I SAB/Go 13/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2014 r. na rozprawie sprawy ze skargi R.G. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2009 r. oddala skargę. Skarżący R.G. wniósł skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2009r. Żądając zobowiązania Naczelnika Urzędu Skarbowego do merytorycznego zakończenia sprawy [...] w terminie 14 dni od dnia doręczenia akt organowi, zobowiązania Naczelnika Urzędu Skarbowego do ukarania dyscyplinarnego pracownika winnego niezałatwienia sprawy w terminie oraz zasadzenia kosztów postępowania. Skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego. W dniu 03.11.2009 r. R.G. złożył deklarację VAT-7 za miesiąc październik 2009 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wys. 814.600 zł. W dniu 04.11.2009 r. złożył korektę przedmiotowej deklaracji wskazując iż przyczyną jej złożenia jest nieprawidłowe rozliczenie faktur, które winny zostać rozliczone w miesiącu następnym. W wyniku ponownego rozliczenia deklaracji wykazał do zwrotu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wys. 809.000 zł., wskazując skrócony termin zwrotu wykazanej nadwyżki tj. 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. W związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w wyniku przeprowadzonej u skarżącego kontroli podatkowej za 09/2009 r. oraz w związku z tym iż suma kwot podatku, wykazanych przez niego do zwrotu od początku roku, zwrotem wykazanym w deklaracji VAT-7 za 10/2009 r. przekroczyła 1.000.000 zł. (zgodnie z Wytycznymi Ministerstwa Finansów do organizacji praz urzędów skarbowych w zakresie podatku od towarów i usług zwrot taki winien być poprzedzony kontrolą podatkową) w dniu [...].11.2009 r. została wszczęta kontrola podatkowa za miesiąc październik 2009 r., W ramach przeprowadzonych czynności kontrolnych, kontrolujący wytypowali do przeprowadzenia czynności sprawdzających kontrahentów w zakresie dokonanych w miesiącu październiku 2009 r. ze skarżącym transakcji tj.: H K.N., M Sp. z o.o., E P.P., BH C M.B.. W związku z odpowiedziami otrzymanymi z Urzędów Skarbowych właściwych dla w/w kontrahentów oraz przeprowadzonymi we własnym zakresie czynnościami sprawdzającymi, które wskazywały na występujące u skarżącego nieprawidłowości podatkowej oraz z uwagi na istnienie podejrzenia, iż podmiot bierze udział w transakcjach karuzelowych, w dniu [...].11.2009 r. zostało wydane postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług za m-c październik 2009r.do czasu zakończenia kontroli podatkowej. W dniu [...].12.2009 r. Urząd Kontroli Skarbowej poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego o planowanym wszczęciu w dniu [...].12.2009 r. u skarżącego, kontroli skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za II półrocze 2009 r.. W dniu [...].12.2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego protokołem zakończył u skarżącego kontrolę podatkową. Z dniem [...].12.2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął natomiast postępowanie kontrolne wobec skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego doręczył skarżącemu postanowienie z [...].12.2009r. o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług za październik 2009 r. do czasu zakończenia kontroli skarbowej, przy czym wielokrotnie zwracał się pismami z dnia [...].03.2011r., [...].12.2011r., [...],03.2013r., [...].09.2013r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o przekazanie informacji na temat przewidywanego terminu zakończenia postępowania w zakresie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca 2009 r., do listopada 2009 r. z uwagi na przedłużony termin zwrotu podatku od towarów i usług. Na powyższe pisma Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej udzielał każdorazowo odpowiedzi, iż w dalszym ciągu prowadzone jest postępowanie kontrolne. Z ostatniej odpowiedzi Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].09.2013 r. dotyczącej m.in. prowadzonego wobec skarżącego postępowania wynika, iż postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2009 r. zostało przedłużone do dnia 11.10.2013 r. Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej poinformował, iż z uwagi na charakter sprawy i konieczność zachowania terminów proceduralnych, postępowanie nie zostanie zakończone we wskazanych terminach o czym skarżący zostanie ponownie powiadomiony, natomiast z uwagi na nieprawidłowości ujawnione w ramach tych postępowań, co do zasadności i wysokości zadeklarowanych kwot zwrotu podatku i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyda rozstrzygnięcia przedstawiające prawidłowe rozliczenia. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009r, przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług za październik 2009r. do czasu zakończenia kontroli skarbowej,jest ono prowadzone już przez cztery lata, podczas gdy sprawdzenia wymagały jedynie czynności związane z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów oraz nabycia towarów i usług w miesiącu październiku 2009r. Transakcji było niewiele i ich sprawdzenie nie wymaga lat, ale co najwyżej miesiąca, zatem zwrot podatku powinien już parę lat temu, a jedynie opieszałość organów podatkowych powoduje, że zwrot ten w sposób nieuzasadniony się przedłuża pogarszając płynność finansową skarżącego. Skarżący wskazał, że 25 września 2013r., złożył ponaglenie, które do dnia wniesienia skargi nie zostało rozpoznane. Zarzucił organowi że swoją bezczynnością naruszył art.139 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto jego zdaniem organ naruszył regulacje z art.121 § 1 i art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z regulacją art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w przedmiocie skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1 - 4a. Uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania Sąd zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie Sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art.149 §1 P.