I SA/Ke 204/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2019 r. sprawy ze skargi Z. spółka cywilna w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. (naczelnik) z 4 lutego 2019 r. nr [...] w sprawie odmowy Z. w K. (spółka) wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o "tradycyjne składanie rozliczeń skarbowych (w formie papierowej) do momentu likwidacji spółki". Organ ustalił, że wnioskiem z 31 grudnia 2018 r. spółka zwróciła się do naczelnika o tradycyjne składanie rozliczeń skarbowych, tj. w formie papierowej, do momentu likwidacji spółki. W uzasadnieniu wniosku krytykowała wdrożony przez organy skarbowe system informatyczny. Wskazała, że wprowadzony obowiązek łamie dotychczasowe zasady rozliczania firm przez organy skarbowe i m. in. zmusza do prowadzenia podwójnej księgowości, narusza tajemnicę funkcjonowania firmy, obciąża dodatkowymi kosztami, wprowadza do obiegu nowe narzędzie niemożliwe do poprawnego stosowania chociażby z uwagi na wzrok starszych ludzi. Zdaniem spółki przepisy mają charakter dyskryminacyjny, ponieważ nakładają obowiązki na obywateli prowadzących działalność gospodarczą. Spółka powołała się na osiągnięcia na rynku krajowym i zagranicznym w budowie obrabiarek. Nadto negatywnie oceniła system rozliczania podatku VAT oraz stwierdziła, że z uwagi na doświadczenia z fałszowaniem dokumentów w Urzędzie Skarbowym w K. winna zachować szczególną ostrożność w składaniu i podpisywaniu dokumentów. Naczelnik postanowieniem z [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z uwagi na nieistnienie przesłanek do jego wszczęcia w sprawie spowodowany brakiem postawy prawnej do rozstrzygnięcia wniosku. Organ pierwszej instancji powołując się na przepisy art. 99 ust. 11b ustawy o podatku od towarów i usług, dalej "ustawa o VAT", wskazał, że od 1 stycznia 2018 r. nie ma żadnych wyjątków i podatnicy nie mają możliwości wyboru w zakresie formy składania deklaracji VAT do urzędu skarbowego, którą składają wyłącznie w formie elektronicznej. Taka forma dotyczy również informacji podsumowującej i ich korekt. W przypadku deklaracji wymienionych w art. 45ba ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej "u.p.d.o.f.", forma elektroniczna ich składania obowiązuje od 1 stycznia 2019 r. Na postanowienie organu pierwszej instancji spółka wniosła zażalenie, w którym wskazywała na cel założenia firmy, warunki jej powstania oraz znaczenie dla rynku produkcji obrabiarek elektroerozyjnych w kraju. Oceniła jako wadliwe przepisy ustaw i nałożone nią nowe obowiązku, w których upatrywała przyczyny likwidacji działalności. Zrzuciła, że postanowienie nosi wszelkie znamiona korupcji, motywowanych wygodą urzędu, wzrostem biurokracji. Poddała krytyce ustawę o VAT i podatek VAT oraz podkreśliła, że na bieżąco realizuje zobowiązania podatkowe. Rozpatrując zażalenie dyrektor przywołał art. 99 ust. 11b ustawy o VAT oraz art. 45ba u.p.o.f. Wyjaśnił, że obowiązek składania deklaracji VAT, informacji podsumowujących i ich korekt w formie elektronicznej obejmuje wszystkie podmioty. Również w takiej samej formie składa się roczne obliczenia podatku, informacje i deklaracje, o których mowa w art. 34 ust. 7 i 8, art. 35 ust. 10, art. 38 ust. 1a i 1b, art. 39 ust. 1- 4, art. 42 ust. 1a-4, art. 42a ust. 1 oraz art. 42e ust. 5 i 6 tej u.p.d.o.f. Podatnicy i płatnicy nie mają możliwości wyboru w zakresie formy składania w/w dokumentów. Organ przywołał i omówił treść art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej określającego przesłanki odmowy wszczęcia postępowania. Stwierdził, że z uwagi na brak przepisów prawa podatkowego, które pozwalałyby na odstępstwa od składania deklaracji VAT, PIT-11, PIT-4R za pomocą środków komunikacji elektronicznej nie jest możliwe rozpatrzenie wniosku strony. Organ podatkowy pierwszej instancji nie mógł prowadzić postępowania i orzekać w sprawie wniosku spółki o składanie rozliczeń skarbowych w formie papierowej. Dlatego w ocenie dyrektora naczelnik słusznie odmówił wszczęcia postępowania. Zdaniem organu podniesione w zażaleniu okoliczności nie mogą stanowić przesłanki do zmiany zajętego w sprawie stanowiska, ponieważ bezsprzeczne jest, że nałożony przepisami art. 99 ust. 11b ustawy o VAT i art. 45ba u.p.d.o.f. obowiązek składania deklaracji w formie elektronicznej dotyczy wszystkich podatników podatku od towarów i usług oraz płatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie postanowień oraz zaakceptowanie wniosku o tradycyjne składanie rozliczeń VAT w dotychczasowej formie papierowej. W uzasadnieniu spółka wskazała m. in. na warunki powstania spółki, przedmiot jej działalności, dotychczasowe osiągnięcia oraz problemy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z dezaprobatą odniosła się do obowiązujących regulacji prawa podatkowego i stwierdziła, że gdyby obowiązywały one wcześniej, to wspólnicy nie zakładaliby firmy. Zdaniem spółki zwiększenie zakresu informacji przekazywanych do organów podatkowych jednocześnie zwiększa skalę nadużyć urzędników. Skarżąca podniosła, że we wniosku o składanie rozliczeń skarbowych przedstawiła zastrzeżenia o dotyczące ustawy o VAT, natomiast wbrew jej oczekiwaniom nie otrzymała merytorycznej odpowiedzi, jak również jej uwagi nie zostały przekazane ustawodawcy. Zwróciła uwagę, że jej wspólnicy są "dojrzałymi obywatelami", niektórzy schorowanymi, natomiast wprowadzane ustawy naruszają ich prawa do pracy i życia. Nadto spółka nie akceptuje tzw. podpisu elektronicznego. W odpowiedzi na skargę dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie 18 lipca 2019 r. pełnomocnik spółki poparł skargę i oświadczył, że w jego ocenie kwestionowany przepis jest niezgodny z Konstytucją, bo uniemożliwia mu składanie deklaracji w takiej formie, jaka jest dla niego wygodna. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o składanie rozliczeń skarbowych w formie papierowej. Zdaniem skarżącej rozstrzygnięcie organu jest nieprawidłowe, ponieważ uniemożliwia jej składanie deklaracji w wybranej przez nią formie, tj. formie papierowej. W ocenie organu odwoławczego istnieje negatywna przesłanka do orzekanie w sprawie wniosku strony, ponieważ zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i u.p.d.o.f. nie przewidują możliwości rozpatrzenia treści żądania strony. Nie istnieją przepisy, które stanowiłyby podstawę do wyłączenia obowiązku składania deklaracji VAT, PIT-11, PIT-4R za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Po stronie podatników i płatników brak jest możliwości co do wyboru formy składania w/w deklaracji. Zgodnie z treścią art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W powołanym wyżej przepisie nie wskazano w sposób enumeratywny przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania podatkowego, a zatem stwierdzenie, że z określonych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte powinno być wyprowadzane z obowiązujących przepisów prawa. Przyjmuje się, że wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 października 2016 r. II FSK 301/15, wyroki dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Innymi słowy, wszczęcie postępowania na żądanie strony nastąpić może jedynie wówczas, gdy przepis prawa normuje możliwość żądania określonego zachowania organu administracji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 329/14). W wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 909/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej tego przepisu, tj. odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu administracji i stanowi obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. Odmowa wszczęcia postępowania jest zatem obowiązkiem organu administracji w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji. W ocenie Sądu należy podzielić stanowisko organu, że w przedmiotowej sprawie wszczęciu postępowania w sprawie wniosku o tradycyjne składanie rozliczeń skarbowych (w formie papierowej) stoi na przeszkodzie brak przepisu prawa, który umożliwiałby prowadzenie tego postępowania i tym samym rozpatrzenie żądania w sposób merytoryczny. Stosownie do art. 99 ust. 11b ustawy o VAT deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Również z art. 45ba u.p.d.p.f. wynika, że obliczenie podatku, informacje i deklaracje, o których mowa w art. 34 ust. 7 i 8, art. 35 ust. 10, art. 38 ust. 1a i 1b, art. 39 ust. 1-4, art. 42 ust. 1a-4, art. 42a ust. 1 oraz art. 42e ust. 5 i 6, składa się urzędowi skarbowemu za pomocą środków komunikacji elektronicznej, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Powyższe oznacza, że forma składania w/w informacji i deklaracji za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest obligatoryjna, a ustawodawca nie przewidział jakichkolwiek odstępstw od tej zasady i możliwości dokonywania jej modyfikacji. Tym samym po stronie podatników i płatników nie istnieje możliwość wyboru co do formy w jakiej będą one składane. Uregulowania zawarte w przepisach prawa podatkowego nie zawierają podstawy prawnej do rozstrzygania organów podatkowych w przedmiocie wniosku strony. Organy nie mogą podejmować działań pozostających w sprzeczności z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa. Zasadnie zatem organ wskazał, że skoro obowiązek wynika wprost z ustawy, nie wymaga konkretyzacji (rozstrzygnięcie w formie decyzji) zaś unormowanie ustawowe nie daje możliwości odstępstw, wszczęcie i prowadzenie postępowania w zakresie wskazanym we wniosku nie jest możliwe Zastosowanie normy art. 165 a Ordynacji podatkowej było zatem uzasadnione.. Odnosząc się do argumentacji strony i przedstawionych przez nią zastrzeżeń co do regulacji przepisów prawa podatkowego, w tym zakresie braku możliwości składania przez spółkę informacji i deklaracji w formie papierowej należy wyjaśnić, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowego wniosku były powody, dla których skarżąca wnosiła o odstąpienie od składania w/w dokumentów w formie elektronicznej. Brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia wniosku strony stanowi przesłankę, której zaistnienie obliguje organ do wydania rozstrzygnięcia o charakterze formalnym na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem oceny Sądu, który jest związany granicami sprawy, jest zatem prawidłowość zastosowania tego przepisu. Należy podkreślić, że organ wskazał przepisy prawa ustawy o VAT i u.p.d.o.f., które w sposób jednoznaczny stoją na przeszkodzie wszczęciu postępowania podatkowego. W postępowaniu zakończonym formalnym rozstrzygnięciem nie może być przedmiotem badania zgodność przepisów art. 99 ust. 11b ustawy o VAT i art. 45ba u.p.d.p.f. z Konstytucją. W wykonywaniu sądowej kontroli administracji sędziowie sądów administracyjnych są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom (art. 4 ustawy z 25 lipca 2002 r. - prawo o ustroju sądów administracyjnych), a więc dokonują jej wedle przepisów obowiązujących w dacie wydania zaskarżonego aktu. Z kolei badanie zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą nie należy do właściwości sądów administracyjnych. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji