II SA/Go 158/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Rogalski Sędziowie Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Asesor WSA Kamila Karwatowicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 22 maja 2025 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji oddala skargę. UZASADNENIE W dniu [...] kwietnia 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. (dalej jako NUCS) wydał na podstawie m.in. art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. z 2023 r., poz. 227 ze zm., dalej jako u.g.h.), decyzję nr [...], którą nałożył na M. M. karę pieniężną w kwocie 300.000 zł, w związku z posiadaniem statusu posiadacza samoistnego lokalu położonego na parterze budynku pod adresem: ul. [...] w [...], w którym w dniu kontroli, tj. [...] lutego 2022 r. znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier o nazwach: [...]. Decyzja doręczona została adresatowi [...] kwietnia 2024 r., ponieważ strona nie wniosła od niej odwołania, decyzja stała się ostateczna [...] kwietnia 2024 r. W dniu [...] czerwca 2024 r. do NUCS wpłynął wniosek M. M. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z [...] kwietnia 2024 r., w trybie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej jako o.p.), ze względu na istotne dla sprawy nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji, lecz nieznane organowi, który wydał decyzję, tj.: 1. umowę najmu lokalu na cele użytkowe z dnia [...] kwietnia 2021 r., 2. informację o toczącym się przed Sądem Rejonowym w [...] postępowaniu karnym pod sygn. akt [...], w ramach którego wyjaśniane są faktyczne okoliczności urządzania gier hazardowych w lokalu przy ul. [...] w [...]. Skarżący wyjaśnił, iż błędnie odczytał treść decyzji z [...] kwietnia 2024 r., że nałożona kara wynosi 300.000 z, ale w momencie zorientowania się podjął starania celem weryfikacji, czy w odniesieniu do lokalu przy ul. [...] w [...] nie było jednak zawartej umowy najmu. Stąd odnalezienie wcześniej zgubionej umowy. Zdaniem skarżącego wskazane dowody bez wątpienia mogą stanowić dowód, gdyż dotyczą kwestii zasadniczej odnośnie odpowiedzialności z art. 89 u.g.h., gdyż umowa wskazuje, iż posiadaczem zależnym jest A. N. Z kolei z przebiegu postępowania karnego wynika, iż w sprawie występuje również posiadacz zależny i niezależnie od tego na którą z tych osób powinna zostać nałożona jara decyzja o nałożeniu na niego kary powinna zostać uchylona. W związku z powyższym NUCS postanowieniem z [...] lipca 2024 r. wznowił postępowanie zakończone decyzją z [...] kwietnia 2024 r. W toku postępowania organ włączył do postępowania pozyskane z akt sprawy nr [...]dowody: wezwanie z [...] lipca 2024 r. A. N. do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów, wyjaśnienia A. N. otrzymane [...] lipca 2024 r., umowę najmu lokalu na cele użytkowe z [...] kwietnia 2021r., dokumentację fotograficzną dotyczącą wynajętego lokalu, faktury VAT i rachunki za wynajem lokalu oraz opłaty za media oraz pozyskane z akt sprawy karnej skarbowej [...] dowody: notatkę urzędową UCS z [...] listopada 2018 r. w sprawie czynności przeprowadzonych w lokalu w [...], ul. [...], protokół przesłuchania świadka M. M. z [...] kwietnia 2019 r., akt notarialny Repertorium A nr [...] z [...] lutego 2004 r. stanowiący umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale 115/1000 i własności budynku o łącznej powierzchni 602,6 m2 (była restauracja H), położonego w [...] ul. [...], umowę najmu zawartą [...] września 2018 r. w [...] pomiędzy wynajmującym M. M., a najemcą A. B., dotycząca nieruchomości położonej w [...], ul. [...], fakturę VAT nr [...] z [...] listopada 2018 r. dokumentującą czynsz najmu, protokół przesłuchania świadka M. M. z [...] sierpnia 2019 r., postanowienie z [...] stycznia 2021r. o przedstawieniu A. B. zarzutów popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 kks, akt oskarżenia przeciwko A. B. z [...] maja 2021 r. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 kks w zw. z art. 18 § 3 kk, wyrok Sądu Rejonowego w [...] sygn. akt [...] z [...]marca 2024 r. uznający oskarżonego A. B. za winnego zarzucanego mu czynu, wymierzający oskarżonemu karę grzywny oraz orzekający przepadek dowodów rzeczowych. NUCS decyzją z [...] października 2024 r. nr [...] odmówił M..M. uchylenia w całości decyzji własnej z [...] kwietna 2024 r. nr [...] z uwagi na brak istnienia przesłanek przedmiotowych do wznowienia postępowania. W uzasadnieniu decyzji organ podał, iż postępowanie prowadzone na podstawie przepisów o wznowieniu postępowania uregulowane w rozdziale 17 o.p. jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, którego istotą jest weryfikacja prawidłowości decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu administracyjnym. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami określonymi w art. 240 § 1 pkt 1-8 o.p. i usunięcie ewentualnych wadliwości, a także stwierdzenie, czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej. Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek pozytywnych. Po pierwsze decyzja będąca przedmiotem postępowania musi być decyzją ostateczną, po drugie zaś musi występować jedna z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 o.p. W przedmiotowej sprawie bezspornie doszło do wystąpienia pierwszej z powyższych przesłanek, gdyż decyzja z [...] kwietnia 2024 r. była ostateczna. Organ wyjaśnił, iż uznał wniosek strony za wymagający przeprowadzenia postępowania w celu jego właściwej oceny. W toku postępowania wznowieniowego badał zaś czy norma wynikająca z przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. została spełniona. Muszą w tym celu łącznie zostać spełnione następujące warunki: na jaw wychodzą nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które mają istotne znaczenie dla sprawy, istnieją w dniu wydania decyzji oraz nie były znane organowi, który wydał decyzję. Pierwszy z akcentowanych wyżej elementów odnosi się do wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych, czy też nowych dowodów, przy czym tylko takich, które są istotne dla danej sprawy. Nie będą zatem realizowały przesłanki takie nowe okoliczności faktyczne, czy nowe dowody, które kwalifikacji istotności dla sprawy nie będą wykazywały. Drugi z elementów dotyczy nowych okoliczności faktycznych, czy nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji. A zatem tylko takie, które niewątpliwie istniały w dniu wydania decyzji mogą być uznane jako spełniające drugi z niezbędnych elementów tej przesłanki wznowieniowej. Trzecim, uzupełniającym elementem jest ten, który odnosi się do tego, czy były one znane organowi. Tylko takie bowiem nowe okoliczności, czy nowe dowody, które nie były organowi znane wypełniają wskazany trzeci element przesłanki wznowieniowej. Odnośnie umowy najmu na cele użytkowe z [...] kwietnia 2021 r. zawartej z A. N. organ podał, iż wezwał A. N., do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów, dotyczących okoliczności zawarcia ze skarżącym umowy najmu lokalu. W odpowiedzi na wezwanie w piśmie z [...] lipca 2024 r. A. N. wyjaśniła, że wynajmowała od skarżącego lokal użytkowy na cele prowadzonej przez mnie działalności gospodarczej o charakterze gastronomicznym. Jest to lokal na paterze, środkowa część budynku. Wejście znajduje się od strony placu [...]. Lokal znajduje się na parterze, wejście do lokalu znajduje się na parterze od strony placu [...], lokal składa się z pięciu pomieszczeń i toalety. Sala jadalna znajduje się na podwyższeniu. Lokal ma ok. 120 m2. Załączona umowa nie dotyczy lokalu użytkowego wskazanego na zdjęciu. W lokalu najętym prowadzi do dnia dzisiejszego działalność gastronomiczną. W lokalu wskazanym na załączonych zdjęciach nie prowadziła żadnej działalności i nie mam do niego dostępu. (...) Mając na uwadze treść pisma z całą stanowczością A. N. stwierdziła, że nie mam nic wspólnego z lokalem w którym z znajdowały się automaty do gier, do którego wejście jest umiejscowione od zachodniej części budynku. Organ wyjaśnił, iż w dacie wydania decyzji ostatecznej z [...] kwietnia 2024 r. fakt wynajmowania lokalu w [...] przy ul. [...] dla A. N. był mu znany, bowiem w toku postępowania zakończonego ww. decyzją, jako dowód w sprawie dopuszczono protokół przesłuchania świadka z [...] lutego 2023 r., do którego A. N. zeznała, że jest właścicielem spółki "[...]" z siedzibą w [...], na ul. [...] jest restauracja oraz w tym samym budynku posiada sklep z wyrobami garmażeryjnymi. Pod innymi adresami niż w/w nie prowadzi swojej działalności, wynajmuje lokal pod adresem ul. [...] od M. M. Umowa była zawarta około 2021 r. od czerwca. W lokalu posiada swój indywidualny licznik od prądu. Za wykorzystany prąd dokonuje opłaty. Natomiast nie wiedziała nic na temat gier hazardowych, które mogły by być urządzane w lokalu ul. [...]. Dalej NUSC podał, iż w toku postępowania pierwotnego pismem z [...] grudnia 2023 r. skarżący złożył oświadczenie, że od maja 2021 r. do dzisiaj w/w lokal nie był wynajmowany żadnej osobie trzeciej lub firmie i nic nie wie o wstawieniu tam automatów do gry (kto i kiedy). We wniosku o wznowienie postępowania strona zaprzeczyła swojemu wcześniejszemu stanowisku. Organ uznał, iż zebrany materiał dowodowy jednoznacznie stanowi, że w wynajmowanych pomieszczeniach A. N. prowadzi restaurację "[...]" i nie jest to lokal, w którym [...] lutego 2022 r. ujawniono niezarejestrowane automaty do gier hazardowych. Natomiast odnosząc się do kwestii toczącego się przed Sądem Rejonowym w [...] postępowania karnego pod sygn. akt [...], organ wskazał, iż we wniosku o wznowienie postępowania strona podała, że w odniesieniu do zdarzeń w tym lokalu prowadzone jest postępowanie karne, w ramach którego potwierdzone jest/będzie, że wobec jego osoby nie powinna być nakładana żadna kara pieniężna i że wstawienie w ww. lokalu przy ul. [...] w [...] automatów do gier hazardowych odbyło się bez jego wiedzy i wbrew jego woli. Ww. dowody bez wątpienia mogą stanowić istotny dowód w sprawie, gdyż dotyczą one kwestii fundamentalnych odnośnie odpowiedzialności administracyjnej z art. 89 u.g.h. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że "z redakcji przepisów wynika, że odpowiedzialności administracyjnej na tej podstawie podlega co do zasady posiadacz samoistny lokalu, chyba że lokal ów jest przedmiotem posiadania zależnego. W takiej sytuacji odpowiedzialność posiadacza samoistnego jest wyłączona " (S. Radowicki [w:] Ustawa o grach hazardowych. Komentarz, red. M. Wierzbowski, Warszawa 2019, art. 89). (...) Niemniej, z przebiegu ww. postępowania karnego wynika, iż w sprawie występuje również posiadacz zależny. Niezależnie od tego, wobec której z tych osób powinna zostać nałożona kara pieniężna, decyzja o karze pieniężnej wobec skarżącego powinna zostać jego zdaniem uchylona. Organ wskazał, iż postępowanie przed Sądem Rejonowym w [...]prowadzone pod sygn. akt [...] jest następstwem sprawy karnej skarbowej [...]. W jej toku ustalono, że A. B. zawarł ze skarżącym [...] września 2018 r. umowę najmu lokalu w [...] przy ul. [...], własnoręcznie ją podpisując, wiedząc iż w lokalu tym będą wstawione automaty do gry, przez co udzielił pomocnictwa nieustalonym osobom, w urządzaniu gier hazardowych wbrew przepisom ustawy. W związku z tym organ wniósł do Sądu akt oskarżenie przeciwko A. B. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 kks w zw. z art. 18 § 3 kk. Wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] sygn. akt [...] z [...] marca 2024 r. A. B. został uznany za winnego zarzucanego mu czynu. Sąd wymierzył oskarżonemu karę grzywny oraz orzekł przepadek dowodów rzeczowych. Zatem jak stwierdził NUCS również informacja o prowadzonym postępowaniu przed Sądem Rejonowym w [...] nie jest nowym dowodem w sprawie. Bowiem jest ono wynikiem kontroli celno-skarbowej oraz późniejszego postępowania karnego skarbowego [...], które organ wszczął i prowadził. Organ dodał przy tym, iż postępowanie sądowe sygn. akt [...] dotyczyło kontroli przeprowadzonej [...] listopada 2018 r. oraz niezarejestrowanych automatów do gier o nazwach: [...]. Natomiast decyzja z [...] kwietnia 2024 r. została wydana po kontroli przeprowadzonej [...] lutego 2022 roku, w której wykryto niezarejestrowane automaty do gier o nazwach: [...]. Organ podkreślił, iż przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. W ocenie organu przedstawione przez stronę dowody w sprawie istniały w dniu wydania decyzji, lecz były mu znane, bowiem uwzględniono je w prowadzonych postępowaniach. Nie spełniają również kryterium istotności, nie poświadczają żadnych nowych faktów. Organ wyjaśnił, iż w toku postępowania pierwotnego nie kwestionowano okoliczności, że właścicielem ujawnionych automatów może być inny podmiot niż skarżący. Jednak biorąc pod uwagę fakt, że nie ustalono urządzającego gry hazardowe ani posiadacza zależnego, zgodnie z przepisami prawa karę pieniężną nałożono na posiadacza samoistnego lokalu. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, zarzucając organowi naruszenie: a) art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż ze względu na wiedzę funkcjonariusza UCS o istnieniu umowy najmu zawartej z A. B. oraz o wydaniu wyroku skazującego A. B. za udostępnienie lokalu przy ul. [...] w [...] na potrzeby urządzania gier, pomimo że dokumenty te nie zostały włączone do materiału dowodowego sprawy o nałożenie kary pieniężnej, to nie można stwierdzić istnienia przesłanki do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] kwietnia 2024 r. podczas gdy w warunkach braku wiedzy strony o tych okolicznościach, braku ujęcia ich w materiale dowodowym sprawy wymiarowej, to nie można stwierdzić iż organ - jako organ administracyjny prowadzący postępowanie, a nie jako konkretny funkcjonariusz - miał wiedzę o tych kwestiach i prawidłowo uwzględnił je przy wydawaniu rozstrzygnięcia w związku z czym spełniona jest przesłanka nowości faktów lub okoliczności, a w świetle treści przepisów oraz utrwalonego stanowiska doktryny i orzecznictwa - iż kwestia istnienia posiadacza zależnego w zakresie lokalu przy ul. [...] w [...] ma decydujący wpływ na możliwość nałożenia sankcji administracyjnej - spełnione zostały przestanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., a w konsekwencji decyzja z dnia [...] kwietnia 2024 r. powinna zostać uchylona; b) art. 122 o.p. w zw. z art. 187 o.p. w zw. z art 191 o.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych w sprawie sprzecznych ze zgromadzonych materiałem dowodowym, błędnej oceny zeznań strony w toku postępowania w sprawie wymierzenia kary administracyjnej, wykraczając poza reguły swobodnej oceny dowodów, gdyż wnioski te są sprzeczne z pozostałym materiałem dowodowym (w dodatku potwierdzonym w istotnych kwestiach w wyroku skazującym A. B.), sformułowane wnioski są w związku z tym niezgodne z regułami logiki oraz zasadami współżycia społecznego, podczas gdy z treści materiału dowodowego wynika, iż: A. B. na mocy umowy najmu z dnia [...] września 2018 r., był posiadaczem zależnym lokalu, a organ nie ustalił, aby ta umowa została rozwiązana, A. B. jako posiadacz zależny udostępnił lokal na potrzeby urządzania gier na automatach, M. M. nie brał żadnego udziału w organizacji urządzania gier na automatach, nie udostępniał lokalu na te cele - co potwierdza treść umowy najmu z A. B., a fakt urządzania gier na automatach w lokalu przy ul. [...] w [...] odbywał się bez jego wiedzy i bez jego zgody, w związku z czym organ nie miał podstaw do konkluzji, iż w sprawie nie ustalono posiadacza zależnego - gdyż zgodnie z treścią dokumentów był nim co najmniej A. B. - a w konsekwencji, w sprawie nie wystąpiły przesłanki do ukarania M. M., tym bardziej że godzi to w elementarne zasady sprawiedliwości, gdyż o ile odpowiedzialność administracyjna nie jest zależna od winy, to nie można w tym przypadku stwierdzić, iż strona dopuściła się deliktu administracyjnego wskazanego w art. 89 u.g.h.; c) art. 89 ust. 1 pkt 4 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnym stwierdzeniu, iż w niniejszej sprawie administracyjna kara pieniężna powinna obciążać posiadacza samoistnego lokalu (właściciela), i to pomimo wiedzy organu o istnieniu stanu posiadania zależnego tego lokalu, podczas gdy z literalnej treści przepisów, jak również z utrwalonego stanowiska doktryny oraz orzecznictwa wynika, iż w przypadku istnienia stanu posiadania zależnego lokalu, w którym urządzane były gry na automatach, wyłączone z mocy prawa jest nakładanie sankcji administracyjnych na posiadacza samoistnego (właściciela) tego lokalu, w związku z czym, organ błędnie stwierdził, iż istnieją przesłanki nałożenia administracyjnej kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 4 u.g.h. na M. M.; d) art. 89 ust. 1 pkt 4 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię, polegające na błędnym stwierdzeniu, iż w związku z charakterem odpowiedzialności administracyjnej kwestia sprawstwa i zawinienia nie ma żadnego znaczenia