I SA/Go 907/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Protokolant Referent Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2008 r. sprawy ze skargi A.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie kwoty należności celnych, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Wyrokiem z 1 grudnia 2005r. sygn. akt XXIII Ks 7/05 Sąd Rejonowy uznał winnym A.C. zarzucanego mu przestępstwa zeszlifowania w grudniu 2003r. znaków identyfikacyjnych silnika i nadwozia zakupionego w Holandii samochodu marki [...]. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarżący po usunięciu numerów wstawił w ich miejsce numery swojego starszego auta, po czym nabytym samochodem [...] lub [...] grudnia 2003r. przekroczył polską granicę na przejściu granicznym . Po uprawomocnieniu się 17 stycznia 2006r. w/w wyroku, Prokurator Prokuratury Rejonowej złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego, celem ustalenia zobowiązań powstałych w wyniku sprowadzenia wspomnianego samochodu. Wniosek został przekazany do Naczelnika Urzędu Celnego a następnie do Naczelnika Urzędu Celnego. Postanowieniem z [...] września 2006r. ostatni z wymienionych organów wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie uregulowania statusu celnego wspomnianego samochodu, postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym z tytułu importu towaru. Ponadto postanowił połączyć oba postępowania, zająć samochód w celu zabezpieczenia kwoty należności celnych i podatkowych, zobowiązać A.C. do dostarczenia samochodu na parking strzeżony oraz dopuścić dowody zebrane w sprawie karnej o sygn. XXIII Ks 7/05. Mimo doręczenia odpisu postanowienia na adres zamieszkania A.C., skarżący nie wykonał nałożonego na niego obowiązku. Postanowieniem z [...] listopada 2006r. Naczelnik Urzędu Celnego wyznaczył skarżącemu 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Równocześnie Sąd Rejonowy Wydział Karny odmówił udostępnienia akt sprawy przesyłając jedynie odpis wyroku z klauzulą prawomocności. Ponadto Izba Celna, pomimo skierowanego do niej pisma Urzędu Celnego z [...] listopada 2006r., nie nadesłała opinii rzeczoznawcy dotyczącej sprowadzonego samochodu - a wymienionej w dokumentach załączonych do wniosku Prokuratora Rejonowego o wszczęcie postępowania podatkowego. Dnia [...] listopada 2006r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, w której stwierdził, że w dniu [...] grudnia 2003r. powstał dług celny w przywozie w związku z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny towaru w postaci samochodu osobowego marki [...] oraz obowiązek w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym z tytułu importu towaru. Równocześnie określił kwotę wynikającą z długu celnego oraz wysokość zobowiązań podatkowych w obu wymienionych podatkach. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że zgodnie z art. 2 § 2 ustawy z 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (t. jedn. Dz. U. z 2001r. Nr 75 poz. 802 ze zm.) wprowadzenie towarów na polski obszar celny powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisu prawa w tym umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej. Z kolei w myśl art. 9 Kodeksu celnego, w przypadku stwierdzenia w toku kontroli celnej, że towar został wprowadzony bez przedstawienia go organowi celnemu, uważa się, że towar został wprowadzony nielegalnie. W wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom przywozowym - powstaje dług celny (art. 210 § 1 Kodeksu celnego). Natomiast zgodnie z zasadą zawartą w art. 223 § 1 Kodeksu celnego dług celny powstaje w miejscu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące jego powstanie. Z oświadczenia A.C. z [...] lutego 2004r. wynika, że samochód został wprowadzony na polski obszar celny , w związku z czym właściwym organem do rozpoznania sprawy jest Naczelnik Urzędu Celnego. Przy obliczaniu wartości celnej towaru, organ I instancji uznał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie nie można określić faktycznej ceny samochodu, w związku z czym zastosować należy art. 23 § 7 Kodeksu celnego i tym samym odstąpić od stosowania wartości transakcyjnej, a z uwagi na specyficzny rodzaj towaru jakim jest używany pojazd samochodowy, zastosować "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 29 Kodeksu celnego. W związku z powyższym, dla określenia należności przywozowych organ przyjął dane z pisma nr [...] z [...] kwietnia 2005r., w którym Kierownik Referatu Elementów Kalkulacyjnych i Przeznaczeń Celnych Urzędu Celnego wskazał, iż wartość pojazdu określona przez rzeczoznawcę wynosi 17.000,00 zł. Dnia [...] grudnia 2006r. pełnomocnik A.C. - adwokat K.