I SA/Go 984/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz(spr.) Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Referent Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi A.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, październik 2003 r. ,kwiecień, maj, czerwiec 2004 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2007r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] maja 2007r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności A.M. - członka zarządu "I" sp. z o.o. - za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2003r. w kwocie 14 572,00 wraz z odsetkami na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 4 838,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 48,30 zł, październik 2003r. w kwocie 261,00 zł wraz z odsetkami na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 81,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 17,90 zł, kwiecień 2004r. w kwocie 17 677,70 zł wraz z odsetkami na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 4 281,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 907,10 zł, maj 2004r. w kwocie 54 203,00 zł wraz z odsetkami na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 12 504,00 zł i czerwiec 2004r. w kwocie 2 986,00 zł wraz z odsetkami na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 652,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 3 885,80 zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego , po wszczęciu postępowania postanowieniem z [...] września 2005r., decyzją z 14 marca 2006r., nr [...] orzekł o odpowiedzialności A.M. - członka zarządu "I" sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za sierpień i październik 2003r., kwiecień, maj, czerwiec 2004r. wraz z odsetkami za poszczególne miesiące na dzień wydania decyzji oraz kosztami egzekucyjnymi. Od decyzji organu I instancji skarżący odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy względnie o umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie w/w decyzji i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] marca 2007r., nr [...], uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając, że rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W ocenie organu II instancji materiał dowodowy nie zawierał dokumentów świadczących o bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] kwietnia 2007r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku "I" sp. z o.o., a następnie decyzją z [...] maja 2007r., nr [...] ponownie orzekł o odpowiedzialności podatkowej A.M. jako członka zarządu tej spółki za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego za poszczególne miesiące roku 2003 i 2004 wskazane w decyzji. Od decyzji organu I instancji skarżący odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej wnosząc o jej uchylenie w całości oraz orzeczenie przez organ II instancji co do meritum sprawy. W odwołaniu zarzucił: - naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 191 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, które to naruszenia miały istotny wpływ na przebieg sprawy i na jej końcowy wynik. W ocenie odwołującego się fakt, że jest obywatelem Austrii stałe tam zamieszkałym uniemożliwiał mu bieżącą kontrolę spółki oraz dostęp do danych rachunkowych i księgowych spółki. Ponadto wiek i stan zdrowia skarżącego uzasadniały twierdzenie, iż skarżący nie ponosi winy nieumyślnej w stopniu niedbalstwa, a tym bardziej winy umyślnej, co przesądza o istnieniu przesłanki egzoneracyjnej powodującej uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległości spółki "I". Zdaniem odwołującego się naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez organ I instancji polegało na zaniechaniu wezwania strony do uzupełnienia i sprecyzowania twierdzeń na okoliczność braku jego winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie upadłości spółki bądź niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej odwołujący się stwierdził, że organ I instancji dokonał oceny materiału dowodowego w sposób arbitralny, nie uwzględniający podstawowych zasad logiki, a także reguł doświadczenia życiowego. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy decyzję organu I instancji stwierdził, że A.M. pełnił funkcję prezesa zarządu "I" Sp. z o.o. w czasie, w którym powstały zobowiązania podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług jak i w okresie gdy przekształciły się one w zaległości podatkowe co ustalono na podstawie aktu założycielskiego spółki, postanowienia Sądu Rejonowego VI Wydział Gospodarczy z dnia [...] marca 1990r., sygn. akt Ns. Rej. [...], w przedmiocie rejestracji przedsiębiorstwa "I" Sp. z o.o., postanowienia Sądu Rejonowego z [...] listopada 1997r., sygn. akt XIV Ns.Rej. [...], w przedmiocie dokonania wpisu A.M. jako prezesa zarządu do rejestru oraz na podstawie pełnego odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego Nr KRS [...] według stanu na [...] lipca 2005r. Ponadto z aktualnego odpisu KRS wg stanu na dzień [...] kwietnia 2007r. wynikało, że A.M. był jedynym członkiem zarządu i jednocześnie prezesem zarządu "I" Spółka z o.o. w okresie od 2 stycznia 2002r. do dnia sporządzenia odpisu KRS tj. do 30 kwietnia 2007r. W ocenie organu II instancji w sposób nie budzący wątpliwości ustalona została wysokość zaległości podatkowej spółki "I" oraz wykazana bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż egzekucja prowadzona była na podstawie tytułów wykonawczych [...] z [...] lipca 2005r. za sierpień 2003r. na kwotę należności głównej w wysokości 14 572,00 zł, [...] z [...] września 2004r. za październik 2003r. na kwotę należności głównej w wysokości 261,00 zł, [...] z [...] czerwca 2004r. za kwiecień 2004r. na kwotę należności głównej w wysokości 32 469,00 zł oraz [...] z [...] kwietnia 2005r. za maj i czerwiec 2004r. W wyniku egzekucji stan zaległości uległ nieznacznej zmianie z powodu, dokonanej w dniu [...] lipca 2004r., na poczet tytułu wykonawczego nr [...] częściowej wpłaty zaległości na konto wierzyciela w związku z czym zaległość za kwiecień 2004r. wynosiła 17 677,70 zł. Egzekucja z rachunków bankowych spółki okazała się bezskuteczna z powodu braku środków na nich, co organ ustalił w oparciu o pisma Bank, Bank oraz Banku. Spółka nie posiadała też majątku ruchomego ani nieruchomego nadającego się do egzekucji co wynikało z pism: Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z 30 września 2004r. oraz 1 i 8 grudnia 2004r. w sprawie informacji o zarejestrowanych pojazdach, pism Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej i Urzędu Miasta z [...] października 2004r. oraz Starostwa Powiatowego z [...] grudnia 2004r. odnośnie wpisów w ewidencjach gruntów i nieruchomości a także raportów poborców podatkowych o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. Z tych też powodów Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2007r. umorzył postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku spółki. Odnosząc się do przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu Spółki, na które powoływał się skarżący, organ II instancji, wskazując na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 września 2005r. - sygn. akt FSK 2062/04 stwierdził, iż z art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, że ciężar udowodnienia okoliczności zwalniających z odpowiedzialności za cudze zobowiązania podatkowe ciąży na członku zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wobec tak wyraźnego brzmienia przepisu nieuprawnione jest interpretowanie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy ma obowiązek działania z urzędu w celu wykazania okoliczności eskulpujących członka zarządu. Tym bardziej, że organ podatkowy przeprowadził postępowanie co do okoliczności podnoszonych przez pełnomocnika A.M. na okoliczność braku winy w niezłożeniu wniosku o upadłość "I" Sp. z o.o. we właściwym czasie. Zdaniem organu II instancji winy podatnika nie wyłącza okoliczność, iż A.M. jest cudzoziemcem na stałe nie przebywającym w Polsce z powodu bliżej nieokreślonej choroby. Skarżący nie przedstawił żadnej dokumentacji lekarskiej uzasadniającej brak możliwości wpływu na stan prowadzenia spraw spółki oraz podejmowania działań mających na celu skuteczną ochronę jej interesów. Pełniąc funkcję członka zarządu należało przyjąć, że A.M. posiadał wiążące się z tym kompetencje i nic nie wskazywało aby był w nich ograniczony. Skarżący nie wskazał też, by w czasie pełnienia funkcji członka zarządu został pozbawiony możliwości wglądu w bieżącą księgowość spółki. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, że skarżący w czasie powstania trudności finansowych w ,I" nie tylko aktywnie uczestniczył w jej działalności, ale równocześnie prowadził - będąc likwidatorem - postępowanie upadłościowe spółki TT GmbH - jedynego wspólnika, I" Sp. z o.o. na co wskazywał wyciąg ze zbiorów dokumentów Sądu Handlowego z [...] października 2004r. Nr FM [...]. Ponadto czynny udział skarżącego w prowadzeniu spraw spółki potwierdziły m.in. deklaracje podatkowe VAT-7, których widnieje jego podpis, protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o., I" w formie aktu notarialnego z [...] marca 2004r. nr Rep. A [...]