dla wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej, podczas gdy zgodnie z poglądami sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego oraz doktryny, subiektywny element zawinienia powinien mieć znaczenie dla możliwości poniesienia odpowiedzialności, zakresu odpowiedzialności, a więc również jako element obrony podmiotu odpowiadającego za delikt administracyjny, co w sytuacji sprawy M. M. powinno prowadzić do konkluzji, iż ze względu na brak zawinienia po jego stronie, a nawet brak elementu sprawstwa (czyli naruszenia przez niego reguł prawnych), to nie można obciążać sankcją administracyjną w badanym przypadku. Decyzją z dnia [...] stycznia 2025 r., znak sprawy; [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ podkreślił, iż postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania jest postępowaniem nadzwyczajnym i w związku z tym znajduje zastosowanie wyjątkowo. Uchylenie decyzji w tym trybie może nastąpić wyłącznie w sytuacji, gdy ziszczą się przesłanki z art. 240 § 1 o.p. DIAS zwrócił uwagę, że wnioskowany przez stronę tryb wznowieniowy wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. W postępowaniu tym nie prowadzi się bowiem od nowa w całości postępowania, nie jest bowiem powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Organ wskazał, iż niewątpliwie decyzja z [...] kwietnia 2024 r. nr [...] była decyzją ostateczną, zaznaczając, iż w przypadku, gdy strona nie zgadzała się z tym rozstrzygnięciem przysługiwał jej środek zaskarżenia, o czym został prawidłowo pouczony, ale z możliwości takiej nie skorzystał, wskutek czego decyzja ta stała się ostateczna [...] kwietnia 2024 r. Złożenie wniosku o wznowienie postępowania nie może zastępować "zwykłego środka zaskarżenia", ani w postępowaniu merytorycznym, ani w postępowaniu wznowieniowym. DIAS nie zgodził się ze stanowiskiem strony, że przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. zostały spełnione. W toku postępowania zakończonego decyzją z [...] kwietnia 2024 r., organowi znane już były okoliczności, na które powołano się w uzasadnieniu wniosku o wznowienie. Kwestię tę NUCS zbadał rozpatrując wniosek o wznowienie postępowania. Organ uznał, że zasadne jest wznowienie postępowania, jednak po przeprowadzeniu postępowania nie znalazł przesłanek do uchylenia decyzji nakładającej karę pieniężną. Organ wskazał, iż w toku postępowania wznowieniowego organ I instancji zbadał, czy norma wynikająca z przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. została spełniona. W dacie wydania decyzji ostatecznej z [...] kwietnia 2024 r. fakt wynajmowania przez skarżącego lokalu w [...] przy ul. [...] dla A. N. był znany organowi I instancji, ponieważ w toku postępowania zakończonego ww. decyzją, jako dowód w sprawie dopuścił protokół przesłuchania świadka z [...] lutego 2023 r. DIAS przytoczył ponownie fragment w/w zeznania A. N., uprzednio opisany w uzasadnieniu decyzji organu I instancji. Zdaniem DIAS zebrany materiał dowodowy jednoznacznie stanowi, że w wynajmowanych pomieszczeniach A. N. prowadzi restaurację "[...]" i nie jest to lokal, w którym [...]maja 2021 r. (omyłkowo organ podał datę, prawidłowo winno być [...] lutego 2022 r.) ujawniono niezarejestrowane automaty do gier hazardowych. Podobnie odnośnie informacji o toczącym się przed Sądem Rejonowym w [...] postępowaniu karnym pod sygn. akt [...] DIAS, tak jak organ I instancji wskazał, iż postępowanie prowadzone przed Sądem Rejonowym w [...] pod sygn. akt [...] jest następstwem sprawy karnej skarbowej nr [...]. W jej toku organ I instancji ustalił, że A. B. zawarł ze skarżącym [...] września 2018 r. umowę najmu lokalu w [...] przy ul. [...], własnoręcznie ją podpisując, wiedząc iż w lokalu tym będą wstawione automaty do gry, przez co udzielił pomocnictwa nieustalonym osobom, w urządzaniu gier hazardowych wbrew przepisom ustawy. W związku powyższym, NUCS wniósł do Sądu akt oskarżenia przeciwko A. B. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 107 § 1 kks w zw. z art. 18 § 3 kk. Wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] sygn. akt [...] z [...] marca 2024 r. A. B. został uznany za winnego zarzucanego mu czynu. Sąd wymierzył oskarżonemu karę grzywny oraz orzekł przepadek dowodów rzeczowych. Oznacza to, że również informacja o prowadzonym postępowaniu przed Sądem Rejonowym w [...] nie jest nowym dowodem w sprawie, gdyż jest ono wynikiem kontroli celno-skarbowej oraz późniejszego postępowania karnego skarbowego [...], które wszczął i prowadził NUCS. Ponadto organ zauważył, że postępowanie sądowe sygn. akt [...] dotyczyło kontroli przeprowadzonej [...] listopada 2018 r. oraz niezarejestrowanych automatów do gier o nazwach: [...]. Natomiast decyzja nr [...] z [...] kwietnia 2024r., którą NUCS nałożył na stronę karę pieniężną w kwocie 300.000 zł, została wydana po kontroli przeprowadzonej [...] lutego 2022 roku znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier o nazwach: [...], Przedstawione przez stronę dowody w sprawie zdaniem organu odwoławczego nie spełniają kryteriów określonych w art. 240 § 1 pkt. 5 o.p. Owszem istniały w dniu wydania decyzji, lecz były znane organowi I instancji, gdyż organ uwzględnił je w prowadzonych postępowaniach. Nie spełniają one również kryterium istotności, nie poświadczają żadnych nowych faktów, które mogłyby wpłynąć na wydanie rozstrzygnięcia odmiennego niż dotychczasowe. W odwołaniu podniesiono, że w ramach postępowania o wymierzenie administracyjnej kary pieniężnej NUCS nie wziął pod uwagę faktu istnienia umowy najmu z dnia [...] września 2018 r. pomiędzy A. B., a M. M. oraz faktu skazania A. B. za dalsze udostępnienie lokalu przy ul. [...] w [...] na cele urządzania gier na automatach. DIAS wyjaśnił, iż nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie jest podstawą do zmiany decyzji ostatecznej. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, postępowanie wznowieniowe nie może być także wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Jest to postępowanie uproszczone, mające na celu ocenę, czy zachodzą przesłanki do zmiany decyzji ostatecznej. W tym stanie rzeczy zdaniem DIAS nie ma znaczenia, że NUCS w uzasadnieniu decyzji nakładającej karę pieniężną jako dowodu w sprawie nie wskazał umowy najmu z [...] września 2018 r. czy też wyroku z [...] marca 2024 r. Sądu Rejonowego w [...]. NUCS jako dowody w postępowaniu pierwotnym przyjął bowiem tylko dokumenty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, dotyczące urządzania gier hazardowych na automatach ujawnionych [...] maja 2021 r., a nie wszystkie dowody związane z lokalem przy ul. [...] z [...], które były znane organowi. DIAS nie zgodził się ze sformułowanymi w odwołaniu zarzutami. Organ podatkowy I instancji w sposób wyczerpujący zbadał wszystkie okoliczności związane ze sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, wynikającego z przepisu prawdy obiektywnej wyrażonego w art. 122 o.p. Zasada ta jest naczelną zasadą postępowania administracyjnego, w tym podatkowego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy administracyjne powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny zaś etap to przeprowadzenie tych dowodów. Realizację zasady prawdy obiektywnej gwarantują regulacje zawarte w przepisach dotyczących postępowania dowodowego. Organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne. Rozstrzygnięcie NUCS ma właściwa formę, bowiem zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 o.p., w przypadku, gdy organ nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1, odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części w drodze decyzji. Zaskarżoną decyzję wydał właściwy w tej sprawie organ i zawiera ona wszystkie elementy wskazane w ustawie ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał jakie przepisy mają zastosowanie w sprawie (karta 4 decyzji) oraz jakie przesłanki zadecydowały o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej (karty 2-4). Z materiału dowodowego wynika, że skarżący miał pełną wiedzę dotyczącą toczącego się postępowania, tym bardziej, że to on odpowiadał za treść złożonego przez niego wniosku. Miał on również świadomość, że powołane we wniosku okoliczności były już rozpatrywane przez NUCS w toku odrębnego postępowania. W toku postępowania pierwotnego pismem z [...] grudnia 2023 r. skarżący złożył oświadczenie o treści : (cyt.) "Pragnę poinformować iż od maja 2021 r. do dzisiaj w/w lokal nie był wynajmowany żadnej osobie trzeciej lub firmie. Nic mi nie wiadomo o wstawieniu tam automatów do gry (kto i kiedy)." Natomiast w odwołaniu pełnomocnik skarżącego wskazał, że lokal, w którym ujawniono niezarejestrowane automaty do gier był jednak przedmiotem posiadania zależnego i powołał się na umowę najmu lokalu z [...] września 2018 r. zawartą między stroną, a A. B., która rzekomo nie została rozwiązana. Jak ustalił NUCS twierdzenia te nie znajdują jednak oparcia w faktach. Na podstawie raportu "faktury sprzedaży" z aplikacji WRO SYSTEM moduł ANALIZER Naczelnik ustalił, że w złożonych plikach JPK_VAT wykazał Pan dla firmy: [...] NIP [...] tylko jedną fakturę sprzedaży nr [...]z [...] listopada 2018 r. na wartość netto 1.000 zł, z podatkiem VAT w kwocie 230 zł. W okresie późniejszym żadne faktury na ww. firmę nie zostały już wykazane, a zgodnie z wpisem w CEIDG A. B. z dniem [...] października 2019 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. Tak więc umowa najmu po krótkim okresie czasu nie była kontynuowana, a podmiot będący jej stroną utracił byt prawny. DIAS nie podzielił stanowiska odwołującego, jakoby wiedza pojedynczego funkcjonariusza o danym zdarzeniu nie była równoznaczna z wiedzą organu. Każdy funkcjonariusz wykonuje czynności z upoważnienia i na zlecenie naczelnika urzędu celno-skarbowego. Ponadto nie ma znaczenia, który z funkcjonariuszy prowadził dane postępowanie, ponieważ to nie funkcjonariusze podejmują decyzje w sprawie, tylko naczelnik właściwego urzędu, jako organ podatkowy, w tym przypadku NUCS. Tym samym zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p. organ uznał za bezpodstawny. Na powyższą decyzję M. M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. skargę. W skardze podniesione zostały zarzuty o identycznej treści jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji (treść przytoczona powyżej). W oparciu o w/w zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż Sąd rozpoznał przedmiotową sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z treścią cyt. art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Wniosek o rozpoznanie przedmiotowej sprawy w trybie uproszczonym złożył organ, skarżacy zaś nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wady skutkujące koniecznością uchylenia aktu, stwierdzenia jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w art. 145 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla ten akt w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala - art. 151 p.p.s.a. Przedmiot tak rozumianej kontroli w przedmiotowej sprawie stanowiła wydana w postępowaniu wznowieniowym decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] stycznia 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. z dnia [...] października 2024 r. o odmowie uchylenia w całości decyzji NUCS z dnia [...] kwietnia 2024 r. (o nałożeniu na skarżącego kary pieniężnej w kwocie 300 000 zł w związku z posiadaniem statusu posiadacza samoistnego lokalu przy ul. [...] w [...] w którym w dniu [...] lutego 2022 r. znajdowały się niezarejestrowane 3 automaty do gier) z uwagi na brak istnienia przesłanek przedmiotowych do wznowienia postępowania. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 128 o.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych. Oznacza to, że tylko najdalej idące wadliwości decyzji lub poprzedzającego ją postępowania mogą prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej. Przewidziana w przepisach postępowania możliwość zmiany, uchylenia albo stwierdzenia wygaśnięcia takiej decyzji ostatecznej dopuszczalna jest wyłącznie w tzw. postępowaniach nadzwyczajnych. Postępowania takie nie mogą jednak zastępować kontroli instancyjnej oraz ewentualnego badania legalności merytorycznej decyzji ostatecznej w drodze skargi do sądu administracyjnego. Podkreślić należy, iż wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, której celem jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie przed organem było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240 o.p. Procedowanie w trybie nadzwyczajnym przez organ jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, wyrażonej w art. 128 o.p., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach (wyrok NSA z 26 lipca 2022 r., sygn. akt III FSK 905/21). Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości. Równocześnie podkreślić należy, że niedopuszczalne jest wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego - toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 o.p. (wyrok NSA z 19 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1848/08). Podstawowym celem takiego postępowania nie jest więc orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p. Inne rozumienie celu tego postępowania stanowiłoby naruszenie zasady stałości decyzji podatkowej wyrażonej w art. 128 o.p. (wyrok NSA z 22 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 1569/13). Wskazać zatem należy, że postępowanie o wznowienie postępowania składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap ogranicza się do badania, czy podanie pochodzi od osoby uprawnionej do złożenia wniosku, czy wniosek dotyczy ostatecznego rozstrzygnięcia organu, czy wskazano podstawę wznowienia, a także czy zachowany został termin do złożenia wniosku. Na tym etapie organ nie bada, czy wskazana we wniosku podstawa wznowienia rzeczywiście istnieje. Etap ten ogranicza się bowiem do badania przesłanek formalnych wniosku. Jeżeli zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu (art. 243 § 1 o.p.). Z tym momentem rozpoczyna się etap drugi. Na tym etapie, co wyraźnie wynika z treści art. 243 § 2 o.p., bada się dopiero, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy do wznowienia, a więc, czy wskazane przez stronę nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, czy mają moc zmiany ustaleń i rozstrzygnięcia w poprzedniej sprawie. Zatem wznowienie postępowania nie oznacza, że zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 o.p. Dopiero po przeprowadzeniu postępowania po wszczęciu postępowania "wznowieniowego" w decyzji wydanej na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 lub pkt 2 o.p. następuje stwierdzenie czy przesłanki wznowienia rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mają wpływ na jej rozstrzygnięcie (wyrok NSA z 17 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 121/21). W razie stwierdzenia, że znaczenie podanej restytutucyjnej podstawy wznowienia nie uzasadnia zmiany ustaleń i decyzji, wydaje się decyzję, której podstawą formalnoprawną jest art. 245 § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (wskazanym przez skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zatem z treści przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wynika, że do jego prawidłowego zastosowania wymagane jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od dotychczasowego rozstrzygnięcia (wyrok NSA z 26 lipca 2022 r., sygn. akt III FSK 905/21). Dodatkowo NSA podkreśla, że oceniając zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. nie wystarcza samo stwierdzenie, że po wydaniu decyzji doszło do ujawnienia nowych dla sprawy dowodów lub okoliczności faktycznych, istniejących w dniu wydania tego aktu, nieznanych organowi orzekającemu, lecz konieczne jest ustalenie ich istotności dla sprawy przez dokonanie oceny przydatności dowodów i okoliczności przedstawionych przez stronę dla potrzeb ponownego postępowania przed organem podatkowym (wyrok NSA z 23 czerwca 2022 r., sygn. akt I FSK 1214/18). Przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1580/21). O istotności dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. można mówić, jeżeli mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie (zob. wyrok NSA z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1687/09). Nie chodzi więc o uprawdopodobnienie i przeprowadzenie przez organ kolejnego postępowania i zebranie nowych dowodów, ale o merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy na podstawie nowego dowodu dostarczonego przez stronę, który spełnia wszelkie przesłanki z art. 240 o.p. (wyrok WSA w Białymstoku z 7.09.2022 r., sygn. akt I SA/Bk 237/22). Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż po pierwsze spełniony został wymóg co do ostateczności decyzji, której dotyczy wniosek skarżącego o wznowienie postępowania, gdyż decyzja z dnia [...] kwietnia 2024r., której dotyczy wznowienie postępowania stała się ostateczna z dniem [...] kwietnia 2024 r. (w związku z brakiem wniesienia przez skarżącego odwołania). Po drugie skarżący wskazał we wniosku podstawę wznowienia – nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji, lecz nieznane organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.). Odnośnie zaś zachowania terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania Sąd wyjaśnia, iż w odróżnieniu od art. 148 k.p.a. przepisy o.p. nie ograniczają w czasie uprawnienia do zgłoszenia żądania wznowienia postępowania. Żądanie takie można zgłosić w każdym czasie. Jedynie oparcie go na podstawach wynikających z art. 240 § 1 pkt 4, 8, 11 i 12 o.p. musi nastąpić w terminie miesięcznym. Skoro zgłoszona przez skarżącego podstawa wznowienia to art. 240 § 1 pkt 5 o.p. ograniczenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie nie miało zatem miejsca. Mając na uwadze, iż opisane powyżej przesłanki formalne zostały spełnione organ prawidłowo wszczął w niniejszej sprawie postępowania o wznowieniu postępowania, wydając w tym względzie postanowienie na podstawie art. 243 o.p. Oznacza to, że w dalszej kolejności organ zobligowany był do przeprowadzenia postępowania co do istnienia wskazanej przez skarżącego przesłanki wznowienia i rozstrzygnięcia czy wskazane przez skarżącego nowe dowody mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący jako dowody we wniosku o wznowienie postępowania wskazał: 1. umowę najmu lokalu na cele użytkowe z dnia [...] kwietnia 2021 r., 2. informację o toczącym się przed Sądem Rejonowym w [...] postępowaniu karnym pod sygn. akt [...], w ramach którego wyjaśniane są faktyczne okoliczności urządzania gier hazardowych w lokalu przy ul. [...] w [...]. Zdaniem skarżącego dowody te mają wpływ na wynik postępowania. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry w pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gier na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy, z wyjątkiem ust. 4 i 5. W myśl zaś art. 89 ust. 1 pkt 4 u.g.h. karze pieniężnej podlega posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego. Zdaniem skarżącego w przypadku istnienia stanu posiadania zależnego lokalu przy ul. [...] w [...], w którym urządzane były gry na automatach, wyłączone z mocy prawa jest nakładanie sankcji administracyjnych na posiadacza samoistnego (właściciela) tego lokalu. Skoro zatem, jak podnosi skarżący, istnieje posiadacz zależny, na co mają wskazywać przywołane przez skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania dowody, to decyzja o nałożeniu na niego kary pieniężnej powinna zostać uchylona. Według skarżącego wskazane przez niego dowody bez wątpienia mogą stanowić dowód, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., gdyż dotyczą kwestii zasadniczej odnośnie odpowiedzialności z art. 89 u.g.h., gdyż umowa wskazuje, iż posiadaczem zależnym jest A. N.. Z kolei z przebiegu postępowania karnego wynika, iż w sprawie występuje również posiadacz zależny (A. B.) i niezależnie od tego, na którą z tych osób powinna zostać nałożona kara pieniężna, decyzja z [...] kwietnia 2024 r. o nałożeniu na niego kary powinna zostać uchylona. W toku przedmiotowego postępowania organy stwierdziły jednak brak istnienia przesłanek przedmiotowych do wznowienia postępowania, gdyż dowody wskazane przez skarżącego co prawda istniały w dniu wydania decyzji, ale były znane organowi i nie były istotne dla sprawy, nie miały wpływu na odmienne rozstrzygnięcie. W konsekwencji działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p. organy odmówiły uchylenia w całości decyzji ostatecznej z [...] kwietnia 2024 r. W ocenie Sądu rozstrzygnięcie organów nie narusza przepisów prawa i nie budzi zastrzeżeń. Organy w sposób przekonujący i znajdujący oparcie w materiale dowodowym sprawy uzasadniły swoje stanowisko, biorąc przy tym pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy, okoliczności sprawy i postawę skarżącego w toku postępowania. Odnośnie pierwszego z przywołanych przez skarżącego dowodów tj. umowy najmu zawartej z A. N., należy w pełni zgodzić się z organami, iż fakt wynajmowania lokalu przy ul. [...] w [...] A. N. był znany organowi w dacie wydawania decyzji, powodując, że nie może on skutecznie stanowić podstawy do uchylenia ostatecznej decyzji. Za taką oceną przemawia załączony do akt sprawy protokół przesłuchania A. N. jako świadka (k. 73 w/w akt administracyjnych). Z protokołu tego wynika, że w/w miała zawartą ze skarżącym od ok. czerwca 2021 r. umowę najmu lokalu przy ul. [...], gdzie prowadzi działalność gastronomiczną. Z załączonych do akt sprawy dokumentów, w tym zdjęć (z kontroli i załączonych przez A. N. do wyjaśneiń), wynika, iż wynajmowany przez A. N. lokal nie stanowi lokalu, w którym przeprowadzana była kontrola z [...] lutego 2022 r. i gdzie ujawniono niezarejestrowane automaty do gier hazardowych. Dodać przy tym należy, iż w toku postępowania dotyczącego nałożenia kary pieniężnej związanej z ujawnieniem niezarejestrowanych automatów do gier, skarżący złożył oświadczenie z dnia [...] grudnia 2023 r., że od maja 2021 r. do dnia złożenia oświadczenia lokal przy ul. [...] nie był wynajmowany i nic nie wiadomo mu o wstawieniu automatów do gry. Z kolei oświadczenie skarżącego zawarte we wniosku o wznowieniu postępowania pozostaje w sprzeczności z przytoczonym powyżej oświadczeniem. Do tego skarżący próbując wyjaśnić powyższe nieścisłości i sprzeczności podał, iż o umowie najmu zapomniał, a sama umowa najpierw zginęła, a potem się odnalazła, co rodzi wątpliwości odnośnie wiarygodności tych oświadczeń. Zauważyć przy tym należy, iż odnośnie opisanego dowodu skarżący nie zakwestionował dokonanej przez organy oceny w zaskarżonych decyzjach w treści skargi skierowanej do sądu administracyjnego, koncentrując zarzuty skargi wyłącznie co do drugiego z powołanych przez niego dowodów. Podobnie w zakresie drugiego wskazanego przez skarżącego dowodu dotyczącego toczącego się przed Sądem Rejonowym w [...] postępowania karnego o sygn. akt [...], będącego następstwem sprawy karnej skarbowej nr [...]