I SA/Ke 373/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 września 2014 r. sprawy ze skargi R. S. i W. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego na 2013 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy O. z dnia [...] nr [...] zmieniającą decyzję nr [...][...] oraz ustalającą R. i W. S. (“skarżący") nową wysokość podatku rolego na rok 2013 w kwocie 757 zł. 1.2. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał na treść art. 1 i art. 3 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j. t. Dz.U. z 2013 r., poz. 1381; dalej jako “u.p.r."), a nastepnie wyjaśnił, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana w trybie przepisu art. 254 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm.). Powołując się na ww. przepis organ zaznaczył, że możliwość zmiany decyzji ostatecznej istnieje, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania. Z akt sprawy wynika zaś, że po doręczeniu w dniu 15 lutego 2013 r. decyzji pierwotnej nr Fn.3121.302.2013 w sprawie doszło do zmiany okoliczności faktycznych przez przysądzenie (postanowienie o sygn. akt I Co 398/12) prawa własności nieruchomości o pow. 1,77 ha (dotychczas stanowiącej własność R. S.) na rzecz Z. Z.. Organ o fakcie tym dowiedział się po wydaniu decyzji pierwotnej z zawiadomienia o zmianie w ewidencji gruntów z dnia 2 grudnia 2013 r. W tym kontekście organ – powołując treść przepisu art. 6a ust. 4 u.p.r. – wskazał, że jeżeli w ciągu roku podatkowego powierzchnia gruntów gospodarstwa rolnego uległa zmniejszeniu, kwota należnego podatku rolnego ulega obniżeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła ta zmiana. Mając powyższe na uwadze, SKO w K. stwierdziło, że organ podatkowy w Obrazowie zasadnie zmienił decyzję z [...] r. pomniejsZ. ustalony tą decyzją podatek od miesiąca kwietnia 2013 r. o kwotę podatku należną od gruntu o pow. 1,77 ha. 1.3. Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w złożonym odwołaniu, Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., nr 240, poz. 2027 ze zm.; dalej jako “p.g.k.") podstawą wymiaru podatku są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez starostwa powiatowe. Natomiast ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia wynika, że nastąpiła zmiana w ewidencji gruntów (zmniejszenie powierzchni gruntów podlegających opodatkowaniu o pow. 1,77 ha). Organ podatkowy nie ma możliwości przyjęcia do wymiaru podatku odmiennych danych od tych, które wynikają z ewidencji, a jeżeli skarżący nie zgadzają się z zapisami w ewidencji gruntów, winni zgłosić swoje wątpliwości do organu prowadzącego ewidencję - starostwa powiatowego. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie organ nie miał obowiązku prowadzić postępowania przeciwko dokumentowi urzędowemu (ewidencji gruntów), bo dokument ten wskazuje jednoznacznie osobę właściciela (i tym samym podatnika) konkretnych gruntów, a strona nie załączyła dokumentów podważających zapisy istniejące w ewidencji. W ocenie organu błędny jest też pogląd skarżących jakoby z przepisu art. 20 ust. 2 pkt. 1 p.g.k., wynikało, że w ewidencji gruntów wskazywana jest osoba właściciela tylko gruntów państwowych i samorządowych. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że w ewidencji gruntów wykazuje się dane właściciela w odniesieniu do wszystkich rodzajów nieruchomości, a w odniesieniu do gruntów państwowych i samorządowych wykazuje się też inne osoby fizyczne lub prawne, w których władaniu znajdują się grunty i budynki lub ich części. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na decyzję SKO w K. R. i W. S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., zarzucając: 1) rażący błąd w ustaleniach faktycznych, skutkujący wydaniem niekorzystnej decyzji, a polegający na błędnym przyjęciu, że podstawą wymiaru podatku są wyłącznie dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a co za tym idzie na skarżących - jako posiadaczach samoistnych, których dane nie zostały ujawnione w przedmiotowej ewidencji - nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.r. poprzez błędne przyjęcie, że jako posiadacze samoistni skarżący nie mogą być podatnikami podatku rolnego; 3) naruszenie przepisów postępowania przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a zwłaszcza pominięcie okoliczności mających istotny wpływ na jej wynik. Z uwagi na powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie w całości kwestionowanego rozstrzygnięcia i o zasądzenie kosztów postępowania. 2.2. W motywach skargi wskazali, że jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Wynika to z przepisu art. 3 ust. 1 i 2 u.p.r. W tym kontekście skarżący wyjaśnili, że - mimo przysądzenia przedmiotowej części nieruchomości Z.owi Z.owi - nadal sprawują nad nią faktyczne władztwo (korzystają z niej i wykonują wszystkie obowiązki, które ciążą na właścicielu). Następnie stwierdzili, że posiadanie jest szczególnym stanem faktycznym, z którym prawo wiąże wiele doniosłych skutków prawnych. Polega ono na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą w takich granicach, w jakich uprawniony jest czynić to jej właściciel (art. 336 w zw. z art. 140 k.c.). Przesłanki posiadania nie stanowi efektywne w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy. WystarcZ.e jest bowiem, by dany podmiot znajdował się w takiej sytuacji, która potencjalnie pozwala mu na takie korzystanie. Skarżący wskazali jednocześnie, że wykonywane przez nich w stosunku do spornego gruntu czynności faktyczne jednoznacznie wskazują na samodzielny, rzeczywisty, niezależny od woli innej osoby stan władztwa nad przedmiotową częścią nieruchomości. Oznacza to, że to skarżący są posiadaczami samoistnymi spornej części nieruchomości i to na nich winien ciążyć obowiązek zapłaty podatku rolnego. Organ nie powinien więc dokonywać zmiany pierwotnie ustalonej wysokości podatku rolnego i wydawać nowej decyzji. Skarżący nie zakwestionowali stwierdzenia organu, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są podstawą m.in. wymiaru podatków i wiążą organy w zakresie przedmiotowym i podmiotowym. Jednakże w ich ocenie organy zapomniały, że stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 u.p.r. podatnikiem jest nie tylko właściciel, lecz także posiadacz samoistny, a gdy grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. W takiej sytuacji podatkiem obciążony zostaje posiadacz samoistny przed właścicielem i nie mają przy tym znaczenia dane ujawnione w ewidencji gruntów. W ewidencji dane posiadacza gruntów wykazuje się bowiem tylko, jeśli dotyczą one gruntów państwowych oraz samorządowych. Odnośnie pozostałych kategorii gruntów posiadacz samoistny nie jest ujawniany. W tego rodzaju przypadkach nie wystarczy zatem powołać się na dane w ewidencji, gdyż w tym zakresie po prostu ich brak, a skarżący - będąc posiadaczami samoistnymi gruntów odmiennych od gruntów państwowych i samorządowych - nie mogą wnosić o zmianę danych zawartych w ewidencji. W konsekwencji skarżący podnieśli, że organy błędnie przyjęły, że W. i R. S. jako posiadacze samoistni nie są podatnikami podatku rolnego. Tym samym naruszyły przepis art. 3 ust. 1 pkt. 2 u.p.r. Poonadto, Kolegium niedokładnie rozpatrzyło odwołanie, o czym świadczy zawarte w decyzji twierdzenie, że skarżący podnosili, iż w ewidencji wskazywana jest osoba właściciela tylko w stosunku do gruntów państwowych i samorządowych. Skarżący bowiem wyraźnie podnosili, że jedynie w stosunku do tego rodzaju gruntów wykazywana jest osoba posiadacza, nie zaś – właściciela. 2.3. Motywując zarzuty dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego, skarżący wskazali na zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i stwierdzili, że w przedmiotowej sprawie organy nie wywiązały się z ciążącego na nich obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Nie dokonały ustaleń faktycznych w zakresie stanu posiadania samoistnego spornej nieruchomości i bez podstawy prawnej dokonały zmiany podatku rolnego za 2013 r. Posiadanie jest natomiast stanem faktycznym, który może kształtować się niezależnie od rzeczywistych stosunków własnościowych. Ten aspekt organy winny zbadać z zachowaniem zasad postępowania podatkowego, a w szczególności zasady wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Sam fakt przysądzenia własności nieruchomości Z.owi Z. nie zwalniał więc oganów z tego obowiązku. 2.4. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało stanowisko wyrażone w uzasadnieniu skarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Ponadto wyjaśniło, że do zapłaty podatku w pierwszej kolejności (zgodnie z przepisem art. 3 ust 1 pkt. 1 u.p.r.) zobowiązany jest właściciel nieruchomości, chyba że ponad wszelką wątpliwość istnieje i jest ujawniona w ewidencji gruntów (bądź innych dokumentach urzędowych) osoba posiadacza samoistnego, której jednak w przedmiotowej sprawie brak. Dalej organ dodał, że w sytuacji gdy strona z przedstawionych okoliczności wywodzi dla siebie określone skutki prawne, winna okoliczności te udokumentować. Organy podatkowe nie mają bowiem nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów na potwierdzenie faktów, których nie ujawnia i nie potwierdza sama strona. Tymczasem skarżący nie udokumentowali właścicielskiej woli w zakresie władania nieruchomością. Kolegium zaś pismem z 21 maja 2014 r. wystąpiło do W. S., R. S. i Z. Z. o wykazanie faktu samoistnego posiadania spornej nieruchomości. Faktu tego nie wykazał R. S. pismem z 29 maja 2014 r. Natomiast Z. Z. (pismo z 22 maja 2014 r.) wyjaśnił, że jest prawowitym właścicielem spornej nieruchomości wpisanym do księgi wieczystej nr KI 1S/00079892/6 i jako właściciel prowadzi na nieruchomości prace porządkowe (usuwanie starych drzew owocowych pod założenie nowej plantacji). Powyższą informację potwierdził organ podatkowy w Obrazowie (pismo z 9 czerwca 2014 r.). Ponadto – wskazując, że posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą oraz psychicznego elementu, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie – organ wyjaśnił, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżący są samoistnymi posiadaczami spornej nieruchomości. Po ich stronie brak jest bowiem fizycznego elementu władania rzeczą. To Z. Z. posiada sporną nieruchomość i korzysta z niej w sposób widoczny i trwały (dokonuje prac porządkowych z zamiarem nowego zagospodarowania nieruchomości). 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonana w powyższych ramach kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że rozstrzygnięcie to narusza przepisy prawa, co musiało skutkować uwzględnieniem skargi. 3.2. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu była kwestia prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 3 u.p.r., stanowiącego o tym, jakie podmioty mogą być podatnikami podatku rolnego. Organ przyjął, że posiadacz samoistny "konkurujący" z właścicielem w opodatkowaniu nieruchomości tylko wtedy może podlegać obowiązkowi podatkowemu w podatku rolnym, gdy jest ujawniony w ewidencji gruntów i budynków. To bowiem dane zawarte w tej ewidencji są podstawą wymiaru podatku rolnego, a organy podatkowe nie mogą czynić żadnych ustaleń faktycznych wyjaśniających zmiany dokonywane w jej zapisach. Natomiast zdaniem skarżących, w sytuacji występowania w odniesieniu do jednego gruntu rolnego nieujawnionego w ewidencji gruntów i budynków posiadacza samoistnego i wpisanego do tej ewidencji właściciela, organ winien obciążyć podatkiem rolnym posiadacza samoistnego, gdyż taka kolejność wynika wprost z art. 3 ust. 2 u.p.r. W ocenie Sądu stanowisko skarżących jest prawidłowe. 3.3. Jak wskazano już wyżej (pkt 1.2 uzasadnienia), zaskarżona decyzja utrzymuje w mocy decyzję Wójta Gminy O. wydaną m.in. na podstawie art. 254 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 3 u.p.r. Pierwsze ze wskazanych unormowań stanowi, że decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji (§1). Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego (§ 2). Zgodnie zaś z drugim ze wskazanych wyżej przepisów (art. 3 ust. 1, 2 i 5 u.p.r.) podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2; 2) posiadaczami samoistnymi gruntów; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego albo b) jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych; w tym przypadku podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i Lasów Państwowych. Jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Jeżeli zaś grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6. Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 20 ust. 1 i 2 p.g.k. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji) ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów (ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty), budynków (ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych), lokali (ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej). W ewidencji tej wykazuje się także: 1) właściciela, a w odniesieniu do gruntów państwowych i samorządowych - inne osoby fizyczne lub prawne, w których władaniu znajdują się grunty i budynki lub ich części; 2) miejsce zamieszkania lub siedzibę osób wymienionych w pkt 1; 3) informacje o wpisaniu do rejestru zabytków; 4) wartość nieruchomości. Przepis art. 21 ust. 1 p.g.k. stanowi natomiast, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. 3.4. Rozpoznając przedmiotową skargę w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że otrzymanie zawiadomienia o dokonanej w ewidencji gruntów i budynków zmianie z dnia 2 grudnia 2013 r. – jeśli nastąpiło po dniu doręczenia stronie decyzji nr FN.3121.1827.2013 z 1 lutego 2013 r. (w aktach sprawy brak jest potwierdzenia doręczenia ww. decyzji) – mogło dawać podstawę do wszczęcia postępowania w trybie art. 254 Ordynacji podatkowej. Ujawnienie w ewidencji gruntów i budynków informacji o przejściu na mocy postanowienia sądowego z dnia 12 marca 2013 r. sygn. akt I Co 398/2012 własności działek nr 189 i 265/2 z R. S.a na Z. Z. mogło być traktowane jako zmiana okoliczności faktycznych potencjalnie wpływających na ustalenie skarżącym wysokości zobowiązania z tytułu podatku rolnego. Zmiana właściciela spornego gruntu oznaczała bowiem, że skarżący przestali być wobec tego przedmiotu opodatkowania podatnikami wskazanymi w art. 3 ust.1 pkt 1 u.p.r. Wszczęcie postępowania z art. 254 Ordynacji podatkowej pozostawiało jednak otwartą kwestię co do tego czy skarżący mogą być uznani za podatników z innego tytułu niż ten wskazany w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Organ podatkowy musiał zatem ocenić (zwłaszcza w sytuacji dysponowania otrzymaną od podatników informacją, że są oni posiadaczami samoistnymi spornego gruntu) czy skarżący w odniesieniu do nieruchomości o pow. 1,77 ha nie pozostaną podatnikami z innego tytułu niż ten, który występował przed wydaniem postanowienia o sygn. akt I Co 398/12. Organ jednak tej kwestii nie rozważył i bez przeprowadzenia stosownego postępowania wyjaśniającego przyjął – kierując się wyłącznie zapisami istniejącymi w ewidencji gruntów i budynków – że podatnikiem co do spornego gruntu stanie się Z. Z.. W ocenie Sądu wykluczenie skarżących z kręgu podmiotów mogących być potencjalnie uznanymi za podatników z tytułu posiadania samoistnego spornego przedmiotu opodatkowania było przedwczesne. Kolegium - rozpoznając odwołanie, w którym jednoznacznie podnoszono, że po stronie skarżących występuje stan posiadania samoistnego, czyniący ich podatnikami podatku rolnego od spornej nieruchomości, a zatem dostając sygnały świadczące o być może nieprawidłowym ustaleniu podatnika w odniesieniu do spornego gruntu – powinno było przeprowadzić stosowne postępowanie dowodowe, w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zbadania czy po stronie skarżących rzeczywiście istnieje stan samoistnego posiadania. Stwierdzenie występowania tej okoliczności prowadziłoby bowiem do wniosku, że decyzja organu I instancji z dnia 9 grudnia 2013 r. niezasadnie zmieniła wydaną przez ten organ decyzję z dnia 1 lutego 2013 r. W niniejszej sprawie SKO, pomijając obowiązek przeprowadzenia postępowania dowodowego i rzetelnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji i dopiero po wniesieniu skargi na wydane rozstrzygnięcie, a zatem już na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, w pewnym stopniu zajęło się weryfikacją twierdzenia skarżących o istnieniu po ich stronie stanu posiadania samoistnego. Jednakże w związku z tym, że wystąpienie organu o wypowiedzenie się przez aktualnego i byłego właściciela spornego gruntu w sprawie stanu posiadania samoistnego tej nieruchomości miało miejsce już po wydaniu decyzji z dnia 2 kwietnia 2014 r., Kolegium nie przedstawiło w zaskarżonym rozstrzygnięciu wniosków, do których doszło na podstawie pism z dnia 22 maja 2014 r., 29 maja 2014 r. i 9 czerwca 2014 r. Zawarło je natomiast w odpowiedzi na skargę (pismo z dnia 30 czerwca 2014 r.). Oznacza powyższe, że dokonanych przez organ ustaleń nie można uznać za materiał dowodowy, będący podstawą podjętego przez Kolegium rozstrzygnięcia z dnia 2 kwietnia 2014 r. Nie były one bowiem poczynione zgodnie z zasadami, o jakich mowa w Ordynacji podatkowej, a zatem w ramach postępowania podatkowego, lecz już po jego zakończeniu. Oznacza to, że zarzut skarżących o naruszeniu przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej był zasadny. Organ zaniechał bowiem ustalenia podnoszonej przez odwołujących się kwestii istnienia po ich stronie stanu współposiadania samoistnego. Tymczasem wskazana wyżej kwestia była istotna z punktu widzenia art. 3 ust. 1 i 2 u.p.r. Jak bowiem wynika z tego przepisu, podatnikiem podatku rolnego może być nie tylko właściciel gruntu, ale także inne podmioty, w tym posiadacz samoistny danej nieruchomości. W sytuacji zaś znalezienia się gruntu w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży właśnie na posiadaczu samoistnym tego gruntu, a nie na jego właścicielu. Świadczy o tym poczynione w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. zastrzeżenie, a także literalna wykładnia art. 3 ust. 2 u.p.r. W niniejszej sprawie organy nie przyjęły w pełni takiego rozumienia ww. przepisów. Stwierdziły, że interpretacja taka może być aktualna jedynie wówczas, gdy stan posiadania samoistnego i osoba tego posiadacza wynika z dokumentacji urzędowej. Ustalając podatnika podatku rolnego od spornego gruntu odwołały się zatem wyłącznie do danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, twierdząc, że jedynie na takiej podstawie mogą dokonać ustalenia podatnika podatku rolnego. Oczywiście przyznać należy rację organowi podatkowemu, twierdzącemu, że – zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k. - to na podstawie zapisów widniejących w ewidencji gruntów i budynków dokonuje się wymiaru podatków, m.in. także podatku rolnego. Należy jednak zauważyć, że wskazana ewidencja, która zawiera informacje wyszczególnione w art. 20 p.g.k., nie zawsze obejmuje dane posiadacza gruntu. Stwierdzenie to jest aktualne także po zmianie przepisu art. 20 p.g.k., która nastąpiła ustawą z dnia 5 czerwca 2014 r. o zmianie ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 897). Zgodnie z nową regulacją (zwięksZ.ą – wobec treści przepisu art. 20 p.g.k. sprzed zmiany – ilość przypadków, w których w ewidencji następuje wykazanie posiadacza) dane posiadacza są w ewidencji ujawniane, gdy w jego władaniu znajdują się nieruchomości Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, a także wtedy gdy dla gruntu nie można ustalić właściciela ze względu na brak księgi wieczystej, zbioru dokumentów albo innych dokumentów. Oznacza powyższe, że w niektórych przypadkach (gdy nie mamy do czynienia z nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi czy też z gruntami o nieustalonym stanie własnościowym) dla