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, Sąd ją oddala (art.151 P.p.s.a.). We wniesionej skardze zarzucono organowi bezczynność, chociaż do skargi załączono wniesione przez stronę pismem z dnia [...] września 2012r. ponaglenia na przewlekłość prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług – zwrotu podatku za październik 2009r. Ponaglenie to zostało negatywnie dla skarżącego rozpoznane przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012r. ( k. 235 akt adm.) Z powyższego wynika, że strona skarżąca jako instytucje tożsame traktuje bezczynność i przewlekłość. Zgodnie z treścią art. 149 § 1 p.p.s.a. "Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1- 4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa (...)". Konstrukcja powyższego przepisu wyróżnia zatem dwie odrębne od siebie instytucje, a mianowicie skargę na bezczynność organu oraz przewlekłe prowadzenie przez organ postępowania, każde z nich ma inne zadanie, inny jest cel jego zastosowania i zakres ochrony, której strona może domagać się od sądu administracyjnego. Dokonując rozgraniczenia zakresu skarg na bezczynność i przewlekłość postępowania, zauważyć trzeba, iż ustawodawca stosunkowo niedawno wprowadził możliwość złożenia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, tj. ustawą z dnia 3 grudnia 2010r. o zmianie ustawy Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. z 2011 nr 6, poz. 18 ze zm.).Nowelizacja ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez dodanie skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, wymagać będzie reinterpretacji pojęcia "bezczynności", poprzez ograniczenie jego rozumienia do niewydania w terminie decyzji lub postanowienia, względnie aktu lub czynności wskazanych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Natomiast przez pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wydanie 5. Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70), ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (J. Borkowski (w): B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 2011, str.238 ,por. wyrok NSA z 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II OSK 549/13, wyrok NSA z 7 marca 2013 sygn. akt II OSK 34/13 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o sprawach, na stronie internetowej cbios.nsa.gov.pl) Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej zadaniem Sądu było skontrolowanie prowadzonego wobec skarżącego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania pod kątem opieszałości, którą skarżący zarzuca. Zgodnie z regulacją art.139 §1 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. § 4. Do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Termin ten może zostać przedłużony na podstawie art.140 §1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art.121 §1 Ordynacji podatkowej). Z kolei zgodnie z treścią art.125 §1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Nie oznacza to jednak, że okoliczności faktyczne mają być badane w sposób pobieżny. Szybkość postępowania nie może być realizowana kosztem wnikliwości, w związku z czym obowiązek wnikliwego działania został wymieniony przez ustawodawcę na pierwszym miejscu. Taka postawa organu podatkowego - ukierunkowana wyłącznie na szybkie załatwienie sprawy - stałaby w sprzeczności z pozostałymi zasadami wynikającymi z ustawy – Ordynacja podatkowa (por. wyrok WSA w Szczecinie z 6 listopada 2013 r. sygn. akt I SAB/Sz 15/13 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o sprawach, na stronie internetowej cbios.nsa.gov.pl). Dokonując oceny prawidłowości działania organu należy mieć na uwadze regulacje prawa materialnego stosowanego przez organ w danej sprawie. Skarżący działając na podstawie art. 87 ust.1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004r., o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.) wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z wnioskiem o dokonanie zwrotu na rachunek bankowy. Zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. obowiązującym w 2009 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W związku z powyższym wydane na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji za miesiąc październik 2009r., stanowi okoliczność, która przesądza o braku możliwości realizacji ww. zwrotu. Wszczęte i prowadzone postępowanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług m.in. za październik 2009r. wiąże się niewątpliwe z ustaleniem prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT i przedłużeniem w związku z tym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r. terminu zwrotu różnicy w tym podatku. Podkreślić przy tym należy, że przedłużenie terminu z art.139 § 1 Ordynacji podatkowej, jest spowodowane prowadzoną kontrolą skarbową przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, co jest przyczyną niezależną w rozumieniu art.139 § 4 Ordynacji podatkowej od Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podniesiony zatem zarzut naruszenia terminu załatwienia sprawy w myśl art. 121 § 1, art. 125, art. 139 § 1, art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej mając na uwadze regulację art.139 § 4 Ordynacji podatkowej okazał się niezasadny. W świetle wyżej wskazanych okoliczności Sąd nie dopatrzył się w ramach kontrolowanego postępowania znamion bezczynności czy przewlekłości. W ocenie Sądu organ podejmował bez zbędnej zwłoki czynności mające na celu zgromadzenie materiału dowodowego niezbędnego do załatwienia sprawy. Zaś długość postępowania w zakresie zwrotu podatku jest spowodowana przyczyną niezależną od Naczelnika Urzędu Skarbowego. Mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.