Ś. wniósł odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając naruszenie art. 17 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - poprzez przyjęcie, że właściwym do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest Naczelnik Urzędu Celnego, a także naruszenie art. 187 § 1, art. 197 § 1 oraz art. 199 Ordynacji podatkowej - poprzez nie ustalenie w sposób wystarczający prawidłowego stanu faktycznego. W uzasadnieniu odwołania wskazał, że organ I instancji nie dołączył do akt postępowania celno-podatkowego akt sprawy karnej, w szczególności dokumentów odnoszących się do wartości sprowadzonego samochodu. Zdaniem pełnomocnika skarżącego wartość celna towaru powinna zostać ustalona na podstawie oceny rzeczoznawcy sporządzonej po oględzinach pojazdu, ewentualnie na podstawie ceny transakcyjnej. Dodatkowo, organ wydający decyzję nie uwzględnił zmian przepisów, przyjmując bezpodstawnie stawkę podatku akcyzowego 65%. Dnia [...] lipca 2007r. Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powtórzył argumentację Naczelnika Urzędu Celnego odnośnie właściwości organu orzekającego w sprawie podnosząc, że art. 223 § 1 Kodeksu Celnego oraz rozporządzenie Ministra Finansów z [...] kwietnia 2004r. w sprawie właściwości miejscowej organów celnych jednoznacznie wskazują właściwy organ. Odnosząc się z kolei do zarzutów dotyczących materiału dowodowego wskazał, że organ I instancji dopuścił jako dowód przekazane przez Prokuraturę Rejonową kopie akt sprawy karnej, w szczególności pismo Kierownika Referatu Elementów Kalkulacyjnych i Przeznaczeń Celnych Urzędu Celnego z [...] kwietnia 2005r. Zdaniem organu II instancji pismo to korzysta z osłony art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym jest wiarygodnym dowodem potwierdzającym wartość spornego pojazdu tym bardziej, że skarżący "nie wyrażał woli współpracy z organem podatkowym, ukrywając pojazd". Z tej przyczyny nie było w sprawie konieczności przeprowadzenia pośredniego dowodu jakim jest przesłuchanie strony, ponieważ nie mógłby on zastąpić bezpośredniego dowodu z dokumentu. Odpowiadając na zarzut odwołania dotyczący nie uwzględnienia zmian przepisów, organ II instancji wskazał m.in., że zastosowanie w sprawie miały przepisy obowiązujące w dniu powstania zobowiązania podatkowego, tj. w chwili nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny. Dnia [...] sierpnia 2007r. A.C. wniósł na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Ponowił zarzuty i argumentację odwołania z [...] grudnia 2006r. Podniósł dodatkowo, że sposób prowadzenia postępowania przez organy celne uniemożliwił zapoznanie się z aktami sprawy i "zgłoszenie stosownych wniosków dowodowych". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej powtórzył w całości argumentację decyzji z [...] lipca 2007r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, jednakże nie w odniesieniu do wszystkich podniesionych w niej zarzutów. Na wstępie należy podkreślić, że na podstawie art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej organ prowadzący postępowanie podatkowe może oprzeć się na materiałach dowodowych zgromadzonych w postępowaniu karnym prowadzonym przeciwko stronie. Tego rodzaju "materiałem" jest m.in. wykorzystane przez organy I i II instancji pismo Kierownika Referatu Elementów Kalkulacyjnych i Przeznaczeń Celnych nr [...] z [...] kwietnia 2004r., wystawione z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego. W jego treści znajduje się stwierdzenie, że ustalona przez rzeczoznawcę wartość samochodu sprowadzonego przez A.C. wynosi 17.000,00 zł. Taką też wartość przyjęły organy prowadzące postępowanie jako wartość celną. Skorzystanie z art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza ograniczenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, zagwarantowanego w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tą zasadą organy podatkowe zobowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszenie żądań. Stosując zatem art. 181 należy mieć szczególnie na uwadze, czy włączenie do sprawy materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym nie naruszy wspomnianej zasady, a także czy nie naruszy to art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. uprawnienia strony do udziału w przeprowadzaniu dowodu. Naruszenie tych zasad wiązałoby się z dyskwalifikacją tego typu dowodów. Oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodzie w postaci dokumentów zebranych w postępowaniu karnym prowadzonym przeciwko stronie samo w sobie nie narusza ani art. 123 ani art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej, o ile zawartość tych dokumentów nie została skutecznie zakwestionowana przez stronę. Z kolei merytoryczna polemika strony z dowodami zebranymi w ramach innego postępowania, jest możliwa jedynie w wypadku gdy zostały one jej przedstawione. Dodatkowo należy mieć na uwadze, że nadrzędna zasada z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, nie zwalnia organów podatkowych od obowiązku przedstawienia stronie dowodów włączonych do postępowania podatkowego, nawet w wypadku gdy strona zapoznała się z nimi w postępowaniu, w których zostały one zebrane. W niniejszej sprawie kwota należności przywozowych została obliczona na podstawie danych z w/w pisma Kierownika Referatu Elementów Kalkulacyjnych i Przeznaczeń Celnych Urzędu Celnego, w którym podano, że wartość pojazdu określił rzeczoznawca. To właśnie opinia rzeczoznawcy a nie samo pismo, jak stwierdza w swojej Decyzji Dyrektor Izby Celnej , jest dowodem określającym wartość celną pojazdu. Opinia ta nie znalazła się w aktach, które zostały przedstawione stronie celem wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Należy zatem uznać, że uniemożliwiono stronie zapoznanie się z sposobem dokonania wyceny sprowadzonego pojazdu a tym samym zakwestionowanie go. Tego typu działanie organów narusza art. 123 § 1 oraz art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej w stopniu, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zauważyć także należy, że zgodnie z art. 192 Ordynacji podatkowej, okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Nie sposób uznać aby realizacja tej zasady polegała jedynie na przedstawieniu stronie dokumentu wskazującego, że dany dowód przeprowadzono. Bez znaczenia pozostaje fakt, że jest to dokument urzędowy. Skoro stronie odebrano możliwość zapoznania się z opinią rzeczoznawcy, przyjąć należy, że wartość sprowadzonego pojazdu nie została ustalona w sposób prawidłowy. Równocześnie na żadnym etapie postępowania, organy nie zwróciły się do strony o udostępnienie dowodów, które były w jej posiadaniu, a które mogły pomóc w ustaleniu prawidłowej wartości pojazdu. Nie zwróciły się również do niej o złożenie wyjaśnień. Co prawda w postanowieniu z [...] września 2006r. Naczelnik Urzędu Celnego zobowiązał A.C. do dostarczenia samochodu na parking strzeżony, co mogło umożliwić np. sporządzenie nowej opinii co do jego wartości, jednakże z treści postanowienia nie wynika, aby taki był cel nałożenia tego obowiązku. Nawet w wypadku gdy skarżący "nie wyrażał woli współpracy", organy nie są zwolnione z obowiązku zebrania wszystkich dowodów mających znaczenie dla sprawy. Mając to na uwadze należy uznać, że organy podatkowe naruszyły zasadę prawdy materialnej zawartą w art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także jej konkretyzację w postaci art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakazującego organom podatkowym zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na marginesie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie z uwagi na treść art. 29 Kodeksu celnego, jedynie prawidłowe włączenie do materiału dowodowego opinii biegłego, pozwalałoby organom podatkowym na odstąpienie od obowiązku wyrażonego w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie jest natomiast zasadny zarzut naruszenia art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona nie wzięła pod uwagę, że postępowanie celno-podatkowe związane z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny pojazdu mechanicznego, uregulowane jest w Kodeksie celnym, który w art. 262 odsyła jedynie do Działu IV Ordynacji podatkowej, samodzielnie regulując kwestię właściwości miejscowej organów prowadzących w/w postępowanie. Z uwagi na naruszenie przez organy przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd odstąpił od oceny prawidłowości zastosowania norm prawa materialnego, tj. wysokości zastosowanej stawki podatkowej. Rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor Izby Celnej weźmie pod uwagę wskazane wyżej kwestie, w razie potrzeby uzupełni materiał dowodowy i dopiero po ustaleniu prawidłowo wszystkich okoliczności, ustali wartość celną sprowadzonego pojazdu a następnie dokona wymiaru należności celno-podatkowych. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.