pełnego zbadania kwestii podmiotu opodatkowania nie jest wystarcZ.e powołanie się na dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków z powodu braku ujawnienia w niej wszystkich danych istotnych z punktu widzenia treści art. 3 u.p.r. W takich sytuacjach, dla stwierdzenia występowania posiadania samoistnego konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego zgodnie z zasadami ujętymi w Ordynacji podatkowej. Na potrzeby tego postępowania – wobec braku odmiennego uregulowania tej kwestii na gruncie ustawy o podatku rolnym – należy przyjąć cywilnoprawne rozumienie posiadania samoistnego. Należy mieć zatem na uwadze, że posiadaczem samoistnym jest ten, kto faktycznie włada rzeczą jak właściciel (art. 336 kodeksu cywilnego). Badając zaś to czy dana osoba spełnia warunki uznania go za posiadacza samoistnego, należy zwrócić uwagę na dwa elementy: element fizyczny (corpus) oraz element psychiczny (animus). Pierwszy z nich oznacza władanie rzeczą tak jak właściciel, bez ograniczenia do przypadków władania zgodnego z prawem ("jako właściciel"). Drugi zaś ze wskazanych elementów oznacza wolę wykonywania względem rzeczy takiego prawa dla siebie. Prowadząc powstępowanie wyjaśniające w powyższym zakresie należy też mieć na uwadze to, czy w danym przypadku nie występuje stan współposiadania, który zachodzi wówczas, gdy posiadanie rzeczy (identyczne co do charakteru) wykonuje kilka osób. Istnienie tego stanu jest bowiem istotne z punktu widzenia art. 3 ust. 5 u.p.r. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem organu, zgodnie z którym posiadacz samoistny może być uznany za podatnika podatku rolnego przed właścicielem danego gruntu tylko wtedy, gdy został wykazany w ewidencji gruntów i budynków. Przyjęcie takiej wykładni byłoby niezgodne z literalnym brzmieniem art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.r. i art. 3 ust. 2 tej ustawy. Przepisy te stanowią bowiem wprost, że w sytuacji występowania posiadacza samoistnego gruntu, to on jest obciążony obowiązkiem podatkowym w podatku rolnym. Ponadto ustawodawca, konstruując przepis art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.r., nie wymienił w nim posiadaczy samoistnych jedynie określonych rodzajów gruntów, ani nie nakazał uznawać posiadacza samoistnego za podatnika jedynie w sytuacji, gdy ten został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków. Oznacza powyższe, że dokonana przez organ wykładnia art. 3 ust. 1 i 2 u.p.r. była błędna, a konsekwencją jej przyjęcia było nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego co do kwestii samoistnego posiadania przez skarżących spornego gruntu z uwagi na uznanie, że kwestia ta (ze względu na brak wskazania posiadania w ewidencji gruntów i budynków) nie jest istotna z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy. 3.5. Ponownie rozpoznając sprawę, organy przyjmą zaprezentowaną przez Sąd wykładnię art. 3 ust. 1 i 2 u.p.r. oraz zbadają (z zachowaniem zasad wyrażonych w Ordynacji podatkowej) czy sporny grunt, którego własność została przesądzona na Z. Z., znajduje się w samoistnym posiadaniu lub współposiadaniu skarżących. W zależności od poczynionych ustaleń organy podejmą stosowne decyzje i wyczerpująco uzasadnią swoje stanowisko. 3.6. Mając na względzie powyższe, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogły mieć bowiem istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wyeliminował również z obrotu prawnego decyzję wydaną przez organ I instancji (art. 135 ustawy p.p.s.a.), gdyż było to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. W punkcie drugim sentencji wyroku, na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł natomiast, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Z uwagi zaś na zwolnienie skarżących z kosztów sądowych (postanowienia referendarza sądowego z dnia 5 sierpnia 2014 r.) Sąd nie orzekł o zwrocie kosztów postępowania, mimo wniosku w tym przedmiocie zawartego w skardze.