I SA/Ke 290/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 października 2022 r. sprawy ze skargi J. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania dokumentu oddala skargę. Sygn. akt I SA/Ke [...] Uzasadnienie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 30 maja 2022 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z 1 lutego 2022 r. nr [...], odmawiające J. L. wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy od samochodu marki Mercedes-Benz Vito. Organ ustalił, że J. L. złożył wniosek o wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu ciężarowego lub specjalnego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, marki Mercedes-Benz, model VITO. Do wniosku dołączono: kserokopię zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu (rodzaj pojazdu - samochód ciężarowy), kserokopię dokumentu identyfikacyjnego pojazdu, dokumentację fotograficzną pojazdu, kserokopię raportu identyfikacyjnego pojazdu, kserokopię belgijskiego dowodu rejestracyjnego. Organ podatkowy zwrócił się do Mercedes-Benz W. Sp. z o.o. o udzielenie informacji dotyczących tego pojazdu. Przedstawiciel marki wskazał, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy kategorii M1 z podrodzajem nadwozia AF- wielozadaniowy. Ponadto w piśmie wymieniono informacje dotyczące pojazdu, a także jego wyposażenia. Organ wskazał, że w ustalonym stanie faktycznym i prawnym sprawy zastosowanie mają przepisy ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2020.722 ze zm.) dalej "u.p.a.": art. 109 ust. 2a, art. 109 ust. 2c, art. 100 ust. 4. By wydać dokument potwierdzający brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju w oparciu o art. 109 ust. 2a u.p.a. musi to być samochód ciężarowy lub specjalny o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, o którym mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy z 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (...) niebędący samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). W klasyfikacji towarów pomocne są też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN, jak też Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy ww. rozporządzenia Rady nr [...]. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do pozycji CN 8703 klasyfikuje się samochody i pozostałe pojazdy silnikowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Organ wymienił jakie pojazdy są klasyfikowane w pozycji CN 8704. Różnica pomiędzy samochodami klasyfikowanymi do pozycji CN 8703 i CN 8704 polega na tym, że te z pozycji 8704 służą tylko do transportu towarowego, natomiast z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, jednakże można nimi również przewozić towary. Organ ustalił, że z przedłożonych przez stronę dowodów wynika, że samochód posiada nadwozie zamknięte i przeszklone w całości (posiada tylne okna wzdłuż dwóch ścian bocznych, po prawej stronie przesuwne drzwi z oknami oraz z tyłu podnoszone do góry drzwi z szybą - dowód: zdjęcia załączone do wniosku k. 47), zintegrowaną przestrzeń do przewozu osób oraz towarów, elementy komfortowe oraz wykończenie wnętrza i wyposażenie w całym wnętrzu pojazdu, które kojarzone jest z przestrzenią pasażerską pojazdu. Z kolei z odpowiedzi Mercedes-Benz [...] wynika, że sporny pojazd został fabrycznie wyprodukowany w następującej konfiguracji: zamówienie z rynku belgijskiego, rok produkcji 2013, rozstaw osi 3200 mm, dopuszczalna masa całkowita 3050 kg, nadwozie samochodu zamknięte, przeszklone w całości, liczba miejsc siedzących i pasów bezpieczeństwa 2 (kierowca + pasażer) w pierwszym rzędzie, zamontowane dodatkowe punkty mocowania oryginalnych ławek Mercedes-Benz z integralnymi pasami bezpieczeństwa w drugim i trzecim rzędzie, brak fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej, drzwi skrzydłowe po prawej i lewej stronie, drzwi przesuwne po prawej stronie i drzwi unoszone do góry z tyłu, samochód osobowy kategorii M1, wyprodukowany w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej z podrodzajem nadwozia AF- wielozadaniowy. Sporny pojazd był zarejestrowany w państwie członkowskim Unii Europejskiej dla potrzeb ruchu drogowego, jako samochód ciężarowy i również, jako samochód ciężarowy został przemieszczony na terytorium kraju. Takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbyło się jednak na innych zasadach (w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa. Kwalifikacja pojazdu z punktu widzenia przepisów rejestracyjnych nie miała zatem zasadniczego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu z punktu widzenia przepisów o podatku akcyzowym. Obowiązkiem organu, do którego skierowano wniosek inicjujący postępowanie o wydanie zaświadczenia, jest porównanie treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z wszelkich, prowadzonych przez niego ewidencji i rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306b § 1, § 2 Ordynacji podatkowej). Jeśli żądanie zawarte we wniosku o wydanie zaświadczenia ma potwierdzenie we wskazanych źródłach (dokumentach, danych lub informacjach), wówczas wydawane jest zaświadczenie o żądanej treści. Natomiast, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia pozwalają na stwierdzenie braku zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczywistym wynikającym z posiadanych przez organ danych, to taka sytuacja wymusza na organie wydanie postanowienia odmawiającego wydanie zaświadczenia o żądanej treści. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. W przedłożonym przez stronę belgijskim dowodzie rejestracyjnym podano m.in. następujące dane: Marka samochodu: MERCEDES, Model pojazdu: MERCEDES VITO, WDF63970113806860(01), Kategoria pojazdu: N1, Nationale Aard (Kategoria pojazdu w [...]): Lichte vrachtwagen (tłum, z jęz. Niderlandzkiego - Lekka ciężarówka), Liczba miejsc siedzących, wliczając siedzenie kierowcy: 5. Na załączonych do wniosku zdjęciach widać, że samochód posiada nadwozie zamknięte i przeszklone w całości, wnętrze samochodu posiada oryginalną plastikową obudowę. Na tych zdjęciach nie widać sufitu pojazdu (czy jest tam oryginalna tapicerowana podsufitka), ale widać, że na ścianach bocznych pojazdu (słupkach) nałożone są fabryczne osłony. Zdjęcia tylnej części pojazdu załączone do wniosku różnią się od zdjęć przesłanych na wezwanie organu i załączonych do zażalenia. Na zdjęciach załączonych do wniosku widać na ścianach bocznych pojazdu (słupkach) nałożone osłony, natomiast na zdjęciach późniejszych widać, że osłony te zostały zdemontowane. Także osłona podłogi pojazdu została zdemontowana (zdjęta). Z pisma Mercedes-Benz [...] wynika, że samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy kategorii M1, z podrodzajem nadwozia AF-wielozadaniowym. W świetle powyższego organ stwierdził, że dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie pozwalają na stwierdzenie zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczywistym wynikającym z posiadanych przez organ danych. Skoro w belgijskim dowodzie rejestracyjnym znajduje się zapis, że liczba miejsc siedzących, wliczając w to siedzenie kierowcy wynosi 5, a Mercedes-Benz [...] wskazuje, że samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy kategorii M1, to stan rzeczywisty pojazdu przedstawiony przez stronę (samochód ciężarowy) nie jest zgodny z danymi posiadanymi przez organ. W ocenie organu okoliczności faktyczne nie pozwalają wydać zaświadczenia o żądanej treści, zatem odmówiono wydania zaświadczenia (dokumentu) potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju od przedmiotowego samochodu. Na powyższe postanowienie J. L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. Zarzucił naruszenie: 1. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 i 2 i art. 198 Ordynacji podatkowej) i doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych nie polegających na prawdzie; 2. skutkiem naruszeń z pkt 1 doszło do naruszenia prawa materialnego art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotowy samochód ma cechy auta osobowego i mieści się w kategorii CN 8703, podczas gdy w istocie stanowi on samochód ciężarowy określony w kategorii CN 8704. Skarżący zarzucił, że zostały zignorowane jego wnioski o oględziny pojazdu z udziałem rzeczoznawcy. Wskazał, że przedmiotowy pojazd wbrew ustaleniom organów, opartych na błędnej informacji z Mercedes - Benz [...], nie jest wyposażony w dodatkowe punkty mocowania oryginalnych ławek dla pasażerów z integralnymi pasami bezpieczeństwa w drugim i trzecim rzędzie. Auto nie posiada również w przestrzeni towarowej, żadnych udogodnień dla pasażerów typu wentylacja, głośniki, popielniczki, dywaniki itp. [...] nie jest w ogóle przystosowany do przewozu pasażerów, posiada z przodu tylko dwa pojedyncze fotele - dla kierowcy i pasażera czyli 1 + 1, co dokładnie opisał we wniosku. Tym samym skarżący wnioskował o zwrócenie się bezpośrednio do producenta i dealera w [...] o dokładne informacje dotyczące tego pojazdu. Złożyłem komplet dokumentów z których wynika, że auto od początku miało charakter ciężarówki i nadal jest tak kwalifikowane przez organ rejestrujący. Wnioskował też o oględziny z udziałem rzeczoznawcy aby wyjaśnić rozbieżność pomiędzy niewątpliwym stanem faktycznym a informacją od Mercedes - Benz [...], która zresztą zawiera informację, że przedstawiony przez nich opis nie uwzględnia ewentualnych późniejszych zmian i adaptacji. Zdaniem skarżącego oparcie się wyłącznie na cytowanym dokumencie, z pominięciem zresztą jego końcowej treści nie zmienia faktu, że sporny samochód nie jest w ogóle przystosowany do przewozu osób i ma przeznaczenie wyłącznie towarowe. Tworzenie takiej prawdy formalnej w sytuacji gdy z łatwością można w oparciu o cytowane dowody ustalić pewny stan faktyczny stanowi oczywiste naruszenie ww. norm procesowych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. [...]) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. [...] ze zm.) dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli sądu jest postanowienie odmawiające skarżącemu wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu ciężarowego lub specjalnego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, marki Mercedes-Benz, model VITO, co na podstawie powołanego art. 119 pkt 3 p.p.s.a. pozwoliło na rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Wniosek skarżącego podlegał załatwieniu w ramach przepisów Ordynacji podatkowej, zawartych w Dziale VIIIA zatytułowanym "Zaświadczenia". Zgodnie z art. 306a Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zaświadczenie wydaje się, jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§ 2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3); Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Z kolei przepisy art. 306b Ordynacji podatkowej stanowią, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (§ 1). Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§ 2). Z przywołanych regulacji wynika, że podstawą do wydania zaświadczenia przez dany organ są wyłącznie prowadzone przez ten organ "ewidencje, rejestry lub z inne dane znajdujące się w jego posiadaniu". Innymi słowy, możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści potwierdzającej fakty albo stan prawny, determinowana jest tym, co wynika z dokumentacji (ewidencji, rejestrów) i innych danych, które są w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W takim stanie rzeczy obowiązkiem organu rozpatrującego wniosek o wydanie zaświadczenia jest sprawdzenie tego, co wynika z będących w jego dyspozycji materiałów w odniesieniu do przedmiotu objętego wnioskiem. Jeśli żądanie zawarte we wniosku o wydanie zaświadczenia ma potwierdzenie we wskazanych źródłach (dokumentach, danych lub informacjach), wówczas wydawane jest zaświadczenie o żądanej treści. W przeciwnym razie, organ ma obowiązek wydać zaskarżalne postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści. W. podkreślić, że organ może w niezbędnym zakresie przeprowadzić postępowanie wyjaśniające. Przytoczone regulacje wskazują na ograniczenia organu, co do badania stanu faktycznego i prawnego wskazanego we wniosku podatnika. Celem procedury wydania zaświadczenia nie jest bowiem polemika z wnioskiem podatnika, lecz przytoczenie i wyjaśnienie przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie wszczętej wnioskiem strony postępowania. Zgodnie z art. 109 ust. 2a u.p.a. dla celów związanych z rejestracją samochodu ciężarowego lub specjalnego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, o którym mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu niebędącego samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany wydać, na wniosek podmiotu dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu, dokument potwierdzający brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju. Stosownie do art. 100 ust. 4 u.p.a. samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr [...] z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z ORINS. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie, czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej pojazdu, a ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu. Ze względu na istotę sporu w sprawie szczególne znaczenie miały dwie pozycje taryfowe, tj.: pozycja CN 8703, która obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi oraz pozycja CN 8704, która obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Klasyfikacja pojazdu samochodowego do kodu CN wymaga zatem ustalenia przeznaczenia danego pojazdu. Wspomnieć trzeba, że podczas klasyfikowania pojazdów dla celów akcyzowych nie mają przesądzającego znaczenia inne przepisy dotyczące samochodów, w szczególności przepisy rejestracyjne krajowe, zagraniczne, czy np. regulacje dotyczące homologacji pojazdu. Decydujące znaczenie dla poboru podatku akcyzowego posiada zatem Nomenklatura Scalona. W wyroku z 6 grudnia 2007 r. w sprawie [...] (www.eur.lex.europa.eu, Dz.U.UE.C [...]/12, ECR [...]) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycji CN oraz uwagach do sekcji lub działów (pkt 23 wyroku)". Na bazie Nomenklatury Scalonej wydawane są Noty Wyjaśniające, które wspomagają prawidłową klasyfikację. Nie stanowią one źródła prawa, ale w myśl orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych podczas klasyfikowania towarów stanowią wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN. Dlatego też winny być stosowane i są uwzględniane przy klasyfikacji towarowej dokonywanej przez organy administracji i sądy. Do pozycji 8703 klasyfikowane są samochody o charakterze osobowo-towarowym, wykorzystywane do przewozu najwyżej 9 osób, których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Z kolei cechy konstrukcyjne pojazdów z pozycji CN 8704: ławki bez wyposażenia zabezpieczającego ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów; oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą; brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów; zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów. Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w kontrolowanym postanowieniu. Organy obu instancji w sposób szczegółowy przedstawiły i wyjaśniły skarżącemu przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie oraz przeprowadziły w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania wskazane w skardze są niezasadne. W związku z opisanym wyżej charakterem prowadzonego przez organ postępowania wyjaśniającego nie mają w nim bowiem zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2020 r. sygn. akt I GSK [...]; CBOS). Organ dysponował kopią belgijskiego dokumentu dowodu rejestracyjnego, tymczasowego dowodu rejestracyjnego, zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym, zdjęciem pojazdu oraz informacją uzyskane od Mercedes-Benz [...] Sp. z o.o. Zdaniem sądu analiza wskazanej dokumentacji w świetle zasad klasyfikacji oraz not wyjaśniających uprawniała organ do odmowy wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Cechy pojazdu wynikające z wymienionych dokumentów, będących w dyspozycji organu nie potwierdziły bowiem w sposób niebudzący wątpliwości, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym niebędącym samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. Skoro w belgijskim dowodzie rejestracyjnym znajduje się zapis, że liczba miejsc siedzących, wliczając w to siedzenie kierowcy wynosi 5, a Mercedes-Benz [...] wskazuje, że samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy kategorii M1, to stan rzeczywisty pojazdu przedstawiony przez stronę (samochód ciężarowy) nie jest zgodny z danymi posiadanymi przez organ. Stanowiska skarżącego nie potwierdzają przy tym zapisy o ciężarowym rodzaju pojazdu zawarte w dokumentach rejestracyjnych. Jak już wyżej bowiem wskazano treść dokumentów potwierdzających zarejestrowanie spornego samochodu jako samochodu ciężarowego nie jest miarodajnym źródłem w zakresie określenia pojazdu będącego przedmiotem postępowania jako samochodu osobowego czy ciężarowego dla celów podatku akcyzowego. Rejestracja ww. samochodu jako samochodu ciężarowego, może różnić się od klasyfikacji towaru dokonanej w oparciu o obowiązujące zasady Nomenklatury Scalonej, gdyż jest dokonywana na inne potrzeby. Z tego względu określony w dokumentach rejestracyjnych rodzaj pojazdu "samochód ciężarowy", w świetle zasad klasyfikacji oraz Not wyjaśniających do pozycji 8703, nie ma znaczenia, a kod towaru ustala się według Nomenklatury Scalonej (CN). Organ celnie argumentował, że zaświadczenie musi zawierać prawdziwie, pewne informacje. Nie może ono zatem potwierdzać stanu faktycznego, w zakresie którego rodzą się wątpliwości. Tylko bowiem niebudzący wątpliwości stan faktyczny może być potwierdzony zaświadczeniem dokumentem urzędowym. Z tych też względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotowy samochód ma cechy auta osobowego i mieści się w kategorii CN 8703. Organ, wbrew twierdzeniom skarżącego, takiej kategorycznej, ostatecznej oceny nie dokonał. Na etapie wydania zaświadczenia organ podatkowy nie może weryfikować prawidłowości klasyfikacji dla celów poboru akcyzy towaru zakupionego przez skarżącego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego i uznanego przez nabywcę za nieakcyzowy. Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie czy odmowa jego wydania nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. Inaczej wydanie czy odmowa wydania zaświadczenia nie przesądza, bo ze swej istoty czynić tego nie może, czy istotnie przedmiotem zakupu przez skarżącego był samochód osobowy czy ciężarowy. Kwestia ta może być rozstrzygnięta w innym postępowaniu. Aby stwierdzić czy samochód będący przedmiotem niniejszego postępowania podlega podatkowi akcyzowemu należy dokonać jego jednoznacznego przyporządkowania do właściwego kodu CN, o którym mowa w art. 100 ust. 4 w związku z art. 3 ust. 1 u.p.a. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym jest to bowiem jedyna metoda ustalania czy dany pojazd jest samochodem osobowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym. Zasadnicze zatem założenie skarżącego opierające się na uzyskaniu poprzez wydanie zaświadczenia stanowiska, że zakupiony samochód jest samochodem ciężarowym i jako taki nie podlega ustawie o podatku akcyzowym nie mogło odnieść oczekiwanego rezultatu. Z tych względów sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.