I SA/Ke 170/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta,, Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant Krzysztof Armański, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2006r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług oddala skargę ISA/Ke 170/06 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr. [...] Dyrektor Izby Skarbowe utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego urzędu Skarbowego nr. [...] z dnia [...] w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł w raz z odsetkami [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że decyzją z dnia [...] nr. [...] Dyrektor Urzędu Celnego uznał na nieprawidłowe zgłoszenie celne SAD nr. [...] z dnia [...] i w związku z tym określił W. K. kwotę wynikającą z długu celnego i wymierzył opłatę manipulacyjną .Jednocześnie działając jako płatnik Dyrektor Urzędu wydał w dniu 21.VI.2001r. zawiadomienie o powstaniu obowiązku podatkowego, w którym obliczył podatki tj. podatek akcyzowy i VAT. Na skutek skargi podatnika Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 17.XI.2004r. ISA/Kr 213/02 uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ja decyzją organu I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] wydał decyzję znak: [...] uznającą przedmiotowe zgłoszenie celne za prawidłowe oraz decyzję znak: [...] umarzającą postępowanie w sprawie określenia kwoty podatku VAT z tytułu importu towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu wg. zgłoszenia celnego nr.[...] z dnia [...] W związku z powyższym W. K. dnia 22.XI.2005r. złożył do Urzędu Skarbowego wniosek o zwrot nadpłaconego podatku VAT wraz z odsetkami liczonymi od chwili wpłacenia ich na konto Urzędu Celnego tj. dnia 25.VI.2001r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] orzekł o zwrocie nadpłaty w podatku VAT wraz z odsetkami w wysokości [...] zł naliczonymi w oparciu o art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przepis art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie ma w sprawie zastosowania. Wskazał, że na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej oprocentowanie nadpłaty przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty tj. od dnia zapłaty przez podatnika nienależnego podatku ale tylko w wypadku powstania nadpłaty na skutek zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej na skutek decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego, która następnie została zmieniona, uchylona lub co do której nastąpiło stwierdzenie nieważności. Powyższe okoliczności w sprawie nie zaszły albowiem nie wydano decyzji o wymiarze VAT z tytułu importu, która mogłaby podlegać zmianie, uchyleniu bądź stwierdzeniu nieważności. W przypadku skarżącego zwrot nadpłaty nastąpił na skutek wydania przez organ I instancji decyzji o stwierdzeniu nadpłaty podatku pobranego przez płatnika. Oznacza to, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje skarżącemu dopiero od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i tylko wówczas, gdy decyzja w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie została wydana w ciągu 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty albo wówczas gdy nadpłata nie została zwrócona w ciągu miesiąca od dnia wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty. Powyższe wynika z art. 78 § 1 i § 3 pkt 3 lit. a i b Ordynacji podatkowej. Skoro organ I instancji zachował owe terminy tak dla wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty jak i jej zwrotu na konto to nadpłata nie powinna być opodatkowana. Biorąc jednak pod uwagę treść art. 234 ordynacji podatkowej w myśl którego organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się organ II instancji trzymał zaskarżoną decyzje w mocy. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie decyzja I instancji nie narusza rażąco prawa lub interesu publicznego co przemawiałoby za wyeliminowaniem jej w tym zakresie z obrotu prawnego. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze W. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego tj. art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że oprocentowanie nadpłaty w podatku od towarów i usług przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zamiast od dnia powstania nadpłaty. U uzasadnieniu skargi wskazał, że nie był pouczony o możliwości żądania sprostowania w formie decyzji zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego i wyliczenia podatku VAT. Wskazał, że nie jest dla niego zrozumiałe stanowisko organów skarbowych, że zawiadomienie(zwane przez skarżącego decyzją) o powstaniu obowiązku podatkowego i wyliczenie podatku dokonane przez organ skarbowy nie jest decyzją wymiarową. Wskazał też, że dopiero zaskarżenie przez niego decyzji organów celnych otworzyło mu drogę do starania się o zwrot nadpłaty. Zdaniem skarżącego gdyby zwrócił się do organów skarbowych w trybie art. 11 b ustawy z dnia 8.I.1993r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym(Dz.U.Nr.11 poz. 50 ze zm.) to i tak nie doszłoby do skorygowania wysokości należnego z tytułu importu towarów podatku gdyż o obrocie funkcjonowała w tym czasie decyzja uznająca jego zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Nadto wskazał, że nie miał wpływu na pobór podatku w nieprawidłowej wysokości co jego zdaniem oznacza, że oprocentowanie nadpłaty winno być liczone od dnia jej powstania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie wywodząc jak w motywach zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych(Dz.U.Nr. 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie taką decyzję, która narusza prawo i to w sposób mający wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Istotą sporu pomiędzy stronami jest ustalenie początkowej daty naliczana odsetek od powstałej w podatku od towarów i usług nadpłaty. Art. 78 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa(tekst jedn. Dz.U.Nr.8 poz. 60 za 2005r. ze zm.) wskazuje, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu w ściśle, określonych przypadkach. Oznacza to innymi słowy, że nie wszystkie nadpłaty podlegają oprocentowaniu. Z treści wym. wyżej przepisu wynika, że początkowym dniem naliczenia oprocentowania w zależności od stanu faktycznego jest: 1.dzień powstania nadpłaty 2.dzień wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji 3. dzień złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem(deklaracją). Dzień powstania nadpłaty jest początkowym terminem biegu odsetek jedynie w przypadku jeżeli nadpłata powstała z powodu wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego(art. 73 § 1 pkt 1 OP). W tym przypadku intencja ustawodawcy było wynagrodzenie podatnika( oprocentowanie jako specyficzna forma wynagrodzenia) za szkodę spowodowaną wadliwą decyzją podatkową. Taka sytuacja jak prawidłowo ustalił organ skarbowy w sprawie nie wystąpiła. Zawiadomienie o powstaniu obowiązku podatkowego a następnie obliczenie podatku i jego pobór jest obowiązkiem organu celnego wynikającym z art.11 ustawy z dnia 8.I.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym(Dz.U.Nr.11 poz. 50 ze zm.). Wyliczając i pobierając podatek VAT organ celny działał jako płatnik podatku. Skarżący jeśli kwestionował obliczenie podatków z tytułu importu lub istnienie obowiązku podatkowego mógł w terminie miesiąca od dnia pobrania tych , podatków przez organ celny wystąpić do organu podatkowego z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie niesłusznie pobranej kwoty na podstawie art.11 b wskazanej wyżej ustawy VAT. Nie jest prawdą, że skarżący nie był pouczony w tym zakresie przez organ celny albowiem pokwitował odbiór zawiadomienia wraz z pouczeniem o treści art. 11 b. Nie może również twierdzić, że wystąpienie w tym trybie nie doprowadziłoby do zwrotu niesłusznie pobranej kwoty albowiem w tym postępowaniu organ podatkowy miałby za zadanie ustalenie czy powstał obowiązek podatkowy i ewentualnie w jakiej wysokości. Od tak wydanej decyzji podatnikowi na zasadach ogólnych służyłaby droga zaskarżenia. Skoro jednak podatnik drogi tej nie wyczerpał i nie doprowadził do wydania decyzji wymiarowej to jak zasadnie przyjął organ do zwrotu nadpłaty należało zastosować odpowiednie przepisy Ordynacji podatkowej(Dział III rozdział 9). Skoro zatem jak wskazano wyżej nadpłata nie powstał w wyniku uchylenia decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego to zgodnie z dyspozycją art.78 § 1 i 3 pkt 3 lit. a i b Ordynacji podatkowej oprocentowanie przysługuje podatnikowi dopiero od dnia złożenia wniosku o nadpłatę i to tylko wówczas gdy decyzja w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie została wydana w ciągu 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty albo wówczas gdy nadpłata nie zostanie zwrócona w terminie miesiąca od dnia wydania decyzji a przed upływem 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku. Skoro co sporne nie jest organ skarbowy zachował powyższe terminy przedmiotowa nadpłata nie powinna być oprocentowana. Prawidłowo jednak organ skarbowy powołując się na wyrażoną w art. 234 Ordynacji podatkowej zasadę nie wydawania decyzji na niekorzyść strony decyzję organu I instancji mimo ustalenia odsetek utrzymał w mocy. Skoro zatem zaskarżona decyzja odpowiada prawu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.VIII.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz.U.Nr. 153 poz. 1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.