II SA/Go 374/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Wieczorek Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Protokolant st. sekr. sąd. Monika Walentynowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2015 r. sprawy ze skargi T spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej T spółki z o.o. kwotę 3137 (trzy tysiące sto trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2015 roku nr [...], którą to decyzją, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.), art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej w skrócie u.g.h. po rozpatrzeniu odwołania Strony – T Spółki z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] stycznia 2015 r., o wymierzeniu spółce kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na automacie [...] o numerze [...] i automacie [...] o numerze [...] w łącznej kwocie 24.000,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujące ustalenia: Dnia [...] lipca 2014 r. funkcjonariusze celnych Referatu Dozoru Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w barze "B" przy ul. [...] należącym do "B" spółka cywilna S. i E.B.. W trakcie kontroli stwierdzono eksploatowanie urządzeń o nazwie: [...] o numerze [...] i automacie [...] o numerze [...]. Były one włączone do sieci elektrycznej i gotowe do eksploatacji. Kontrolujący uznali, iż ich budowa i sposób działania, w tym możliwość bezpośredniej realizacji wygranych pieniężnych, dają podstawy do twierdzenia, że są to automaty do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Zgodnie z umową dzierżawy z dnia [...] października 2013 r., którą właściciele baru okazali do wglądu, dzierżawca części lokalu tj. firma T Sp. z o.o. zainstalowała i udostępniła do eksploatacji dwa urządzenia do gier o nazwie wyżej wskazanej. Na okoliczność wykonanych czynności funkcjonariusze celni sporządzili protokół oględzin ww. automatów do gier. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem na wskazanych wyżej automatach. oraz włączył do akt sprawy zgromadzony dotychczas materiał dowodowy, w tym opinię biegłego sądowego R.R. dotyczącą automatu [...] nr [...] i automatu [...] nr [...] sporządzona na potrzeby postępowania karnego. Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2014 r. Spółka zwróciła się o zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie, którego Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nie uwzględnił. Decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego powołując się na art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 ustawy o dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych, wymierzył "T" Spółce z o.o. karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na opisanych wyżej automatach w łącznej kwocie 24.000,00 zł. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła: - naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz z art. 91 w związku z art. 6 i 14 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wobec wymierzenia kary za urządzanie gier poza kasynem, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu tej ustawy przez art. 8 ust. 1 oraz art 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurą udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UEL.98.204.37 ze zm.) i konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; -naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art 89 u.g.h. i art. 24 i art 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s. Skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, m.in. z uwagi na na "techniczny" charakter art. 14 ust. 1 u.g.h., a także wniosła o zawieszenie postępowania w związku z pytaniami prawnymi: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 maja 2012 sygn. akt III SA/Gl 1979 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 roku sygn. akt II GSK 686/13 . Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. odmówił stronie zawieszenia postępowania odwoławczego. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 roku nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Spór w niniejszej sprawie zdaniem organu sprowadza się zasadniczo do konieczności rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy dwóch kwestii. Osądzenie pierwszej z nich w niniejszym postępowaniu polega na ustaleniu, czy gry na wskazanych wyżej urządzeniach są grami na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., tak jak ustalił to organ pierwszej instancji. Drugie zagadnienie dotyczy zasadności nałożenia spornej kary pieniężnej. Dokonując wykładni normy art. 2 ust. 5 u.g.h. organ stwierdził, iż stanowi ona uzupełnienie definicji gry na automatach, zawartej w art. 2 ust. 3 tej ustawy. Stosownie do art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, z kolei w myśl art. 2 ust. 5 tej ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w dniu [...] lipca 2014 roku w trakcie przeprowadzenia gier kontrolnych odnośnie zasad funkcjonowania automatów pozwalają zdaniem organu na stwierdzenie, że na automatach tych prowadzi się gry o wygrane pieniężne i automaty bezpośrednio je realizują. Na układ znaków na prezentowanych grach grający nie mają żadnego wpływu i zależy od przypadku co uzasadnia przyjęcie, że gry na tym automacie są grami losowymi. Ponadto w ekspertyzie biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier R.R. sporządzonej po uprzednim dokonaniu oględzin spornych automatów i przeprowadzeniu na nich gier testowych, potwierdzono, że po wybraniu jednej z dostępnych gier i jej uruchomieniu po uprzednim uiszczeniu wymaganej kwoty uruchamiają się bębny, które zatrzymują się samoczynnie. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego, jego zdolności psycho-motorycznych i inteligencji Jeżeli symbole na poszczególnych bębnach utworzą określoną w planie gry kombinacje w danych liniach, to grający otrzymuje wygraną w postaci punktów kredytowych dopisywanych do licznika kredyt. Na zakończenie gry zamontowane oprogramowania w obu automatach umożliwia wypłatę wygranej. W opinii biegłego badane urządzenia są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Ustalenia biegłego sądowego w zakresie ustalenia stanu technicznego oraz sposobu działania spornych automatów są spójne z ustaleniami funkcjonariuszu urzędu celnego wskazanymi w protokole z oględzin i przeprowadzonej gry kontrolnej. Tym samym należało uznać, iż sporne automaty jest automatami do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Odpowiadając na zarzut naruszenia przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 ustawy w związku z art. 6 i 14 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wobec wymierzenia kary za urządzanie gier poza kasynem, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu tej ustawy wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzenia kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 o.p., organ odwoławczy zwrócł uwagę, iż nie uchwalono dotychczas żadnego innego przepisu prawnego, który uchylałby przepisy u.g.h. Dopóki taki przepis prawny nie zostanie uchwalony, ustawa ta nadal obowiązuje i posiada moc prawną w polskim systemie prawnym. To, że przepisy przedmiotowej ustawy bezpośrednio dotyczą strony i jej działalności w charakterze zakazów, nie może oznaczać, iż jest on nieskuteczny i nie obowiązuje. Mimo, że przepisy ustawy o grach hazardowych niosą za sobą wiele ograniczeń, jednakże takie ograniczenia są dozwolone jeżeli ustanowione są w ustawie. Tego typu ograniczenia właśnie występują w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Celnej powołał się na stanowisko wyrażone przez Sąd Najwyższy w wyrokach z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt II KZP 15/13 i II KZP 14/13, w których sąd ten jednoznacznie wskazał i uzasadnił, że do czasu zainicjowania kontroli ustawy o grach hazardowych przez Trybunał Konstytucyjny lub do przyjęcia przez niego stosownego rozstrzygnięcia o braku obowiązywania przepisów tej ustawy, brak jest podstaw do odmowy ich stosowania. Skoro zatem przed Trybunałem Konstytucyjnym nie zapadł wyrok derogujący przepisy u.g.h., Dyrektor Izby Celnej nie mógł zgodzić się ze stanowiskiem strony. Dnia 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny w wyroku sygn. akt P 4/14 orzekł, iż ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej (...) odstąpienie przez ustawodawcę od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach w salonach gier, w punktach handlowych, gastronomicznych i usługowych, a więc poza kasynami gry, spełnia konstytucyjne wymogi ograniczenia wolności działalności gospodarczej. Ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad tą sferą stwarzającą liczne zagrożenia nie tylko w postaci uzależnień, ale także struktur przestępczych. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zwalczanie takich zagrożeń społecznych leży z całą pewnością w interesie publicznym, o którym mowa w art. 22 konstytucji. Wolność działalności gospodarczej w dziedzinie hazardu może podlegać dalej idącym ograniczeniom z uwagi na konieczność zagwarantowania niezbędnego poziomu ochrony konsumentów i porządku publicznego. Odnosząc się do naruszenia przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s. organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowym postępowaniu podmiotem jest "T" Spółka z o.o.. Postępowanie zatem nie jest prowadzone przeciwko osobie fizycznej, stąd też nie może w nim występować przedstawiony w pytaniu prawnym problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej. Postępowanie karno-skarbowe prowadzone na podstawie przepisów kodeksu karnego skarbowego prowadzone jest przeciwko osobom fizycznym. Natomiast w niniejszym postępowaniu podatkowym stroną jest osoba prawna, nie było prowadzone przeciwko osobie fizycznej, stąd nie mogło w nim dojść do naruszenia ww. przepisów. Biorąc powyższe pod rozwagę organ stwierdził, że wobec uznania spornych urządzeń za automaty do gier w rozumieniu u.g.h. i bezpośredniego użytkowania ich poza kasynem zaistniały przesłanki do wymierzenia spółce kary pieniężnej w trybie określonym w art. 98 tej ustawy. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej firma T spółka z o.o. złożyła skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2015 roku w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości. Nadto wniosła o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W złożonej skardze podniesiono następujące zarzuty: a) naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącej kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h. w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h; b) naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 o.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 o.p.; c) naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h., art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s.; d) naruszenie art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie zakończonej zaskarżoną do tutejszego Sądu decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2015 r., w przedmiocie wymierzenia Spółce kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew bowiem twierdzeniom Spółki w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania, w szczególności wymienionych w skardze, a jedynie do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych do rozstrzygnięcia sprawo, do niewłaściwej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do konkretnej normy prawa materialnego zawartej w art. 89 u.g.h. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkich od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia, umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Według postanowień art. 2 ust. 3 tej ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast według unormowania zawartego w art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustaw gry na urządzeniach mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgromadzony przez organy celne materiał dowodowy zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie pozwala przyjąć w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Wskazują na to zarówno ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy urzędu celnego w trakcie oględzin spornych urządzeń i wykonanej w trakcie tych oględzin w ramach eksperymentu gry kontrolnej, jak i ustalenia i wnioski zawarte w opinii biegłego sądowego z dziedziny informatyki, telekomunikacji i automatów do gier R.R.. W opinii tej biegły po dokonaniu oględzin urządzeń, ustaleniu ich stanu technicznego i wykonaniu gier kontrolnych stwierdził, że badane automaty służą do celów komercyjnych, albowiem warunkiem ich uruchomienia jest zakredytowanie przez grającego gotówki. Można na nich rozgrywać gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowy. Wynik uzyskiwany w każdej grze jest niezależny od umiejętności grającego lub jego zdolności psychomotorycznych i intelektualnych. Nie ma on wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole skutkujące wygraną. Powyższe ustalenia biegłego korespondują w całości z ustaleniami poczynionymi w trakcie wcześniej przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celny oględzin w trakcie których przeprowadzono jednocześnie eksperyment, a przedstawionych w sporządzonym z tej czynności protokole. Strona skarżąca nie zakwestionowała skutecznie powyższych ustaleń, ani też nie przedstawiła dowodów pozwalających je podważyć. Po stwierdzeniu, że gry na badanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., należy przejść do oceny działania organów w zakresie zastosowanych unormowań dotyczących nałożenia na Spółkę kary pieniężnej. Zgodnie art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W świetle zaś art. 23a ust. 1 i 2 u.g.h. automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Z akt sprawy nie wynika aby spółka posiadała koncesję na prowadzenie kasyna, a także, aby ujawniony w lokalu automat posiadał wymaganą (przez art. 23a ust. 1 u.g.h.) rejestrację. Stwierdzenie tych okoliczności zasadnym czyni zatem wymierzenie Spółce kary pieniężnej w oparciu o art. 89 u.g.h. Nieprzestrzeganie bowiem powyższych przepisów przy urządzaniu gier na automatach jest deliktem administracyjnym określonym w art. 89 wskazanej ustawy sankcjonowanym właśnie taką karą. Przywołane unormowanie trzeba uzupełnić przepisem art. 141 u.g.h, który stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry – do gier na automatach w salonach gier na automatach, a także gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych – jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 u.g.h. Przyjęte w art. 141 u.g.h. rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli u.g.h. zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem 1 stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. W ocenie Sądu, mając na uwadze dotychczas poczynione w trakcie postępowania wyjaśniającego, organy obu instancji dokonały jednak nieprawidłowej kwalifikacji deliktu popełnionego przez Spółkę do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, m.in. z uwagi na brak ustaleń związanych z ustaleniem posiadania przez spółkę koncesji, zezwolenia, czy dokonania rejestracji automatu lub urządzenia), zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest bowiem wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna (językowa). Dostrzec należy, że opisane w art. 89 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Jak już podano, w świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. i art. 23a ust. 1 u.g.h., działalność m.in. w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a warunkiem dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier jest jego uprzednia rejestracja przez naczelnika urzędu celnego. Czynności związane z uzyskaniem stosownej koncesji i wymaganej rejestracji automatu niewątpliwie poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność. To zaś oznacza, że podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Skoro nielegalne działanie podmiotu usankcjonowane zostało w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., to przyjąć należy, że kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12.000 zł. od każdego automatu, która umożliwia, podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry, zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Nie sposób przyjąć aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. Jednakowe traktowanie tych podmiotów pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Stwierdzone uchybienie przepisom prawa materialnego, przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., ma wpływ na wynik spawy, gdyż konieczne jest ustalenie innej wysokości kary, którą nie jest kara pieniężna w wysokości 12.000 zł określona w art. 89 ust. 2 pkt 2, a kara pieniężna w wysokości 100% przychodu uzyskanego z przychodu gry wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, oprócz uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu, organy przeprowadzą więc stosowne czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości tej kary z uwzględnieniem regulacji art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Organ winien dokonać ustaleń związanych z posiadaniem czy też nie przez skarżącą spółkę koncesji lub zezwolenia związanych z prowadzeniem gier o których mowa w art. 6 ustawy o grach hazardowych co jest niezbędną przesłanką do przyjęcia odpowiedniej kwalifikacji czynu przez spółkę związanego z prowadzeniem gier na automatach W świetle powyższej oceny prawnej nie mogły odnieść zamierzonego skutku argumenty Spółki podniesione w uzasadnienia twierdzenia o bezskuteczności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu u.g.h. Spółka opiera bowiem to twierdzenie na sprzężeniu normy sankcjonowanej (wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.g.h.) oraz normy sankcjonującej (wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Taka relacja nie występuje natomiast między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Delikt administracyjny, opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h., gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia (wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., III SA/Wr 113/15, www.orzecznia.nsa.gov.pl). Dostrzec należy i to, że karze pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., podlega urządzający gry hazardowe bez: 1) koncesji; 2) zezwolenia; 3) dokonania zgłoszenia; 4) wymaganej rejestracji automatu do gry; 5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry. Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 u.g.h., dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a u.g.h. Każdy zaś z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.). Konstatacja ta ma doniosłe znaczenie w kontrolowanej sprawie. W projekcie u.g.h., który nie został przedstawiony notyfikacji w Komisji Europejskiej, art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowił, że karze podlega "urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia". Katalog podmiotów podlegających karom pieniężnym na podstawie tego przepisu został następnie rozszerzony, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779), o "urządzających gry hazardowe bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Jak wynika z uzasadnienia projektu powołanej ustawy, została ona poddana notyfikacji Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL (druk sejmowy nr 3860/ VI kadencja, dostępny pod adresem www.sejm.gov.pl). Oznacza to, że nawet przy przyjęciu poglądu o bezskuteczności przepisów u.g.h. nienotyfikowanych w Komisji Europejskiej, w okolicznościach niniejszej sprawy istnieje skuteczny przepis u.g.h., stanowiący podstawę do wymierzenia Spółce kary pieniężnej. Takim przepisem jest art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w brzmieniu "karze podlega urządzający gry hazardowe bez wymaganej rejestracji automatu". Jak już bowiem podano, przepis ten w takim brzmieniu był notyfikowany Komisji Europejskiej i może stanowić samodzielną podstawę ukarania. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że są one bezzasadne. Nie można zgodzić się z deprecjonowaniem przez stronę środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających na gruncie Ordynacji podatkowej w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. Jest przy tym oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach jak inne dowody, z tym, że ma on bez wątpienia charakter dowodu bezpośredniego. Należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie w niemałej skali zjawisk społecznie niepożądanych, co przejawiało się faktycznym urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród używanych automatów znajdowały się takie, które były dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), jak i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem umożliwiającym obejście unormowań dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane. Wobec zasygnalizowanych zjawisk właśnie eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry, aniżeli w przypadku, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej. Nie można podzielić stanowiska strony skarżącej o niewystąpieniu w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który – według art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej – umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. W przeciwnym wypadku kontrole tego rodzaju byłyby iluzoryczne. Z tych racji nie mógł się ostać zarzut skargi o "nielegalnych" czynnościach procesowych organu. Przy tym wszystkim także materiał dowodowy nie wskazuje, by strona skarżąca podjęła próbę podważenia wyników uzyskanych podczas eksperymentu na kontrolowanym urządzeniu. Sąd nie dopatrzył się również podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h, art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s. W przedmiotowym postępowaniu jego podmiotem, na któremu wymierzono grzywnę w oparciu o art. 89 u.g.h. jest skarżąca spółka. W zakresie postępowania karno-skarbowego spółka nie może popełnić przestępstwa lub wykroczenia. Może je popełnić jedynie osoba fizyczna. Co prawda przepisy kodeksu karnego skarbowego dopuszczają możliwość nałożenia na osobę prawną, w tym spółkę , jak i również na jednostki nie posiadające osobowości prawnej odpowiedzialność za grzywnę nałożoną na inny podmiot na podstawie art. 24 ustawy z dnia 10 września 1999 roku Kodeks karny skarbowy (Dz.U z 1999 r. Nr 83, poz. 930) jednak ewentualna odpowiedzialność spółki następuje dopiero w przypadku gdy spółka odniosła lub mogła odnieść z przestępstwa sprawy korzyść majątkową, a grzywny nie jest w stanie uiścić skazany. Spółka jako osoba prawna będzie zatem odpowiadać posiłkowo, co oznacza, że nie ponosi ona odpowiedzialności karnej skarbowej w sposób bezpośredni. Odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 ma charakter jedynie posiłkowy. Realizowana jest niejako dopiero w "trzeciej kolejności" – przede wszystkim grzywnę powinien uiścić sam skazany, jeżeli to nie nastąpi, należy grzywnę ściągnąć z jego majątku w drodze egzekucji, dopiero wówczas gdy okaże się to niemożliwe, grzywna może obciążyć odpowiedzialnego posiłkowo. Stąd też nie występuje wbrew twierdzeniom strony skarżącej problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej osoby fizycznej. Mimo niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd uwzględniając regulację art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Rozpoznając ponownie sprawę organy winny uwzględnić wskazaną w niniejszym uzasadnieniu interpretację przepisu art. 89 u.g.h. i poczynić wskazane ustalenia celem dokonanie prawidłowej kwalifikacji czyny przypisanego spółce w związku z naruszeniem ustawy o grach hazardowych, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozważań Sądu dotyczących ustalenia wysokości kary pieniężnej. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., mając na względzie wysokość uiszczonego przez Spółkę wpisu, wynagrodzenie pełnomocnika Spółki będącego radcą prawnym, ustalone zgodnie z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) oraz wysokość opłaty skarbowej za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa.