II SA/Go 317/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant sekr. sąd. Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2019 r. sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Go 317/15, w sprawie ze skargi Ł.J. za którego obecnie działa kurator spadku K.F. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżony wyrok w całości, II. oddala skargę w całości, III. odstępuje od zasądzenia w całości na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] - działając na podstawie art.6 ust.1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. – określanej dalej jako u.g.h.) - wymierzył Ł.J. karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie [...] w kwocie 12.000,00 zł, Organ wskazał w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, że w wyniku przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2010 r. przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w [...] kontroli w holu [...] trasa [...] należącym do "P." spółka jawna, stwierdzono eksploatowanie automatu do gier oznaczony jako "symulator" [...] o numerze fabrycznym [...] włączonego do sieci elektrycznej i gotowego do eksploatacji. Kontrolujący uznali, iż jego budowa i sposób działania, w tym możliwość kumulowania wygranych w ramach wykupionego limitu czasowego, dają podstawy do twierdzenia, że jest to automat do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 540 ze zm.). W trakcie wykonywanych czynności przez funkcjonariuszy celnych przedłożono umowę dzierżawy powierzchni, z której wynika, iż gry na symulatorze organizuje: J. Na okoliczność wykonanych czynności funkcjonariusze celni sporządzili protokół oględzin automatu do gier [...]. Mając na uwadze ustalenia kontroli, Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2013 r., wszczął z urzędu, wobec Ł.J., postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie [...] oraz postanowił włączyć do przedmiotowej sprawy materiał dowodowy przekazany przez Referat Dozoru Urzędu Celnego za pismami z dnia [...] grudnia 2010 r., [...] marca 2011 r. [...] grudnia 2011r, [...] marca 2011 r., [...] marca 2012 r., [...] marca 2012 r., z dnia [...] lutego 2013 r., [...] grudnia 2011 r. wraz z opinią dotyczącą automatu (ekspertyza wykonana do sprawy [...] w dniu [...] maja 2011 r.). Następnie decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. wymierzył, Ł.J. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą J., karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie [...], w kwocie 12.000,00 zł. Na skutek wniesionego przez Skarżącego odwołania Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] marca 2015r nr [...] zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu między innymi stwierdzając, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż przesłanką do wszczęcia z urzędu przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie o nazwie [...] były materiały przekazane przez Referat Dozoru Urzędu Celnego w [...] za pismem nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., które dotyczyły przeprowadzenia kontroli przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego, w wyniku której stwierdzono użytkowanie ww. automatu poza kasynem gry oraz bez posiadania koncesji na prowadzenie kasyna gry, jak również opinia biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji przy Sądzie Okręgowym w [...] mgr inż. R.R. sporządzona w dniu [...] maja 2011 r. do sygn. akt [...], w której uznał, iż na badanym urządzeniu nr [...] użytkowanym przez skarżącego można prowadzić gry, które są grami na urządzeniu elektromechanicznym lub elektronicznym, w tym komputerowym, organizowanymi w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania sposób bezpośredni wygranej pieniężnej lub rzeczowej, a uzyskany wynik gry nie zależy od umiejętności (zręczności) grającego, tym samym więc gra ma charakter losowy, zatem urządzenie to jest typowym automatem do gier, które spełnia wymogi art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Następnie w toku tego postępowania organ pierwszej instancji posiłkując się pozyskaną decyzją Ministra Finansów nr AG8/7291/280/2012/XIM/6 z dnia 27 stycznia 2014 r., w której Minister Finansów rozstrzygnął, że gry prowadzone m.in. na automacie [...] o numerze [...] są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, utwierdziły go w przekonaniu odnośnie prowadzonego postępowania w powyższym zakresie. Niniejszy spór zadaniem organu odwoławczego sprowadzał się zasadniczo do konieczności rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy dwóch kwestii. Osądzenie pierwszej z nich w niniejszym postępowaniu polega na ustaleniu, czy gra na urządzeniu o nazwie [...] stanowiła grę na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, tak jak ustalił to organ pierwszej instancji. Dopiero po ustaleniu tego faktu rozstrzygnięciu podlegać będzie drugie zagadnienie, dotyczące zasadności nałożenia spornej kary pieniężnej. Zgodnie z opinią techniczną z badania przeprowadzonego przez R.R. w dniu [...] maja 2011 r., sporny automat [...] nie wypłaca wygranych pieniężnych ani rzeczowych, a czas gry limituje wartość dokonanych wpłat, przy czym uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy nie zmienia ustalonego na jej początku czasu trwania ani wyniku końcowego (cyt.) "wynik zostaje zapisany w chwili wyczerpania zakupionego czasu gry lub w dowolnym, wybranym przez grającego