. Z tych też względów organ II instancji podzielił pogląd prawny zawarty w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2005r., sygn. akt FSK 1663/04 oraz w wyroku z 22 listopada 2006r, sygn. akt 189/06, że skoro stosownie do art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członek zarządu odpowiadać ma na zasadzie winy za brak możliwości zaspokojenia należności Skarbu Państwa w sytuacji niewypłacalności spółki, to dla uwolnienia się z tej odpowiedzialności zainteresowany winien wykazać, że nie ponosi winy w zniweczeniu możliwości równomiernego ze wszystkimi wierzycielami zaspokojenia się Skarbu Państwa w postępowaniu upadłościowym. To zarząd jako organ kierujący bieżącą działalnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada informacje o stanie jej majątku, a w szczególności o pogarszającej się sytuacji finansowej, która może uniemożliwić zaspokojenie słusznych interesów wierzycieli. Podnoszone przez skarżącego argumenty o braku możliwości sprawowania bieżącej kontroli finansowo - księgowej z uwagi na nieobecność w Polsce, a w konsekwencji powstanie niekorzystnej sytuacji majątkowej spółki będącej w dużej mierze efektem działań prokurenta oraz współpracowników zawierających wadliwe umowy, co w rezultacie doprowadziło do jej niewypłacalności, nie stanowią, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, ustawowych przesłanek uwolnienia się od odpowiedzialności unormowanych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa. Z uwagi na to, iż przepis ten odnosi się do osób będących członkami zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i wypełniających obowiązki w sensie rzeczywistym (czynnym, aktywnym) a nie tylko formalnym (biernym) skarżący pełniąc tę funkcję powinien był liczyć się z wynikającymi z tego faktu konsekwencjami prawnymi (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 3.03.2004r., sygn. akt m SA 2889/02 ). Tym bardziej, iż konsekwencji złej polityki finansowej spółki prowadzonej przez jej zarząd nie można przenieść na Skarb Państwa. Ponieważ nadto skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja zobowiązań spółki, a jedyny swój majątek - zabudowaną nieruchomość gruntową - spółka sprzedała [...] sierpnia 2003r. , w związku z tym zasadne było ustalenie odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu spółki "I" za jej zobowiązania a zarzuty odwołania za bezzasadne. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżący reprezentowany przez pełnomocnika zarzucił, podobnie jak w odwołaniu : - naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 191 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, które to naruszenia miały istotny wpływ na przebieg sprawy i na jej końcowy wynik. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych oraz o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawił tę samą argumentację faktyczną i prawną co w uzasadnieniu odwołania od decyzji organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi w związku z tym, iż zaskarżona decyzja, jego zdaniem, nie wykazuje niezgodności z prawem materialnym, nie wskazuje na naruszenie procedury administracyjnej oraz nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Ponadto w całości Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji, wyrażoną w niej ocenę dowodów oraz ocenę prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jako podstawę rozstrzygnięcia organy podatkowe wskazały art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej "OrdPU", zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków. Na wstępie należy podkreślić, iż niesporna jest między stronami okoliczność, iż skarżący był członkiem zarządu spółki "I" w okresie powstania zaległości podatkowych w podatku VAT objętych zaskarżoną decyzją, jak również niesporne są kwoty zaległości podatkowych, odsetek oraz kosztów postępowania egzekucyjnego. Nie kwestionowany jest również przez skarżącego fakt bezskuteczności egzekucji z majątku spółki "I". Ponad wszelką wątpliwość ustalono także w postępowaniu przed organami obu instancji, iż skarżący nie wskazał takiego majątku spółki, z którego Skarb Państwa mógłby wyegzekwować należności. W końcu nie ma sporu co do tego, że zarząd spółki nie wystąpił, w związku z zaprzestaniem regulowania przez spółkę należności, z wnioskiem o upadłość spółki ani nie wszczął postępowania układowego. Między stronami spór sprowadza się do oceny czy okoliczności wskazane przez skarżącego jako powód niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego nie zostały przez niego zawinione. Organy podatkowe, zarówno I jak i II instancji, przekonywująco i wszechstronnie wyjaśniły wszystkie aspekty odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki "I" Sp. z o.o. Jak wyżej wspomniano bezsporne jest, że A.M. był jedynym członkiem i jednocześnie prezesem zarządu "I" Sp. z o.o. w okresie od [...] stycznia 2002r. do [...] kwietnia 2007r. tj. do dnia wydania aktualnego wypisu z KRS a zatem w okresie powstania zaległości podatkowych w podatku VAT. Jako członek zarządu kierował bieżącą działalnością spółki i powinien być poinformowany o stanie jej majątku oraz mieć pełną wiedzę na temat kondycji finansowej Spółki. Izba Skarbowa trafnie zatem ustaliła jego odpowiedzialność za okres w którym pełnił on funkcję członka zarządu spółki wypełniając tym samym dyspozycję art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Trafny jest pogląd Izby Skarbowej, że w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za zobowiązania spółki, organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś ciężar wykazania okoliczności egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. Wskazane zaś przez skarżącego okoliczności wyłączające, w mniemaniu strony, jej winę w niezgłoszeniu wniosku o upadłość takie jak zamieszkiwanie poza granicami Polski, stan zdrowia, podeszły wiek ocenione zostały prawidłowo przez Dyrektora Izby Skarbowej jako nie uzasadniające zwolnienia od odpowiedzialności określonej przepisem art. 116 OrdPU. Okoliczności te bowiem znane były skarżącemu przy podejmowaniu się funkcji związanych z zarządzaniem spółką i ryzyko takiego modelu sprawowania zarządu skarżący na siebie przyjął. Ryzyka tego nie można przerzucać na Skarb Państwa, a pośrednio na podatników. Brak winy musi być zobiektywizowany, niezależny od woli skarżącego. Takich okoliczności skarżący nie wskazał. Nie wskazał również dowodów na chorobę uniemożliwiającą kierowaniem bieżącą działalnością spółki. Przeciwnie organy podatkowe ustaliły, że prowadził jako likwidator postępowanie upadłościowe spółki TT GmbH oraz brał czynny udział w prowadzeniu spraw spółki "I". Nie wyłącza również odpowiedzialności skarżącego okoliczność zawierania przez prokurenta spółki niekorzystnych umów. Fakt ten winien być bowiem zarządowi od razu znany i mieć wpływ na zarządzanie spółką, choćby właśnie przez wystąpienie w odpowiedniej chwili z wnioskiem o upadłość spółki lub z wnioskiem o wszczęcie postępowania układowego. Reasumując należy uznać, że skarżący przekonywująco nie wykazał żadnej z okoliczności uwalniającej go od odpowiedzialności za spółkę, a to na nim, w myśli art. 116 OrdPU ciążył obowiązek ich wykazania. Z tych też powodów zarzut skarżącego naruszenia prawa materialnego - art. 116 OrdPU należy uznać za chybiony. Nie znalazł również potwierdzenia zarzut naruszenia art. 187 § 1 OrdPU przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Już samo sformułowanie zarzutu zawiera wewnętrzną sprzeczność. W uzasadnieniu skargi skarżący nie podaje na czym w konkretnych okolicznościach niniejszej sprawy naruszenie to miałoby polegać i jakich faktów lub czynności postępowania zarzut ten dotyczy, ewentualnie jakich istotnych dla wyniku postępowania okoliczności w toku prowadzonego przed organami podatkowymi postępowania nie wyjaśniono. Zdaje się też skarżący nie widzieć swojej roli w postępowaniu. To skarżącego obciążał dowód wykazania okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zobowiązania spółki i to on w tym zakresie winien wskazać środki dowodowe. Organ podatkowy jako gospodarz postępowania musiałby wówczas wskazane dowody przeprowadzić, by nie narazić się na zarzut naruszenia przepisu art. 187 § 1 OrdPU. Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika takich dowodów nie wskazał. Także w skardze do Sądu nie podaje do czego konkretnie organ podatkowy winien wezwać stronę. Również zarzut naruszenia art. 191 OrdPU nie został przez stronę skonkretyzowany a jego uzasadnienie sprowadza się do cytowania komentarza lub wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd co do zasady zgadza się z tezami przytoczonych komentarzy jak również stanowiskiem NSA. W związku zatem z ogólnikowością zarzutu stwierdzić trzeba, iż w toku kontroli sądowoadministracyjnej Sąd orzekający w niniejszym składzie nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji potwierdzenia zarzutów. Przeciwnie - zgodzić się należy ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej wyrażonym w odpowiedzi na skargę, iż zaskarżona decyzja nie wykazuje niezgodności z prawem materialnym, nie wskazuje na naruszenie procedury administracyjnej oraz nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa a ocena dowodów nie nosi znamion dowolności. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności należy uznać, iż zaistniały przesłanki do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki i w związku z tym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało skargę, jako niezasadną oddalić. /-/ B. Rennert /-/ S. Kowalczyk /-/ J. Wierchowicz