I SA/Ke 188/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal,, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2010r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 12 stycznia 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę. I SA/Ke 188/10 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia[...] . nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]znak: [...] [...] w sprawie ustalenia J K podatku od spadków i darowizn w kwocie 2450 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym HP. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji wskazał, iż postanowieniem z dnia 1 marca 2004r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w Sandomierzu Wydział Cywilny stwierdził, że spadek po H P zmarłym dnia 8 grudnia 2003r., na podstawie ustawy, nabyła córka J K w całości. W dniu 24 sierpnia 2009r. spadkobierczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe SD-3 o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku po zmarłym, w którym wykazała nabycie udziału wynoszącego 1/2 części działki nr 282 o powierzchni 2.058 m2 położonej w przy ul. [...] oraz 1/2 części budynku mieszkalnego położonego na tej działce. Wartość rynkową nabytego tytułem spadku udziału spadkobierczyni określiła na kwotę 53 450 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, iż wykazana przez podatniczkę wartość nabytej masy spadkowej odpowiadała wartości rynkowej określonej zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, dlatego w/w decyzją z dnia 7 października 2009r. ustalił należny od J K podatek od spadków i darowizn w kwocie 2450 zł. Za podstawę opodatkowania organ podatkowy przyjął wartość rynkową wykazanej masy spadkowej odpowiadającą udziałowi nabytemu w spadku tj. 1/2 części w kwocie 53 450 zł. Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn organ uwzględnił kwotę wolną od opodatkowania dla nabywcy z pierwszej grupy podatkowej w wysokości 9637 zł. Podatek obliczono według skali określonej w art. 15 ust. 1 w/w ustawy. Od powyższej decyzji J K złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji podatniczka zarzuciła naruszenie: 1. art. 68 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego mimo przedawnienia, 2. art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez przyjęcie, że w 2009r. powstał obowiązek podatkowy z tytułu przyjęcia spadku w 2003r. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej zważył, iż odwołanie J K nie zasługuje na uwzględnienie. Organ przywołał na wstępie brzmienie przepisów art. 21 § 1 pkt 2 i art. 68 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej jako Ordynacja podatkowa). Organ powołał się na treść przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 142 poz. 1514 z późn. zm.) i wyjaśnił, że zasady określania momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabycia spadku zawierają unormowania zawarte w art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia (art. 6 ust. 4 wymienionej ustawy podatkowej). Zgodnie z art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej jako k.c.), jak wskazał organ, nabycie rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład spadku następuje z mocy samego prawa z chwilą otwarcia spadku. Moment otwarcia spadku określa art. 924 Kodeksu cywilnego, w myśl którego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Z akt sprawy wynika, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, że otwarcie spadku po zmarłym HP nastąpiło w dniu 8 grudnia 2003r. Postanowienie Sądu Rejonowego w Sandomierzu natomiast stwierdzające, że spadek po HP na podstawie ustawy nabyła córka J K w całości, stało się prawomocne z dniem 23 marca 2004r. J K nie zgłosiła jednak organowi podatkowemu nabycia przedmiotowego spadku w związku z obowiązkiem podatkowym powstałym pierwotnie na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, iż zasadnie w decyzji organu pierwszej instancji przyjęto, że obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowego nabycia powstał - zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn - z chwilą uprawomocnienia się w/w postanowienia Sądu Rejonowego w Sandomierzu tj. w dniu 23 marca 2004r. Za chybiony uznał organ odwoławczy zarzut strony dotyczący naruszenia przepisu art. 68 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż przepisy te dotyczą podatników, którzy złożyli deklarację z zachowaniem terminu wynikającego z przepisów prawa podatkowego, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Organ drugiej instancji wyjaśnił, iż zgodnie z przepisami § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001r. w sprawie obowiązku składania zeznań podatkowych przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 200Ir. Nr 40, poz. 462 z późn. zm.), podatnicy podatku od spadków i darowizn są obowiązani do składania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznania podatkowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego. Podatniczka zeznania podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku złożyła dopiero w dniu 24 sierpnia 2009r. Zatem w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie zaś, jak twierdzi podatniczka, art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe J K z tytułu nabycia spadku po zmarłym HP powstało zaś przed upływem terminu, o którym mowa w przepisie art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który upływałby z dniem 31 grudnia 2009r., gdyż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego ustalająca to zobowiązanie została doręczona stronie w dniu 14 września 2009r. J K wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, w której zarzuciła naruszenie: - art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez nie udzielenie informacji o przepisach pozostających w związku z postępowaniem, - art. 122 Ordynacji podatkowej przez niezrealizowanie zasady prawdy obiektywnej w związku z zaniechaniem działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, - art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn przez nie potrącenie długów i ciężarów spadku, - art. 5 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239a Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że nieostateczna decyzja pierwszej instancji z 2009r. ustalająca podatek z tytułu obowiązku podatkowego powstałego w 2004r. nie obliguje organu odwoławczego do umorzenia postępowania w 2010r. Podnosząc w/w zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszej instancji oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania. W motywach skargi strona zauważyła, iż w podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe (art. 5 Ordynacji podatkowej) na skutek wydania i doręczenia przez organ podatkowy decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym (art. 239a Ordynacji podatkowej), decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W niniejszej sprawie taka sytuacja, w ocenie skarżącej, nie miała miejsca, a decyzja organu odwoławczego została wydana już po upływie terminu do wydania decyzji ustalającej, który to termin upłynął dnia 31 grudnia 2009r. Decyzja konstytutywna tworzy zobowiązanie podatkowe z chwilą jej doręczenia, ale musi to być decyzja ostateczna. W przedmiotowej sprawie ostateczna decyzja została jej doręczona w dniu 18 stycznia 2010r. Potwierdzeniem słuszności powyższego stanowiska jest także, zdaniem strony, definicja zobowiązania podatkowego, którym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku. W sprawie zobowiązanie do zapłacenia podatku powstało dopiero w 2010r., a zatem już po upływie pięcioletniego terminu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, czyli od końca 2004r. W 2009r. zaś, w przekonaniu podatniczki, nie miała ona obowiązku zapłacić podatku od spadku z uwagi na to, że wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, a decyzji pierwszoinstancyjnej nie został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Niezależnie od powyższego strona zarzuciła, iż orzekające w sprawie organy w ogóle nie poinformowały jej o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania, naruszając art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przepisami tymi są np. art. 7 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, które to przepisy regulują kwestię potrącenia długów i ciężarów spadku. Ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn następuje po potrąceniu długów i ciężarów, których katalog nie jest zamknięty, a ustawodawca wskazał je w art. 7 ust. 3 jedynie przykładowo. W sprawie natomiast żadne długi i ciężary nie zostały potrącone od podstawy opodatkowania. Skarżąca zarzuciła nadto, iż nie było prowadzone postępowanie w kierunku uprawnień z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a organ miał przecież wiedzę, że przedmiotem spadku była także 1/2 części budynku mieszkalnego. Wyjaśniła, iż w odwołaniu nie podnosiła kwestii związanych z długami i ciężarami spadku oraz uprawnieniami z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co jednak nie zwalniało organu, aby prowadzić w tym kierunku postępowanie. Z przepisów Ordynacji podatkowej nie wynika bowiem, że organ ma ustosunkować się tylko do zarzutów przedstawionych w odwołaniu, ale ma ponownie rozpoznać sprawę we wszystkich jej aspektach, co wynika z zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 Ordynacji podatkowej). Odliczenie długów i ciężarów należy do ustawowej istoty tego podatku, a organ działa na podstawie przepisów prawa z mocy art. 120 Ordynacji podatkowej. Zaniechanie w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego ma natomiast istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie została zrealizowana podstawowa zasada postępowania podatkowego, czyli zasada prawdy obiektywnej, w myśl art. 122 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał prezentowane dotąd stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w ramach jej zgodności z prawem, zarówno procesowym jak i materialnym, w granicach wyznaczonych zakresem decyzji i przepisami prawa, w tym art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr.153 poz.1269 ze zm.) oraz art. 3, 134 §1 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.), stwierdzić należy, iż skarga J. K. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżony akt nie narusza prawa. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzenia, jakim było nabycie przez skarżącą spadku po H P z punktu widzenia ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ustawa z dnia z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 142 poz. 1514 z późn. zm., dalej jako ustawa p.s.d.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2004r. do dnia 1 stycznia 2007r., przy nabyciu w drodze dziedziczenia określała moment powstania obowiązku podatkowego jako moment przyjęcia spadku (art. 6 ust 1 pkt 1 ustawy). Jeżeli jednak fakt nabycia spadku nie został zgłoszony do opodatkowania, zaś nabycie to stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą sporządzenia pisma, przy czym, jeżeli pismem takim było orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Stanowił tak przepis art. 6 ust. 4 ustawy p.s.d. w powołanym wyżej brzmieniu. Zgodnie zaś z przepisami § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001r. w sprawie obowiązku składania zeznań podatkowych przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2001r. Nr 40, poz. 462 z późn. zm.), podatnicy podatku od spadków i darowizn byli obowiązani do składania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznania podatkowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego. Jak wynika z bezspornych ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie, mimo powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącej - w myśl powołanych przepisów prawa - J K nie zgłosiła w odpowiednim terminie do opodatkowania faktu nabycia spadku po zmarłym ojcu zarówno po dniu przyjęcia spadku, jak i po dniu uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w Sandomierzu. Jednakże dla powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków konieczne jest wydanie i doręczenie decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Zasadą wynikającą z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej jest, że zobowiązanie podatkowe w tym podatku nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca zobowiązanie nie zostanie doręczona w terminie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przepis art. 68 § 2 wprowadza 5-letni termin na doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w przypadku, gdy podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkoweg, albo nie ujawnił w niej danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania. Skoro, jak z powyższego wynika, podatniczka winna złożyć zeznanie w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia postanowienia Sądu stwierdzającego nabycie przez nią spadku, czyli do dnia 24 kwietnia 2004r., to prawidłowo zważył organ drugiej instancji, iż dokonanie tej czynności przez skarżącą w dniu 24 sierpnia 2009r. powoduje, że w sprawie zastosowanie ma przepis paragrafu 2 art. 68 Ordynacji podatkowej. Zatem dla powstania zobowiązania podatkowego J K w podatku od spadków konieczne było wydanie i doręczenie jej decyzji ustalającej to zobowiązanie w ciągu 5 lat od końca 2004r., czyli do dnia 31 grudnia 2009r. Nadto należy zgodzić się także ze stanowiskiem organu, że decydujące znaczenie ma tu doręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe przez organ pierwszej instancji. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów, zobowiązanie podatkowe kreuje decyzja organu pierwszej instancji i nie zmienia tego fakt, że sprawa w postępowaniu odwoławczym została rozpoznana po upływie terminu do wydania decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia, sygn. akt II FSK 182/07). Zakres postępowania odwoławczego przed organem drugiej instancji ma nie tylko merytoryczny charakter - ponowne rozpoznanie sprawy, ale i kontrolny, jego celem nie jest ustalenie tego zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 października 2005r., sygn. akt FSK 2357/04). Nie zmienia tego podnoszona przez skarżącą okoliczność, że decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu z uwagi na przepis art. 239a Ordynacji podatkowej. Istota przedawnienia z art. 68 Ordynacji podatkowej sprowadza się bowiem do prawa do wydania decyzji konstytutywnej kreującej zobowiązanie podatkowe, nie jej wykonalności. Wykonalność może mieć wpływ na początek biegu terminu przedawnienia zobowiązania, o którym mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów prawidłowe jest stanowisko organu, że skoro doręczenie decyzji organu pierwszej instancji miało miejsce przed upływem 5- letniego terminu przewidzianego w art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej, nie został przekroczony termin do dokonania wymiaru zobowiązania podatkowego dla podatniczki z tytułu nabycia przez nią spadku po HP. Dopiero ustalone decyzją zobowiązanie podatkowe przedawnia się, stosownie do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w terminie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z tych przyczyn nie zasługuje na uwzględnienie zarzut strony w zakresie przedawnienia prawa do wydania zaskarżonej decyzji. Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi w kwestii nie uwzględnienia przez organ długów i ciężarów spadku oraz ulgi uregulowanej w art. 16 ustawy p.s.d. wskazać należy, że Sąd, na podstawie art. 133 ustawy p.p.s.a., orzeka na podstawie akt sprawy, co oznacza, iż Sąd rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji. W zeznaniu podatkowym, jak również w toku postępowania podatkowego, skarżąca nie wskazywała na istnienie długów i ciężarów nabytego spadku, jak również uprawnienia do skorzystania z ulgi wynikającej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie wykazała też, że poniosła koszty związane z pogrzebem ojca. Sam fakt dziedziczenia nie musi bowiem determinować poniesienia kosztów podlegających odliczeniu. Zarzuty w tym przedmiocie podniosła dopiero na etapie skargi. Z drugiej strony zauważyć należy, iż informacje dotyczące powinności wykazania długów i ciężarów spadku oraz uwzględnienia ulgi z art. 16 ustawy p.s.d. wynikają wprost z druku SD-3 zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy i praw majątkowych (Część F.1 poz. 9 i F.2), który skarżąca wypełniła i złożyła do organu pierwszej instancji. Zamieszczenie takich treści w formularzu zeznania podatkowego oznacza, że mogą mieć one znaczenie przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku od spadków i darowizn. To bowiem podatnik posiada wiedzę na temat długów i ciężarów lub okoliczności uzasadniających spełnienie przesłanek do uzyskania ulgi określonej w art. 16 ustawy p.s.d. Organ podatkowy dysponuje natomiast danymi ujawnionymi w składanym przez podatnika zeznaniu podatkowym. Dlatego rację ma organ odwoławczy twierdząc, iż w tym zakresie ciężar dowodu zostaje przerzucony na podatniczkę. Z tych względów omawiane tu zarzuty ocenić należy jako niezasadne. W ocenie Sądu, z uwagi na wskazaną wyżej treść formularza SD-3 nie można również zgodzić się z zarzutem skarżącej, że organ podatkowy, wbrew obowiązkowi wynikającemu z treści art. 121 Ordynacji podatkowej, nie udzielił skarżącej informacji o możliwości skorzystania z ulgi podatkowej w podatku od spadków, o której mowa w art. 16 tej ustawy, jak i o treści przepisów art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Obowiązek udzielania informacji podatnikowi nie jest tożsamy z doradztwem podatkowym. O naruszeniu zasady informowania strony postępowania wynikającej z powołanego art. 121 Ordynacji podatkowej, można mówić w przypadku, gdy podatnik zwraca się do organu o wyjaśnienie, ewentualnie udzielenie informacji w określonym zakresie, bądź gdy udzielona informacja jest niejasna, błędna, nie wyczerpująca. Tymczasem w przedmiotowej sprawie skarżąca nie wskazała, że występowała do organu o udzielenie informacji co do kwestii odliczeń długów i ciężarów od łącznej wartości spadku, czy też możliwości skorzystania z ulgi określonej w art. 16 ustawy p.s.d., co oznacza, że treść druku była dla niej czytelna. W każdym razie podatniczka nie może wywodzić naruszenia przez organy orzekające w sprawie zasady z art. 121 Ordynacji podatkowej z tego powodu, że bez wyraźnego sygnału z jej strony nie otrzymała, niejako z urzędu, szczegółowej informacji na temat informacji wymaganych do wypełnienia druku zeznania podatkowego. W aspekcie przedstawionych rozważań nie można też podzielić zarzutu skargi w zakresie naruszenia przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, bowiem w oparciu o materiał dowodowy zebrany w sposób wystarczający do wydania merytorycznej decyzji w sprawie organy obu instancji dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w sprawie. Nie można wywodzić naruszenia wspomnianego przepisu, a także zasady dwuinstancyjności postępowania oraz zasady działania organu na podstawie przepisów prawa, wobec faktu biernej postawy podatniczki w wykazaniu istnienia długów i ciężarów spadku oraz okoliczności umożliwiających zastosowanie ulgi podatkowej z art. 16 ustawy p.s.d. Z podanych przyczyn Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja, podobnie jak utrzymana nią w mocy decyzja pierwszoinstacyjna, nie naruszają prawa w stopniu obligującym Sąd do wyeliminowania tych aktów z obrotu. W związku z powyższym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.