momencie (przycisk 'zakończ grę/zapisz wynik’) co spowoduje anulowanie pozostałego czasu gry’’. Dodatkowo w tej opinii wskazano także, iż gra na ww. automacie posiada charakter losowy. W toku natomiast eksperymentu przeprowadzonego w dniu [...] grudnia 2010 r., zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.), funkcjonariusze celni stwierdzili, że po upływie wykupionego czasu gry dalsze prowadzenie gry nie było możliwe. Na układ znaków (owoców) na bębnach w jednej linii podczas gry monitorowanej grający nie ma żadnego wpływu i nie zależy on od zręczności grającego. Rozpoczęcie kolejnej gry wiąże się z kolejnym wrzuceniem monety do automatu lub banknotu. Zdobyte w toku gry punkty pozwalają na jej przedłużenie do maksymalnej granicy zakupionego limitu czasowego. Po upływie tego czasu klawisze do sterowania stają się nieaktywne, licznik zostaje wyzerowany a pozostające na nim punkty wyświetlają się oknie LASTY SCORE jako "mój wynik". Wrzucono kolejnych 5 zł w celu sprawdzenia przez kontrolujących jak zachowa się automat gdy wyczerpią się punkty przed upływem zakupionego czasu gry. Otrzymane punkty wyświetlone zostały w liczniku Credit na zielono. Po nastawieniu stawki 50 punktów, po jednej grze licznik Credit wyzerował się, a po chwili wskazał 1000 pkt w kolorze czerwonym, za które można było dalej prowadzić grę. Komercyjny natomiast charakter spornego urządzenia wynika z faktu, iż warunkiem jego uruchomienia jest zakredytowanie go przez grającego gotówką w wysokości zależnej od ilości wybranego czasu gry i punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier losowych. Zatem powyższe okoliczności spowodowały, że Kontrolujący uznali, iż urządzane przez Stronę gry mają charakter losowy i wyczerpują cechy określone w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.  Dodatkowo za losowym charakterem gry przemawia to, że możliwe jest w grze korzystanie z przycisku "START/STOP", który uruchamiania i zatrzymuje tryb gry, w którym gracz nie ma żadnego wpływu na jej przebieg i przed uruchomieniem tej funkcji nie ma żadnej wiedzy, jaki będzie wynik punktowy tej rozgrywki. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że skoro gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik gry, tj. ile punktów uzyska przed upływem wykupionego czasu gry oraz ilość punktów zdobytych w trakcie wykupionego czasu gry nie zależy od zręczności gracza, to stwierdzić należy że gra na automacie [...] ma charakter losowy. Ponieważ ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "charakteru losowego", Dyrektor Izby Celnej podzielił w tym zakresie pogląd wywiedziony przez Sąd Najwyższy w wyroku sygn. akt V KK 420/11 z dnia 7 maja 2012 r., iż w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, gra "ma charakter losowy", jeśli jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego. W tym kontekście, w ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie uznać należy, że gra na spornym automacie ma charakter losowy, gdyż gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik gry, tj. ile punktów uzyska w jego wyniku. Organ odwoławczy stwierdził, że wobec uznania spornego automatu za automat do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych i bezspornego użytkowania go poza kasynem gry, zaistniała również przesłanka do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej w trybie określonym w art. 89 tej ustawy. Tym samym więc za właściwe należy uznać postępowanie Naczelnika Urzędu Celnego wyrażone w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącego w zakresie naruszenie przepisów art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w związku z art. 14 ust. ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych przez ich błędną interpretację, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na zastosowaniu ustawy, która nie została uprzednio notyfikowana przez Komisję Europejską. Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych są przepisami obowiązującymi w porządku prawnym RP. Zatem dopóki taki przepis prawny nie zostanie uchwalony, to ustawa ta nadal obowiązuje i posiada moc prawną w polskim systemie prawnym. To, że przepisy przedmiotowej ustawy bezpośrednio dotyczą skarżącego i jego działalności w charakterze zakazów, nie może oznaczać, iż jest on nieskuteczny i nie obowiązuje. Od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. wywiódł skarżący, wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: I. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. nr 201 poz. 1540) (dalej "UGH") wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 z późn. zm.) i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącego sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 UGH, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH; II. naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 UGH oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH, a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 Ordynacji podatkowej; III. naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych, Niezależnie od powyższego, przedmiotowej decyzji zarzucił: IV. naruszenie przepisów art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 UGH poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w przepisach art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 UGH, a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; V. naruszenie przepisu