I SA/Ke 283/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 283/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 02 lutego 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Sędziowie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant: Referent stażysta Łukasz Pastuszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02.02.2006 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]numer [...] w przedmiocie : odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 587,66 złotych (pięćset osiemdziesiąt siedem złotych, sześćdziesiąt sześć groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1 Sygn. akt I SA/Ke 283/05 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Z. określił dla M. S. wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przyjmując za podstawę prawidłową wysokość zaliczek na podatek dochodowy w części przekraczającej wysokość podatku należnego za 1999 rok w łącznej wysokości [...]zł. Powołano przepisy art. 23a § 1, art. 51 § 2, art. 53 § 1 i § 2, art. 53a, art. 54 § 1 pkt 7 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./. Na skutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję w całości i określił odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za 1999 rok w części przekraczającej wysokość należnego podatku dochodowego w łącznej kwocie [...]zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano m.in. , że za zaległość podatkową uważa się także nie zapłaconą w terminie zaliczkę na podatek w tym zaliczkę na podatek od dochodu określonego w sposób szacunkowy /art.51 § 2, art. 23a § 1 Ordynacji podatkowej/. Powołano się na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia[...]. określającą zobowiązanie w podatku dochodowym za 1999 rok w wysokości niższej niż to uczynił organ I instancji oraz określającą prawidłową wysokość zaliczek miesięcznych z tytułu prowadzonej przez M.S. działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 53 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa od zaległości podatkowych, także w postaci nieuregulowanych terminie zaliczek, naliczane są odsetki za zwłokę w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy. Zaś w myśl art. 53a tej ustawy jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił zaliczek na podatek w całości lub części, albo wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek, jeżeli ich wysokość jest inna , niż wykazana w deklaracji. W związku z tym organ stwierdził, że, zgodnie z art. 53 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, odsetki te naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku, dalej, że uwzględniono okresy, za czas których nie naliczono odsetek, wymienione w ar. 54 § 1 pkt 3 i 7 omawianej ustawy tj. nie załatwienie sprawy przez organ odwoławczy w ciągu 2 miesięcy oraz nie wydanie decyzji w ciągu 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania podatkowego. Opisano te okresy, co do dat je wyznaczających. Następnie powołano się na § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 grudnia 2002r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach /z.U. Nr 240, poz. 2063/, w przypadku odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy odsetki za zwłokę są naliczane do dnia ich wpłacenia, włącznie z tym dniem. 2 I na to rozstrzygnięcie została wniesiona przez M. S. skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w której zarzucono naruszenie przepisów art. 139 § 1, § 2, § 3 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 130 § 1, § 2, §3 Kpa. Uzasadniając skargę stwierdzono, że w tym samym dniu została wydana, przez oba organy, zarówno decyzja w sprawi podatku dochodowego za 1999 rok, w której matematycznie wyszacowano przychód i określono wysokość ewentualnych Zaiczek w podatku dochodowym za ten rok, a wobec tego wydanie oddzielnej decyzji ustalającej odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek narusza w/w artykuły. Skarżąca zauważyła także, że prawodawstwo polskie nakłada na wszystkie instytucje państwowe, w tym i urzędy skarbowe, obowiązek stosowania wszystkich aktów prawnych zgodnie z Konstytucją RP, zaś urzędy skarbowe posługują się jedynie ustawą Ordynacja podatkowa w uzasadnieniu podając, że inne akty prawne nie maj zastosowania w przepisach podatkowych. Ponadto podniesiono, że od decyzji ustalającej wysokość zaliczek na podatek dochodowy za 1999 rok została wniesiona skarga do WSA w Krakowie. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr. 153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art. 145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. W niniejszej sprawie skarga na uwzględnienie zasługuje, jednakże nie z powodu zarzutów sformułowanych w skardze. Jednak zgodnie z art. 134 § 1 w/w ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga sprawę w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uzasadniając uchylenie rozstrzygnięcia organu odwoławczego w pierwszym rzędzie należy powołać się na przepis art. 234 w/w ustawy Ordynacja podatkowa, który ustanawia zasadę reformationis in peius, czyli zakaz zmiany rozstrzygnięcia decyzji organu I instancji przez organ odwoławczy na niekorzyść strony odwołującej się. Przepis ten przewiduje wyjątki od tej zasady tj. gdy zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes społeczny. Ponieważ instytucja zakazu reformationis in peius należy do podstawowych gwarancji procesowych praw strony do obrony, dlatego organ odwoławczy odstępując od tej zasady obowiązany jest do szczegółowego wykazania wystąpienia w decyzji organu pierwszej instancji rażącego naruszenia prawa lub interesu publicznego. 