I SA/Go 919/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Asesor WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Protokolant Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi "O" Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...]. w przedmiocie kwoty należności celnych, podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 19 lipca 2007 roku Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "O" (zw. dalej Skarżąca, Spółka) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej ( zw. dalej Dyrektor IC) nr [...] z [...] lipca 2007 roku uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (zw. dalej Naczelnik UC) z dnia [...] marca 2007 roku nr [...] i przekazującą mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny. W dniach [...] lutego 2004r. i [...] marca 2004r. w Urzędzie Celnym objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towary według SAD nr: [...] z zastosowaniem konwencyjnych stawek celnych, uprzednio objętych procedurą składu celnego. Do zgłoszeń celnych Spółka załączyła fakturę nr [...] z [...] stycznia 2004, wystawioną przez firmę F. oraz dokument Form A nr [...] z [...] grudnia 2003 potwierdzający pochodzenie towarów z Chin. Po zwolnieniu towaru Naczelnik UC, działając na podstawie art.32 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego (Dz. U. Nr 217, poz. 2126 z 2003), wystąpił do władz celnych kraju eksportu o weryfikację w/w świadectwa pochodzenia pod względem jego autentyczności i prawidłowości zawartych w nim danych. Z treści otrzymanej odpowiedzi, wynikało, iż uprawniony organ administracji celnej Chin potwierdził wystawienie świadectwa. Niemniej jednak poinformował, że świadectwo o którym wyżej mowa zostało cofnięte z uwagi na fakt, iż wartość zastosowanych materiałów obcych przekroczyła 40% ceny loco fabryka produktu końcowego. W związku z powyższym Naczelnik UC stosownymi postanowieniami z [...] grudnia 2005r. wszczął postępowania celne, mające na celu ustalenie właściwej stawki celnej i wymiaru długu celnego. Zakończył je wydaniem w dniach [...] i [...] stycznia 2006r. decyzji, w których z uwagi na brak wymaganego świadectwa pochodzenia, zastosował w stosunku do towarów autonomiczną stawkę celną podwyższoną o 100% i dokonał na nowo wyliczenia kwot należności celnych i podatkowych, pozostawiając zgłoszenia bez zmian w pozostałym zakresie. Wydane decyzje stały się ostateczne. Następnie Urząd Kontroli Skarbowej w okresie od [...] maja 2006r. do [...] lipca 2006r., przeprowadził kontrolę podatkową Spółki "O", w zakresie zgodności z prawem przywozu towarów wprowadzonych do obrotu na polskim obszarze celnym w okresie od [...].09.2003r. do [...].04.2004r. W jej wyniku ustalono, że przedmiotem importu w zgłoszeniach celnych uznanych przez Naczelnika UC za nieprawidłowe, jak również w przyjętym w Urzędzie Celnym w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia [...] lutego 2004r. były faktycznie niekompletne satelitarne odbiorniki cyfrowe w stanie niezmontowanym, które celem skorzystania z niższej stawki celnej zgłoszono do odprawy celnej jako podzespoły. W konsekwencji, Naczelnik UC w pierwszej kolejności postanowieniami z [...] lutego 2007r. wznowił z urzędu postępowania celne zakończone ostatecznymi decyzjami wydanymi [...] stycznia 2006r. Natomiast postanowieniem z [...] marca 2007r. połączył toczące się odrębnie postępowania nadając im jeden wspólny numer. W toku postępowania organ prowadzący wystąpił do Urzędu Celnego o przekazanie materiałów dowodowych, dotyczących zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] lutego 2004r. W dniu [...] lutego 2007r., do Urzędu Celnego wpłynęły materiały dowodowe przekazane przez Naczelnika Urzędu Celnego. Z treści otrzymanej korespondencji wynikało, że organ ten nie prowadził postępowania w sprawie uznania przyjętego w Urzędzie Celnym zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Po zakończeniu postępowania Naczelnik UC decyzją z [...] marca 2007r. uchylił swoje wcześniejsze decyzje i określił prawidłowy kod PCN oraz prawidłowe kwoty długu celnego oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Przedmiotem rozstrzygnięcia stało się również zgłoszenie celne dokonane w Urzędzie Celnym. W motywach uzasadnienia organ wskazał, iż ustalenia kontroli podatkowej oraz analiza przyjętych w UC oraz w UC zgłoszeń celnych oraz dołączonych do nich dokumentów wskazuje jednoznacznie, że przedmiotem importu były w przedmiotowej sprawie satelitarne odbiorniki, niekompletne w stanie niezmontowanym, w ilości 2050 sztuk, do których należało stosować pozycję taryfy celnej 852812940. W ocenie organu, przywóz zakupionych satelitarnych odbiorników cyfrowych w podzespołach oraz ich zgłoszenie w dwóch różnych urzędach celnych z użyciem faktur wystawionych przez dwóch różnych eksporterów w postaci części miał na celu skorzystanie przez Stronę z korzystniejszych stawek celnych, wynoszących w stosunku do części satelitarnych odbiorników cyfrowych odpowiednio 4% i 9% wartości celnej towaru, w sytuacji gdy stawka celna przyporządkowana wyrobom gotowym wynosiła wówczas 21%. Podkreślił, iż rozpatrując przedmiotową sprawę oparł się na regule 2a Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą należności celne powinny być wymierzane i pobierane od towaru który był przedmiotem przywozu towaru na polski obszar celny, nawet wówczas gdy jest w stanie nie zmontowanym i niekompletnym. Powyższe ustalenia uzasadniały wznowienie postępowań, wydanie decyzji uchylającej wydane wcześniej ostateczne rozstrzygnięcia i orzekającej o istocie sprawy z uwzględnieniem uzyskanych danych, określając na nowo: rodzaj i ilość przywiezionego towaru, zastosowane pozycje Taryfy celnej oraz wysokość kwot należności publicznoprawnych, związanych ż ich przywozem na polski obszar celny. Podkreślił też, iż z uwagi na otrzymany z Chin wynik weryfikacji zastosowano w stosunku do wyrobów gotowych stawkę celną autonomiczną w wysokości 60%, podwyższoną o 100% z uwagi na brak udokumentowania ich pochodzenia. Zaznaczył, iż przy określaniu prawidłowej kwoty długu celnego przywiezionych z zagranicy satelitarnych odbiorników cyfrowych w stanie rozmontowanym, jako wartość celną wyrobów gotowych uznano wartość celną wszystkich podzespołów wchodzących w skład wyrobów gotowych, z uwzględnieniem towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu w UC, według wartości określonych w fakturach, stosując kursy walut obowiązujące w dniach, w których poszczególne podzespoły obejmowane były procedurą dopuszczenia do obrotu. Wyjaśnił, iż przy określaniu kwoty należnego podatku od towarów i usług zastosowano stan prawny obowiązujący w dniu powstania obowiązku podatkowego, wynikający z ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. - o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Reprezentujący Spółkę pełnomocnik złożył na powyższe rozstrzygnięcie odwołanie. Wniósł alternatywnie, o jego uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, lub o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podniesione przez niego zarzuty dotyczyły w głównej mierze zasadności zastosowania przez organ instytucji procesowej - wznowienia postępowania. Przytaczana przez niego argumentacja zmierzała przede wszystkim do wykazania braku podstaw do wznowienia postępowań. Dyrektor IC decyzją z [...].07.2007r. uchylił w całości rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając prawidłowość podjętego stanowiska wskazał na treść art.233 §2 o.p. z której wynika możliwość kasacyjnego załatwienia sprawy przez organ odwoławczy wówczas, gdy rozstrzygnięcie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Podkreślił, że przekazując sprawę organ odwoławczy może wskazać jakie okoliczności faktyczne należy wziąć pod uwagę przy ponownym jej rozpatrzeniu przez organ I instancji. Powołując się na zasadę wynikającą z art.122 Ordynacji podatkowej wskazał, iż w toku postępowania organy podatkowe (celne) podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zaznaczył, iż prawidłowe podjecie decyzji jest możliwe tylko wówczas, gdy rozporządza się całokształtem materiału dowodowego pozwalającym na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, oraz że ma uprawnienie tylko i wyłącznie do przeprowadzenia dodatkowego postępowania. Tym samym nie jest władny do podejmowania działań je przekraczających. Wyjaśnił, że przeprowadzenie postępowania w znacznej części nie mieści się kompetencjach organu odwoławczego. Podkreślił, iż przekazując sprawę organ może również wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym jej rozpatrywaniu. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, iż analizując materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie doszedł do wniosku, że istnieje konieczność ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Wskazał, iż Naczelnik UC winien ustalić prawidłowy stan faktyczny w zakresie przyjętej wartości celnej,a w szczególności rozważyć przyjęcie wartości wskazanych w zgłoszeniach celnych innego urzędu celnego, będącego pod zarządem Dyrektora Izby Celnej, jako podstawy do wymiaru należności w skarżonej decyzji. Na niniejszą decyzję pełnomocnik Spółki złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o uchylenie decyzji organów celnych obu instancji w całości zarzucił: 1/ naruszenie art.210 §1 pkt6 i §4 w związku z art.229 i art.233 §2 Ordynacji podatkowej w związku z art.262 Kodeksu celnego i art.26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, poprzez brak przekonującego uzasadnienia istnienia przesłanek, wymienionych w przepisie art.233 §2 Ordynacji podatkowej, wyczerpującego wskazania przez organ II instancji - dlaczego nie zastosował on przepisu art.229 Ordynacji podatkowej oraz - odpowiadającego realiom stanu faktycznego sprawy wskazania okoliczności faktycznych, które organ I instancji winien zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy; 2/ naruszenie art.240 §1 pkt5, art.245 §1 pkt1 i art.210 §1 pkt6 Ordynacji podatkowej w związku z art.262 Kodeksu celnego i art.26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do meritum żądania strony skarżącej, która przede wszystkim kwestionowała zasadność wznowienia postępowania przez organ I instancji w przedmiotowej sprawie; 3/ naruszenie art.121 §1, art.122, art.180 §1, art.187 §1 i art.191 Ordynacji podatkowej w związku z art.262 Kodeksu celnego i art.26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, poprzez brak wszechstronnego rozważenia wszelkich okoliczności sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wydanego w wyniku rozpatrzenia odwołania. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne /art.3 par.1 i par.2 pkt1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, które oceniane są pod kątem zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Na etapie postępowania sądowoadministracyjnego istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy na podstawie art.233 §2 Ordynacji podatkowej Dyrektor IC mógł uchylić w całości zaskarżoną decyzję Naczelnika UC i przekazać mu sprawę do ponownego rozpoznania. Strona skarżąca w przyjętym przez organ odwoławczy stanowisku upatruje ewidentne uchylanie się od podjęcia merytorycznego przez ten organ rozstrzygnięcia, co do którego, w jej ocenie, mogło dojść na podstawie zebranego materiału dowodowego i treści przepisów mających w sprawie zastosowanie. Skład orzekający w niniejszej sprawie uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art.233 §2 ustawy Ordynacja podatkowa. . Wobec powyższego, w pierwszej kolejności koniecznym jest poddanie wykładni dyspozycji płynących z art.233 Ordynacji podatkowej. Przepis ten zawiera bowiem pełen katalog kompetencji przysługujących organowi odwoławczemu, a zróżnicowanie rozstrzygnięć tego organu uzależnione jest od okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy oraz możliwości, jakie stwarza w tym zakresie powołany przepis. Zasadą jest, że uchylenie decyzji organu I instancji może mieć miejsce tylko w połączeniu z równoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy bądź umorzeniem postępowania I instancji, albo w połączeniu