza zasady prowadzenia postępowania podatkowego. Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie i ocena stanu faktycznego sprawy. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1, pkt 1 litera c, oraz art. 200 Ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) należało orzec jak w sentencji. Asesor Sędzia WSA Sędzia Alina Rzepecka Krystyna Skowrońska - Pastuszko Joanna Wierchowicz