art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wyrażającego zasadę in dubio pro tributańo zgodnie, z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych a także co do wykładni prawa na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 UGH, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; VI. naruszenie przepisu art. 121 § 2 oraz art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie wyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry posiadające charakter losowy według normy w art. 2 ust. 5 UGH, tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 Ordynacji podatkowej; VII. naruszenie art. 191 Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie, iż zastopowanie przez gracza symboli w grze ma charakter przypadkowy podczas gdy analiza dowodów zaoferowanych przez stronę (załączonych do zastrzeżeń do protokołu z kontroli z dnia [...].03.2011 r.) w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J.K. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem, opinii prawnej prof. M.C. oraz ekspertyzy prawnej prof. dr hab. S.P. w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych przez Dyrektora Izby Celnej w zaskarżonej decyzji; VIII. naruszenie art. 180 § 1, art. 181, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanej do niniejszego postępowania opinii biegłego sądowego R.R. sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w opinii prawnej dr hab. J.K. z [...].05.2011r. (w załączeniu); IX. naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 UGH przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że przepis art. 89 cyt. wyżej ustawy znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym Przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 UGH; X. naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy z dnia 19.11.2009 r o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 UGH zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks; XI. naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dn. 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem; W nawiązaniu do powyższego, wniósł także o: 1 przedstawienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., na podstawie art. 193 Konstytucji RP, Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego o to, czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tego samego podmiotu, za ten sam czyn kary pieniężnej i posiłkowej odpowiedzialności karnoskarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 ustawy Kodeks Karny Skarbowy są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, 2. zawieszenie - na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), (dalej p.p.s.a.) - postępowania sądowo-administracyjnego zainicjowanego niniejszą skargą do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytania prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego; 3. o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci: (i) protokołu z kontroli z dnia [...] marca 2011r. przeprowadzonej przez Urząd Celny w [...], w [...] (analogicznej sprawie), na okoliczność wykazania, że identyczne programowo urządzenie [...] ma charakter zręcznościowy, a nie losowy "gdyż wynik gry zależy od gracza, który sam decyduje o wariancie zatrzymania motywów, a przez to jego decyzja ma wpływ na wynik gry" oraz na okoliczność wykazania, iż urzędnicy Celni [...] dokonując badania tego samego urządzenia doszli do diametralnie odmiennych wniosków niż urzędnicy Urzędu Celnego [...], a zatem nawet w łonie samej Służby Celnej istnieją rozbieżności co do charakteru gier oferowanych przez identyczne urządzenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji oraz uznając zarzuty strony skarżącej za nieuzasadnione. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2015r. działając na podstawie art.125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. zawieszono postępowanie do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego " czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007r., nr 111, poz. 765 ze zm.) są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej?". Pytanie to zostało zarejestrowane w Trybunale Konstytucyjnym pod sygn. akt P 32/12. W ocenie Sądu, zachodziła zależność między wynikiem postępowania prowadzonego przez Trybunał a sprawą niniejszą, z uwagi na art. 89 ustawy o grach hazardowych, stanowiący podstawę prawną wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania bez wymaganego pozwolenia gier na automatach o niskich wygranych. Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 21 października 2015r w sprawie P 32/12. orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. podjęto zawieszone postępowanie. Pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia [...] grudnia 2015r. uzupełnił swoją argumentację przedstawiając dodatkowo jej uzasadnienie oparte na najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również sądów powszechnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, obecny tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a wyrokiem z dnia 10 grudnia 2015 r., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lutego 2015 r. W uzasadnieniu wyroku podzielono stanowisko organów orzekających w sprawie, że automat jest automatem do gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych oraz że skarżąca nie posiada zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, które uprawniałyby do urządzania gier na tych automatach. Sąd uznał jednak, że stwierdzony delikt administracyjny został przez organy obu instancji nieprawidłowo zakwalifikowany jako zachowanie spełniające znamiona art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (tj. jako urządzanie gier na automacie poza kasynem gry) zamiast czynu unormowanego w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych (tj. jako urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Zdaniem Sądu, opisane w art. 89 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Czynności związane z uzyskaniem koncesji i wymaganej rejestracji automatu poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność, zatem podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.), natomiast kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Dalej Sąd zauważył, że wymierzenie kary w wysokości 12.000 zł od każdego automatu umożliwia podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Zdaniem Sądu nie można przyjąć, aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. W konkluzji Sąd wówczas stwierdził, że organy administracji obu instancji naruszyły prawo materialne przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Dlatego też uchylił zarówno zaskarżoną decyzję, jak i decyzję organu I instancji. W związku z tym WSA zalecił organom administracji, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględniły ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku oraz przeprowadziły stosowne czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości kary z uwzględnieniem powołanej regulacji. Organy zobowiązane zostały do ustalenia dotyczącego wysokości przychodu strony, uzyskanego w wyniku funkcjonowania automatu. Skargą kasacyjną z dnia [...] stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej [...] zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a ponadto wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie i o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skarżący kasacyjnie zarzucił naruszenie: I. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pomimo tego, że w sprawie nie doszło do naruszenia jakichkolwiek przepisów prawa uzasadniających takie rozstrzygnięcie, 2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 181 oraz art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; obecny tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: o.p.) polegające na uznaniu, iż organ winien w niniejszej sprawie dokonać ustaleń pozwalających na ustalenie wysokości kary; II. prawa materialnego, tj.: 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. przez niewłaściwe zastosowanie, bowiem w stanie faktycznym sprawy, tj. urządzaniem gry na automacie poza kasynem gry winien znaleźć zastosowanie art. 89 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. 2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że w przypadku stwierdzonego braku u urządzającego gry hazardowe zezwolenia na urządzanie gier poza kasynem, przepis ten nie znajdzie zastosowania i wskutek takiego przyjęcia niezastosowanie przywołanego przepisu przez Sąd I instancji, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy, tj. urządzaniem gry na automacie poza kasynem gry przepis ten winien znaleźć zastosowanie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty uzasadniające podniesione zarzuty. Po wydania wyroku i wniesieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego pismem z dnia [...] stycznia 2016r., poinformował, że skarżący zmarł [...] października 2015r.,a następnie do pisma procesowego z dnia [...] lutego 2016r., załączył kserokopię odpisu aktu zgonu. Postanowieniem z dnia [...] marca 2016r., na podstawie art.124 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawieszono postępowanie. Następnie postanowieniem z dnia [...] marca 2017r. wystąpiono do Sądu Rejonowego w [...] o ustanowienie kuratora spadku po zmarłym skarżącym. Pismem z dnia [...] lipca 2019r. Sąd Rejonowy [...] przesłał odpis prawomocnego postanowienia z dnia [...] maja 2019r.,sygn. akt I [...] o ustanowieniu K.F. kuratorem spadku po zmarłym Ł.J. W piśmie z dnia [...] czerwca ustanowiony kurator spadku zgłosił się do postępowania składając wniosek o podjęcie zawieszonego postępowania. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019r., na podstawie art. 128 § 1 pkt 1 p.p.s.a., podjęto zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrując sprawę w trybie art. 179 a p.p.s.a. zważył co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić tryb w jakim Sąd podjął rozstrzygnięcie. Zgodnie z art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu sąd pierwszej instancji stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna. Przepis ten został wprowadzony ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2015 r. poz. 658). Cytowany art. 179 a p.p.s.a. zawiera dwie przesłanki dokonania tzw. autokontroli orzeczenia. Sąd I instancji może bowiem stwierdzić, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione. Przesłanki te połączone są spójnikiem "albo". Według wykładni językowej przepis prawny musimy traktować jako całość, tak, aby żaden jego fragment (nawet przecinek czy kropka) nie był zbędny. Wynika to z tego, że każdy znak, kropka, a także spójniki takie jak "i", "lub", "albo" nadają przepisom różne znaczenie. Oczywistym jest, że spójnik "albo" wyraża alternatywę rozłączną. Zatem przesłanki unormowane