. W sprawie tej wyrokiem z dnia [...] marca 2024 r. A. B. został uznany za winnego zarzucanego mu czynu, że w dniu [...] września 2018 r. zawarł umowę dotyczącą najmu lokalu przy ul. [...] w [...], własnoręcznie ją podpisując, wiedząc, że w lokalu tym będą wstawione automaty do gry, przez co udzielił pełnomocnictwa nieustalonym osobom, w urządzaniu w powyższym lokalu gier hazardowych na automatach do gier: [...], wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, tj. bez wymaganych koncesji i w miejscu do tego nieprzeznaczonym tj. o czyn z art. 18 § 3 kk w zw. z art. 107 § 1 kks. Powyższe postępowanie stanowiło następstwo sprawy karnej skarbowej nr [...], gdzie organ I instancji ustalił, iż A. B. zawarł ze skarżącym w dniu [...] września 2018 r. umowę najmu lokalu przy ul. [...]. Przy czym powyższe postępowanie odnosiło się do kontroli przeprowadzonej w lokalu w listopadzie 2018r., a zatem dotyczyło innej kontroli niż w niniejszej sprawie tj. [...] lutego 2022 r. i odnosiło się do innych automatów do gier. W ocenie Sądu wskazaną przez organy argumentację uznać należało za prawidłową. Dowód, o którym mowa istniał przed wydaniem decyzji z [...] kwietnia 2024 r., ale był organowi znany, gdyż to ten sam organ tj. NUCS prowadził postępowanie w sprawie nałożenia kary zakończone decyzją z [...] kwietnia 2024 r., jak i zainicjował postępowanie karne skarbowe, o którym mowa powyżej. Zatem organ posiadał wiedzę o w/w okolicznościach. Zgodzić należy się, iż organ nie był obowiązany przeprowadzać dowodu z w/w wyroku w postępowaniu zwykłym jeżeli dowód taki nie miał dla sprawy znaczenia. Powyższe oznacza, iż w/w dowód nie może stanowić źródła skutecznego uchylenia decyzji ostatecznej. Zatem przywołane przez skarżącego dowody nie tylko były znane organowi I instancji w toku postępowania, ale też nie mają waloru istotności, gdyż nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie. Zdaniem Sądu organy prawidłowo także zwróciły także uwagę, że najpierw w oświadczeniu z dnia [...] grudnia 2023 r. skarżący podał, iż od maja 2021 r. do dnia złożenia oświadczenia sporny lokal nie był wynajmowany żadnej osobie trzeciej lub firmie i nić mu nie wiadomo o wstawianiu tam automatów do gier. (k. 89 akt administracyjnych.). Po czym, nie wnosząc odwołania od decyzji z dnia [...] kwietnia 2024 r. wniósł o wznowienie postępowania, wskazując w nim na brak uwzględnienia przez organ wyroku z dnia [...] marca 2024 r. Co istotne w dniu [...] kwietnia 2019 r. skarżący zeznał przez organem celno-skarbowym, iż [...] września 2018 r. podpisał umowę z A. B., przedstawiając umowę najmu lokalu i faktury za miesiąc listopad i podał, że jak dowiedział się o zatrzymaniu automatów do gier to zerwał umowę i lokal zamknął na łódkę, od tego momentu nie był w lokalu i nie wiec co tam się działo. (k. 66 akt administracyjnych). W związku z powyższym należy stwierdzić, iż organy miały wiedzę co do kwestii umowy zawartej przez skarżącego w dniu [...] września 2018 r. oraz okoliczności jej zawarcia, a także jej losów, które skarżący sam opisał podając do protokołu przesłuchania. Jak podał skarżący umowa została zerwana, a przecież ustalenia organu w sprawie zakończonej decyzją z [...] kwietnia 2024 r. odnosiły się do daty kontroli - [...] lutego 2022 r. Oznacza to, że dowód wskazany przez skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania nie mógł stanowić podstawy do zmiany rozstrzygnięcia z [...] kwietnia 2024 r. Nie można uznać, aby dowód ten był istotny dla wyniku postępowania. Wbrew intencjom skarżącego nie można przyjąć aby negacja ustalonych w postępowaniu zwykłym okoliczności faktycznych mogła być uznana za spełniającą warunek ,,nowości" z art. 240 § 1pkt 5 o.p. Zdaniem Sądu postępowanie nadzwyczajne nie powinno służyć do weryfikacji sprawy zakończonej decyzją ostateczną przez osobę, która brała w postępowaniu zwykłym czynny udział, ale nie skorzystała ze środka odwoławczego doprowadzając do uostatecznienia się decyzji, a jednocześnie składane przez nią oświadczenia są sprzeczne i bez wiarygodnego uzasadnienia. Skoro zatem w postępowaniu wznowieniowym ani organ z urzędu nie stwierdził, ani skarżący nie przedstawił przekonujących argumentów lub dowodów pozwalających uznać, iż w istocie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania, zasadnie w zaskarżonej decyzji organ utrzymał w mocy własną decyzję odmawiającą z ww. powodów uchylenia decyzji ostatecznej. W tym stanie rzeczy, Sąd nie dostrzegł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Podejmując skarżone rozstrzygnięcie organy działały na podstawie i w granicach prawa, akta sprawy nie pozwalają na uwzględnienie zarzutów dotyczących naruszenia zasad zaufania i przekonywania. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym w granicach jakie stawia tryb postępowania wznowieniowego. W świetle powyższych rozważań należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania za nieuzasadnione. Odnośnie zaś naruszenia przepisu art. 89 ust. 1 pkt 4 u.g.h. Sąd wyjaśnia, iż przepis ten nie stanowił podstawy zaskarżonych rozstrzygnięć (jest tak w przypadku decyzji z dnia [...] kwietnia 2024 r.), gdyż stanowiły ją przepisy o.p. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd oddalił skargę działając na podstawie art. 151 p.p.s.a.