I SA/Go 980/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant Grzegorz Oracz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowego sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 3.202,00 (trzy tysiące dwieście dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] września 2007 r. Przedsiębiorstwo Handlowe Spółka z o. o. wniosło skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. utrzymującą w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych oraz podatku od towarów i usług. W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny. Agencja Celna, zgłosiła w imieniu skarżącej w dniu [...] listopada 2004 r. do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci kurtek damskich w ilości 4400 sztuk. Wartość celną towaru zadeklarowano na łączną kwotę 20.543,40 USD, zgodnie z dołączonym do zgłoszenia celnego nr [...] rachunkiem nr [...] z dnia [...] września 2004 r. Wraz ze zgłoszeniem przedłożono również certyfikat pochodzenia nr [...], deklarację wartości celnej, list ładunkowy, CMR, oświadczenie skarżącej z dnia [...] listopada 2004 r. o ponownym skalkulowaniu cen. Deklarację sprawdzono pod względem merytorycznym i towar dopuszczono do wolnego obrotu. Następnie, już po zwolnieniu towaru, organ celny korzystając z uprawnień przewidzianych w art. 78 ust.1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z 12 października 1992 r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny, Dz. Urz. WEL nr 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) dokonał z urzędu kontroli zgłoszenia celnego. W toku czynności kontrolnych załączony do odprawy dokument sprzedaży został przesłany do weryfikacji chińskim służbom celnym. Pismem z dnia [...] kwietnia 2006 r. [...] administracja celna poinformowała, że wartość podana m. in. na fakturze nr [...] została zaniżona o 50%. Wskazała również, iż według informacji sprzedającego tj. firmy F faktury ze zmniejszoną wartością zostały wystawione na prośbę polskiego nabywcy tj. Spółki PH W toku kontroli władze celne ustaliły także, że firma F sprzedała towary firmie PH zgodnie z potwierdzeniem sprzedaży fakturą nr [...] z [...] czerwca 2004r. Firma wystawiła faktury o identycznych numerach i datach dla rzeczywistych wartości towarów, które powinny wynosić odpowiednio 41.063 USD za fakturę [...]. Sprzedający otrzymał zapłatę za towar w formie przekazów. Poczynione ustalenia stały się podstawą do wszczęcia przez Naczelnika Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] maja 2006 r. postępowania w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru w/g zgłoszenia celnego nr [...] towaru. Następnie postanowieniem z dnia [...] lipca 2006 r. Naczelnik rozszerzył przedmiot postępowania o określenie prawidłowej kwoty należności celnych. W toku postępowania Agencja Celna wyjaśniła m. in., iż zakupiony towar nie odpowiadał jakościowo zamówieniu (cieńszy materiał), dlatego ponownie skalkulowano ceny w stosunku do pierwotnie ustalonych i kwota widniejąca na fakturze odzwierciedla rzeczywistą wartość towaru, a należność tę uregulowano w dniu [...] grudnia 2004 r. Decyzją z [...] maja 2007 r. Naczelnik określił kwotę wynikającą z długu celnego podlegająca retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT z tytułu importu. Za wartość celną będącą podstawą obliczeń przyjęto kwotę ujawnioną w toku weryfikacji. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła w ustawowym terminie odwołanie, żądając uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz przepisów prawa procesowego - art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym; art. 194 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie nadesłanych przez władze celne dokumentów za spełniające wymogi formalne określone w tym przepisie; art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez całkowicie dowolną i sprzeczną z zebranymi dowodami ocenę materiału dowodowego; art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu decyzji przyczyn, dla których organ nie dał wiary dokumentom przemawiającym na korzyść skarżącej (wyciągi z banku, faktura, wyjaśnienia skarżącej), dlaczego uznał fakturę nadesłaną z Hong-Kongu za podważającą treść faktury przedstawionej do odprawy. Dyrektor Izby Celnej , po przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego, decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 62 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 199 Przepisów Wykonawczych złożenie zgłoszenia celnego podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela jest równoznaczne ze złożeniem przez zgłaszającego oświadczenia o prawdziwości danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczności załączonych do niego dokumentów. W świetle obowiązujących przepisów, za prawidłowe złożenie wniosku o objęcie towaru właściwą procedurą celną odpowiedzialna jest Strona i ona też winna dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane. Podkreślił, iż podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą ma obowiązek złożenia do odprawy celnej dokumentów rzetelnie odpowiadających m.in. rodzajowi, ilości i wartości towaru z jego rzeczywistym stanem. Negatywny wynik weryfikacji, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, uprawniał organ I instancji do dokonania ustalenia wartości importowanego towaru i określenia kwoty wynikającej z długu celnego podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu. Wyjaśnił również, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna czyli cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana o ile jest to konieczne na podstawie art. 32 i 33. Ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów. Dalej wskazał, iż nadesłany wynik weryfikacji potwierdził, że firma PH dokonała zakupu towarów w firmie F. Wysyłki zostały realizowane na podstawie faktury nr [...], lotniczym listem przewozowym nr [...]. Przeprowadzone dochodzenie wykazało, iż wartość podana na w/w fakturze została zaniżona o 50% i była wystawiona na prośbę polskiego nabywcy. Sprzedający potwierdził, iż otrzymał zapłatę za towar w formie przekazów. W ocenie organu odwoławczego, poczynione ustalenia dowodzą, iż całkowita płatność za towar wymieniony w fakturze [...] wyniosła 41.063 USD. Ponadto Dyrektor zaznaczył, iż mimo wyjaśnień strony, z akt sprawy nie wynika, aby reklamowała ona u dostawcy towar ze względu na jakość niezgodną z zamówieniem. Nie potwierdziła również faktu dokonanej płatności za pośrednictwem banku. Następnie wyjaśnił, iż w myśl art. 86 obowiązującej ustawy Prawo celne (Dz.U. z 2004 r. nr 68 poz. 622) organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Organy celne nie mają uprawnienia kwestionować uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Podkreślił, iż wynik otrzymany od upoważnionej do wykonywania tej czynności instytucji nie może być podważony ani przez organy celne, ani przez importera. Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone (art. 194 § 1 Ordynacja podatkowa) zatem zarzut naruszenia przepisów art. 121,122 191,187 Ordynacja podatkowa nie znajduje odzwierciedlenia w niniejszej sprawie. Odpierając zarzut naruszenia art. 120 Ordynacja podatkowa, wskazał, iż organ celny działał w niniejszej sprawie, na podstawie i w granicach ustanowionego prawa tj. przepisów WKC i Prawa Celnego. W postępowaniu dowodowym organ celny dążył, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego do rzetelnego ustalenia minionych faktów, zgodnie z zasadą bezstronności . W myśl tej zasady organy celne kierują się w swoim postępowaniu obiektywizmem, zbierają materiał dowodowy z uwzględnieniem okoliczności korzystnych jak i niekorzystnych dla określenia sytuacji prawno materialnej strony postępowania, analizują i oceniają materiał dowodowy z uwzględnieniem okoliczności w ich wzajemnym powiązaniu oraz przyjmują jako podstawę decyzji tylko fakty ujawnione w toku postępowania. Spółka złożyła na w/w decyzję skargę wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Spółka przytoczyła motywy tożsame z zawartymi w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy powołał się na dotychczasową argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi. Sąd zważył: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji organom przypisać można naruszenie przepisów proceduralnych, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż organy celne, korzystając z uprawnień, których podstawą jest art. 78 ust.1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL nr 302 z 9 października 1992 r., ze zm.), podjęły czynności weryfikacyjne dotyczące dokumentów transakcyjnych. Sprawdzeniu podlegała przede wszystkim faktura zakupu [...] z [...] września 2004 r., wystawiona przez firmę F dołączona do zgłoszenia celnego z dnia [...] listopada 2004 r. Organ celny przesłał ją do kontroli chińskim władzom celnym. Weryfikacji tego dokumentu dokonano w drodze tzw. wzajemnej pomocy w sprawach celnych za pośrednictwem Departamentu Kontroli Celno - Akcyzowej Ministerstwa Finansów – Wydział Operacji Międzynarodowych. W treści pisma "-/-Prośba o Pomoc w Zbadaniu Sprawy -/-F -/-" datowanego na [...] kwietnia 2006 r., administracja celna wskazała, że w wyniku przeprowadzonej kontroli poczyniono szereg ustaleń. Po pierwsze wartość podana na fakturze [...] została zaniżona o 50%. Po drugie, sprzedający, czyli firma F, wystawiała faktury ze zmniejszoną wartością na prośbę polskiego nabywcy tj. Przedsiębiorstwa Handlowego Po trzecie, firma ta sprzedała towary firmie PH zgodnie z potwierdzeniem sprzedaży - fakturą pro-forma nr [...] z [...] czerwca 2004r. Po czwarte, firma wystawiła faktury o identycznych numerach i datach dla rzeczywistej wartości towaru, która powinna wynosić 41.063 USD. Po piąte, F otrzymał zapłatę za towary w formie przekazów. Z akt administracyjnych sprawy nie wynika natomiast, by do powyższej informacji zastał przez chińską administrację celną dołączony jakikolwiek materiał dowodowy (np. faktura, dowód otrzymanej zapłaty za towar), potwierdzający którąkolwiek z wymienionych powyżej okoliczności i który pozwoliłby zarówno skarżącej Spółce, jak też samemu organowi na skonfrontowanie poczynionych ustaleń z treścią zebranych w postępowaniu dowodów. Zdaniem Sądu, organy celne dokonały oceny zgromadzonego materiału dowodowego z naruszeniem treści art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), to jest z przekroczeniem granic swobodnej oceny i ze zbyt daleko idącą dowolnością. Niewątpliwie miało to związek z nieprawidłowym założeniem, iż pismo przesłane przez Wydział do spraw Ceł i Akcyzy ma walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 §1 Ordynacji podatkowej. Tymczasem uzyskana przez polskie organy celne odpowiedź nie ma charakteru dokumentu urzędowego i nie można jej przypisywać szczególnej mocy dowodowej, co jednak zrobiono. W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny m. in. w wyroku z 22 stycznia 2008 r. sygn. akt I GSK 1102/07. Zgodnie z przedstawionym tam stanowiskiem, dokumentom pochodzącym z państwa obcego, nawet sporządzonym przez organy celne i inne uprawnione podmioty, nie można przypisać mocy dokumentów urzędowych przyznanej polskim dokumentom z mocy art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej (por. J. Borkowski [w:] J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chromicki, R. Hauser, H. Wojtachnio, Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001 r., str. 516). Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, iż art. 270 § 1 Kodeksu celnego nie ogranicza stosowania za pośrednictwem art. 262 tej ustawy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazującego dopuszczać jako dowody w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wobec tego pismo podmiotu działającego na terenie państwa obcego zawierające informację co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia stanowi dowód w sprawie podlegający ocenie na ogólnych zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej stosowanych za pośrednictwem art. 262 Kodeksu celnego. Na tle stosowania art. 180 §1 Ordynacji podatkowej możność posługiwania się dokumentami zagranicznymi nie budzi wątpliwości, pomijając kwestie związane z ich tłumaczeniem (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006 r., str.575 576). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w uzasadnieniu w/w wyroku. Przedstawiona w nim argumentacja jest również aktualna dla stanu prawnego, który ma zastosowanie w niniejszej sprawie [art.73 ust.1; art.86 obowiązującej ustawy Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. nr 68 poz. 622)]. W związku z powyższym należy wskazać, iż otrzymaną odpowiedź należało ocenić w całokształcie zgromadzonego materiału, zgodnie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakładającym na organ powinność zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Za słuszny należy uznać zarzut Strony, iż pismo, będące podstawą zakwestionowania faktury [...] nie zawiera szczegółowych informacji istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza takich jak: kiedy, w jakiej formie i w jakiej kwocie nastąpiła zapłata za fakturę, czy była to jednorazowa operacja bankowa, czy faktura znajdująca się u eksportera jest kompletna i wiarygodna, przez kogo jest podpisana, w jakim dniu została wystawiona. Wyjaśnienie tych kwestii jest bardzo ważne, szczególnie wobec faktu przedstawienia przez Spółkę - oświadczenia Agencji Usług "N" z dnia [...] sierpnia 2006 r., wartości wskazanej w załączonym do zgłoszenia świadectwie pochodzenia, jak też nieprecyzyjnej treści udzielonej odpowiedzi. Należy również podkreślić, iż wątpliwości które, powstały na gruncie ustaleń co do całkowitej faktycznej płatności za towar wymieniony w fakturze [...] (a więc czy była to kwota 41.063 USD, czy też 20.543,40 USD) organy celne mogły usunąć poprzez dążenie do skontrolowania wszystkich operacji bankowych skarżącej dokonanych w danym okresie, co z pewnością pozwoliłoby na sprawdzenie, czy płatność z dnia [...] grudnia 2004 r. była w istocie jedyną , która dotyczyła spornej faktury. Reasumując, przyjęcie na podstawie powyższego pisma administracji celnej, iż właściwą wartością transakcyjną jest kwota wskazana w jego treści uprawnia do stwierdzenia, że organy celne uchybiły zasadzie prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanych przepisów organy podejmują wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Należy podkreślić, iż realną możliwość podjęcia i przeprowadzenia takich odpowiednich działań potwierdzała dodatkowo informacja zawarta w treści udzielonej odpowiedzi, o możliwości kontaktowania się ze stroną chińską w razie dalszych pytań. Ze sposobności tej polskie organy celne nie skorzystały. W obliczu poczynionych uwag, organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę jest zobowiązany przeprowadzić postępowanie dowodowe, dochowując należytej staranności w wyjaśnieniu wskazanych istotnych wątpliwości, a następnie rzetelnie i wnikliwie dokonać oceny całego materiału dowodowego z uwzględnieniem okoliczności w ich wzajemnym powiązaniu, jak również wiarygodności poszczególnych dowodów, czemu winien dać jednoznaczny wyraz w uzasadnieniu orzeczenia, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zważywszy na powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1348 z późn. zm.), określając jednocześnie, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a. (-) Barbara Rennert (-) Jacek Jaśkiewicz (-) Stefan Kowalczyk