w art. 179 a są od siebie niezależne i stosuje się je rozłącznie, wystarczy, aby ziściła się tylko jedna z nich. Zgodnie natomiast z art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. i art. 58 § pkt 5 p.p.s.a., zdolność sądowa podmiotów postępowania sądowoadministracyjnego jest bezwzględną przesłanką procesową. Cecha ta pozwala na skuteczne przeprowadzenie ważnego postępowania przed sądem administracyjnym z udziałem danego podmiotu w charakterze strony. Utrata zdolności sądowej przez osobę fizyczną następuje z chwilą jej śmierci (art. 8 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, Dz. U. z 2016 r. poz. 380). Rozpoznając sprawę, sąd administracyjny obowiązany jest ustalić czy podmiot postępowania ma zdolność sądową oraz czy nie doszło do następstwa prawnego. W przypadku następstwa prawnego, sąd obowiązany jest zapewnić następcom prawnym udział w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Podkreślić należy, że po śmierci strony sąd zobowiązany jest zawiesić postępowanie do czasu zgłoszenia się lub wskazania następców prawnych zmarłego albo od dnia ustanowienia we właściwej drodze kuratora spadku. W rozpoznawanej sprawie skarga została wniesiona przez Ł.J., który przez wydaniem wyroku, zmarł [...] października 2015r. To, że okoliczność śmierci skarżącego nie była znana Sądowi w dniu wydania 10 grudnia 2015r., wyroku nie może mieć w tym kontekście żadnego znaczenia, bowiem skierowane rozstrzygnięcia do osoby nieżyjącej wywołuje konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego z przyczyny, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. W takich okolicznościach sąd może podjąć stosowne czynności procesowe mające na celu ustalenie kręgu osób, które należy wezwać do udziału w sprawie jako następców prawnych zmarłej strony np. poprzez zwrócenie się z urzędu do sądu spadku o ustanowienie kuratora spadku, gdy w ciągu roku od daty postanowienia o zawieszeniu postępowania nie zgłoszą się lub nie zostaną wskazani następcy prawni zmarłej strony (art. 128 § 2 p.p.s.a.), co też miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Rozpoznając sprawę na rozprawie [...] października 2019r., Sąd miał na uwadze poglądy zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r. w sprawie sygn. akt II GPS 1/16. Przypomnieć należy, że Sąd w wyroku z dnia 10 grudnia 2015r przyjmując, że kontrolowane decyzje naruszają prawo materialne - art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych przez jego zastosowanie i art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przez jego niezastosowanie jednocześnie przesądził, że strona wnosząca skargę urządzała gry na automacie z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie, a gry te były grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Obecnie należy stwierdzić, że powołana w toku postępowania administracyjnego przez organy obu instancji podstawa prawna nałożenia kary była prawidłowa, a pogląd Sądu zaprezentowany w wyroku z dnia 10 grudnia 2015r., wskazujący, że w opisanym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych jest obecnie nieuprawniony. Podkreślić należy, że zajęte przez Sąd w wyroku z dnia 10 grudnia 2015r., stanowisko było niejednolicie prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. W związku z pojawieniem się rozbieżności w orzecznictwie Prezes Naczelnego Administracyjnego wystąpił z wnioskiem o podjęcie w składzie siedmiu sędziów uchwały wyjaśniającej. Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16 w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę, 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od [...] lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.). Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - jak podkreślono w przywołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego - jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Uchwałą tą skład rozpoznający niniejszą sprawę jest związany, nie znajdując podstaw do zastosowania art. 269 § 1 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/14, publ. CBOSA). Reasumując Sąd ponownie rozpoznając sprawę uznał, iż zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej wydane w sprawie rozstrzygnięcia nie naruszają zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów prawa procesowego. W oparciu o ustalony w sprawie w sposób bezsporny stan faktyczny sprawy, jak i prawidłowo zgromadzony i oceniony materiał dowodowy sprawy, organy procedujące w sprawie zasadnie uznały, iż skarżący urządzał gry na przedmiotowym automacie poza kasynem gry, a przesłanki tego twierdzenia wykazały w uzasadnieniach wydanych rozstrzygnięć, spełniających wymogi art. 210 § 4 o.p. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 179a ustawy p.p.s.a. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 10 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 317/15 i po ponownym rozpoznaniu sprawy, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a skargę oddalił. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a., albowiem uchylenie wyroku nastąpiło z powodu wzięcia pod uwagę z urzędu jednej z okoliczności wskazanych w art.183 § 2 p.p.s.a., nadto wnoszący skargę kasacyjną nie powołał się na nieważność postępowania ( patrz Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – komentarz pod redakcją R. Hauser, M. Wierzbowski Wydawnictwo C.H. BECK , Warszawa 2019 str.911 teza 18).