3 Organ pierwszej instancji określił odsetki za zwłokę w łącznej kocie [...]zł, organ odwoławczy zaś w kwocie wyższej, bo [...]zł. W uzasadnieniu Dyrektora Izby Skarbowej nie zawarto żadnego uzasadnienia odstąpienia od w/w zasady, więc tym samym naruszono przepis prawa procesowego art. 234 ustaw Ordynacja podatkowa, co już daje podstawę do uchylenia tej decyzji. Ponadto, jak wynika z akt sprawy organ II instancji uwzględniając w swoim rozstrzygnięciu art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa nie zbadał w należyty sposób daty przekazania przez organ I instancji przekazania odwołania. Ponieważ akta sprawy nie zawierały dokumentów związanych z tym przekazaniem np. pisma przekazującego i wymaganego przepisem art. 227 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa ustosunkowania się organu do przedstawionych zarzutów, Sąd zwrócił się o ich dostarczenie. W załączeniu do pisma z dnia 16 grudnia 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej nadesłał pismo z dnia 25 marca 2004r. zatytułowane "Wniosek w sprawie odwołania", a dotyczące przekazania odwołania od decyzji wydanej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok oraz pismo z 29 maca 2004r. przekazujące odwołanie od decyzji w sprawie określenia wysokości odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ten podatek. Odwołanie od decyzji w sprawie odsetek za zwłokę zostało wniesione przez M. S. w dniu 15 marca 2004r. / pieczęć wpływu do Urzędu Skarbowego widniejąca na kserokopii odwołania/. Z pieczęci znajdującej się na piśmie skierowanym przez Urząd do organu odwoławczego wynika, że odwołanie wraz z tym pismem wpłynęło do organu odwoławczego w dniu 31 marca 2004r.. Natomiast brak dokumentów i ustaleń dotyczących daty przekazania odwołania, jako że dwutygodniowy termin przewidziany w art. 227 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest terminem dla organu pierwszej instancji, którego decyzję zaskarżono. Tak więc postępowanie organu odwoławczego w zakresie wyłączenia od naliczania odsetek okresów przewidzianych w art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa nastąpiło z naruszeniem art. 187 tej ustawy. Ponadto zaskarżona decyzja organu odwoławczego nie zawiera przedstawienia sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę tj. odpowiednich okresów i stawek z tym związanych, podając tylko wysokość zaliczek miesięcznych oraz daty krańcowe okresów wyłącznych z naliczania tych odsetek. Ponieważ rozstrzygnięcie to zostało wydane w zakresie określenia wysokości odsetek obciążających skarżącą, brak ten powoduje, że prawidłowość lub nie ich wyliczenia nie poddaje się ocenie tak strony jak i Sądu. Wobec braku jednego z elementów obowiązkowych decyzji tj. uzasadnienia faktycznego stwierdzić należy, że naruszony został przepis art. 210§ 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W komentarzu do tego artykułu w "Ordynacji podatkowej Komentarz 203" B.Adamiak, J.Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, czytamy: " Uzasadnienie faktyczne musi być zindywidualizowane, bo powołanie się w nim na same fakty ogólnie dotyczące rodzaju sprawy (notoryjne) prowadzi do jego wadliwości i to mającej wpływ istotny na wynik prawy, gdyż nie wskazuje ono na podstawę konkretyzacji przepisów prawa." Ten sam zarzut należy postawić decyzji Urzędu Skarbowego w B. Z. A więc i to rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego mającego wpływ na wynik sprawy. Decyzję tę, wobec uchylenia decyzji organu II instancji, należało także wycofać z obrotu prawnego, raz z powodu naruszenia prawa, a dwa z powodu zmiany przez Dyrektora Izby Skarbowej rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok oraz wysokości zaliczek miesięcznych na ten podatek. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w skardze Sąd stwierdza, iż zgodnie z art. 1 w/w ustawy Ordynacja podatkowa w przedmiocie prawa podatkowego zastosowanie ma ta ustawa. Tak więc nie mogą być stosowne instytucje powoływane przez skarżącą, a przewidziane w 4 Kodeksie postępowania administracyjnego. Także i wydanie zaskarżonej decyzji z przekroczeniem dwumiesięcznego terminu przewidzianego w art. 139 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa nie miało wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, a uchybienie to znalazło odzwierciedlenie w stwierdzeniach organu o nieuwzględnieniu tego okresu w naliczaniu odsetek za zwłokę, zgodnie z art. 54 § 1 pkt 3) tej ustawy. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami adrriinistracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach jest właściwy do rozpoznania skargi stosownie do dyspozycji § 2 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 13 sierpnia 2004r. w sprawie przekazania Wojewódzkim Sądom Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim i Kielcach rozpoznawania spraw z obszaru województwa lubuskiego i świętokrzyskiego należących do właściwości Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Poznaniu i Krakowie /Dz.U. Nr 187, poz. 1926/.