z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Konsekwencją przyjęcia stanowiska, że komentowany przepis zawiera skończony katalog form postępowania podatkowego, jest zaakceptowanie założenia, że organ odwoławczy nie może uchylać się od zastosowania jednej z tych form działania. W przypadku wystąpienia wątpliwości co do okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, organ odwoławczy powinien przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe bądź też uchylić zaskarżony akt (decyzję / postanowienie) w całości i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Podkreślić należy, iż możliwości wydania orzeczenia kasacyjnego, o którym mowa w art.233 §2 Ordynacji podatkowej, przypisuje się charakter wyjątkowy, gdyż stanowi ona odstępstwo od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy, i w zakresie takiego działania niedopuszczalna jest jakakolwiek wykładnia rozszerzająca tej normy prawnej ( por.wyrok NSA z dnia 23 lutego 2000 r., I SA/Lu 1688/98, niepubl.). W świetle art.127 i art.233 §2 Ordynacji podatkowej, istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym dyspozycji wynikającej z art.229 Ordynacji podatkowej. Stosownie więc do treści art.233 §2 organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ ten wskazuje, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z całym naciskiem należy podkreślić, iż decyzja kasacyjna nie może być podjęta bez wskazania spełnienia przesłanki określonej w art.233 §2 Ordynacja podatkowa i prawidłowego jej uzasadnienia oraz nie może się ograniczać do lakonicznego stwierdzenia, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji zawiera wady formalne i merytoryczne. W przeciwnym razie, decyzja taka w istotny sposób narusza powołaną normę prawną i w konsekwencji zasady wyrażane w art.122, art.125 §1 i art.127 Ordynacja podatkowa, które zobowiązują organ odwoławczy do ustalenia prawdy obiektywnej w sposób wnikliwy i szybki (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 1817/98, niepubl.) Brzmienie art.233 §2 o.p. nie pozostawia wątpliwości co do tego, że możliwość wydania decyzji kasacyjnej ograniczona została do przypadków, gdy spełnione zostaną określone nim przesłanki, a więc wówczas, gdy organ pierwszej instancji, albo w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, albo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania przez organ odwoławczy art.229 Ordynacja podatkowa, tj. przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego. Decyzja tego typu nie może być podjęta w sytuacjach innych niż te, które zostały określone w art. 233 § 2 Ordynacja podatkowa. Organ odwoławczy chcąc zastosować omawiana instytucję, jest bezwzględnie zobowiązany do przedstawienia w uzasadnieniu decyzji kasacyjnej w sposób przekonujący istnienie przesłanek wymienionych w art.233 §2 Ordynacji podatkowej oraz wskazania, z jakich przyczyn nie zastosował art.229 tej ustawy ( por. wyrok NSA z dnia 30 października 2000 r., I SA/Lu 860/99, niepubl.). Trzeba też podkreślić, iż że przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organ odwoławczy może wskazać, jakie okoliczności organ pierwszej instancji powinien wziąć pod uwagę przy ponownym jej rozpatrywaniu. Chodzi tu zwłaszcza o okoliczności faktyczne, które zostały pominięte przez organ pierwszej instancji lub nienależycie udowodnione. Wskazówki organu odwoławczego nie mogą mieć jednak merytorycznego charakteru, co oznacza, że nie może on sugerować ani wręcz rozstrzygać za organ pierwszej instancji o sposobie załatwienie sprawy lub treści przyszłej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 listopada 1999 r., III SA 7922/98, niepubl.). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, iż badając legalność zaskarżonej decyzji, Sąd mógł ją oceniać i oceniał przez pryzmat art.233 §2 Ordynacji podatkowej. Analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, została bowiem wydana z naruszeniem dyspozycji w/w normy prawnej. Przedstawiona przez organ II instancji argumentacja mająca potwierdzać zasadność przekazania przez niego organowi I instancji sprawy do ponownego rozpatrzenia w żadnym razie nie czyni zadość przesłankom wynikającym z treści art.233 §2 Ordynacji podatkowej. Za słuszne należy uznać stwierdzenie Strony skarżącej iż, uzasadnienie przedstawione w tym przedmiocie przez Dyrektora IC jest lakoniczne i zbyt ogólnikowe. Treść jego, ani nie wyjaśnia dlaczego przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie nie było wystarczające dla prawidłowego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, ani jakie okoliczność faktyczne winien zbadać Naczelnik UC, ani też dlaczego brak było podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art.229 Ordynacji podatkowej. Z żadnego też sformułowania organu II instancji nie wynika czy w istocie materiał był niekompletny i na ile był niekompletny. Należy podkreślić, iż Dyrektor IC wydając decyzję kasacyjną wskazał., iż organ I instancji winien ustalić prawidłowy stan faktyczny w zakresie przyjętej wartości celnej, a w szczególności rozważyć przyjęcie wartości wskazanych w zgłoszeniach celnych innego urzędu celnego, będącego pod zarządem Dyrektora Izby Celnej, jako podstawy do wymiaru należności w skarżonej decyzji. Tymczasem z treści decyzji organu I instancji ewidentnie wynika, iż materiały pozyskane zostały z UC. Włączono je do przedmiotowego postępowania. Urząd Celny określił między innymi i do tych towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu w UC (zgłoszenie nr [...] z [...] lutego 2004 roku) prawidłową liczbę i rodzaj towarów, pozycję taryfy celnej, podstawę i kwoty należnych opłat. Ponadto, przy określaniu prawidłowej kwoty długu celnego przywiezionych z zagranicy satelitarnych odbiorników cyfrowych w stanie rozmontowanym, jako wartość celną wyrobów gotowych uznał wartość celną wszystkich podzespołów wchodzących w skład wyrobów gotowych, z uwzględnieniem towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu w UC, według wartości określonych w fakturach, stosując kursy walut obowiązujące w dniach, w których poszczególne podzespoły obejmowane były procedurą dopuszczenia do obrotu. Z powyższego niezbicie wynika, iż przedmiotem ustaleń kontroli, a następnie decyzji była analiza przejętych z obu urzędów celnych, zgłoszeń celnych. Za zupełnie niezrozumiałą należy uznać też argumentację Dyrektora IC, którą z jednej strony powołując się na art.122 Ordynacji podatkowej wskazuje on, iż dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia należy dysponować całokształtem materiału dowodowego pozwalającym na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, z drugiej zaś w ogóle nie wskazuje jakie w niniejszej sprawie wystąpiły braki stanu faktycznego - na tyle istotne, że nie pozwoliły na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Należy również podkreślić, iż treść zaskarżonego rozstrzygnięcia nie wyjaśnia w sposób dokładny, ani dlaczego organ I instancji ma rozważyć przyjęcie wartości wskazanych w zgłoszeniach celnych innego urzędu celnego, będącego pod zarządem Dyrektora IC, jako podstawy do wymiaru należności w skarżonej decyzji, ani też jakich konkretnie zgłoszeń celnych ma to dotyczyć ( brak wskazania konkretnej daty i numeru). Reasumują, zważywszy na powyższe wskazać należy, iż za uzasadnione należy uznać zarzuty skargi stawiane przez Stronę w treści skargi dotyczące naruszenia art.210 §1 pkt6 i §4 w związku z art.229 i art.233 §2 Ordynacji podatkowej w związku z art.262 Kodeksu celnego i art.26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, jak również art.121 §1, art.122, art.191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego rozważenia wszelkich okoliczności sprawy Na zakończenie wypada podkreślić, iż charakter rozstrzygnięcia będącego przedmiotem skargi uniemożliwia odniesienie się przez Sąd do zarzutów strony skarżącej w przedmiocie naruszenia prawa materialnego. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.145 §1 pkt1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr153 poz.1270 ), art.152 oraz art.200 w/w ustawy postanowił, jak w sentencji