I SA/Ke 476/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 listopada 2011r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za 2006r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz M. W. kwotę 304 (trzysta cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]. nr [...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]. nr [...]określającą M. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów osiągniętych w 2006r. z kapitałów pieniężnych w wysokości 7.600 zł. 1.2 Organ wyjaśnił, że do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła korekta informacji PIT-8C za 2006r. wystawiona dla M. W. przez syndyka masy upadłości firmy I. I. E.D. i Spółka, spółka jawna (dalej zwana Spółką). W korekcie płatnik wykazał przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w kwocie 40.000 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 0,00 zł i dochód w kwocie 40.000 zł. Podstawą sporządzenia korekty informacji PIT-8C przez syndyka masy upadłości Spółki, była opinia biegłego sądowego, która została sporządzona na podstawie dokumentów źródłowych tej Spółki. Organ ustalił, że M. W. nie złożył korekty zeznania PIT-38 o wysokości osiągniętego dochodu z tego tytułu. 1.3 Z zestawienia sporządzonego przez biegłego sądowego dotyczącego wpłat i wypłat dokonanych przez M. W. w latach 1999-2006 wynika, że podatnik do Spółki wpłacił łącznie kwotę 44.800 zł. W latach 1999-2001 Spółka wypłaciła podatnikowi łącznie kwotę 3.787 zł, w latach 2002-2004 nie były dokonywana żadne wpłaty i wypłaty. W 2005r. Spółka wypłaciła podatnikowi łącznie kwotę 53.000 zł, w tym w dniu 23 czerwca 2005r. kwotę 30.000 zł. Dokonane przez podatnika wypłaty w wysokości 53.000 zł przekroczyły wysokość nierozliczonych na koniec 2004r. wniesionych do Spółki wpłat o kwotę 11.987 zł. Kwota ta stanowiła dla podatnika dochód za 2005r. z tytułu inwestycji kapitałowych prowadzonych za pośrednictwem Spółki. W 2006r. Spółka wypłaciła łącznie kwotę 40.000 zł, stanowiącą dla podatnika dochód z tytułu kapitałów pieniężnych, bowiem dokonane przez niego wpłaty zostały już z nadwyżką pokryte w 2005r. 1.4 Wezwany do złożenia wyjaśnień podatnik zeznał, że do Spółki łącznie wpłacił kwotę 44.800 zł, w 2005r. wypłacił kwotę 26.000 zł i w 2006r. kwotę 40.000 zł. Zakwestionował prawidłowość wystawionych przez syndyka masy upadłości korekt informacji PIT 8C i przedstawił wyciągi z rachunku bankowego za lata 2005-2006. Wynika z nich, że 23 czerwca 2005r. na jego konto wpłynął przelew od Spółki w kwocie 3.000 zł z tytułu wypłaty części depozytu. Organ wskazał, że z zestawienia sporządzonego przez biegłego dotyczącego wpłat i wypłat dokonanych przez M. W. wynika, że w dniu 23 czerwca 2005r. M. W. otrzymał wypłatę w kwocie 30.000 zł. 1.5 Naczelnik Pierwszego Urzędu W. –Ś. w trakcie kontroli doraźnej ustalił, że korekty informacji PIT-8C za lata 2005-2006 wystawione dla M. W., są zgodne z wyliczeniami dokonanymi przez biegłego sądowego. Z kolei Sąd Okręgowy w Warszawie przesłał do organu materiały ze sprawy VIII K 234/08 dotyczące M. W., w postaci kserokopii protokołu przyjęcia ustnego zawiadomienia o przestępstwie i przesłuchania jako świadka osoby zawiadamiającej z dnia 27 kwietnia 2007r., informacji PIT-8C za 2006r., wydruku komputerowego firmy I. I. z dnia 31 marca 2007r. 1.6 W ocenie organu, M. W. nie przedłożył żadnych materiałów, które potwierdzają jego twierdzenie o nieprawidłowym sporządzeniu korekt informacji PIT 8C za lata 2005-2006. Podstawy do podważenia opinii biegłego nie może stanowić samo twierdzenie podatnika poparte wyciągami z rachunku bankowego. Bez wpływu na treść rozstrzygnięcia pozostaje również przedłożony przez stronę dowód w postaci odpisu postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia 2 czerwca 2011r. II KP 180/11 uchylającego postanowienie Prokuratury Rejonowej w S. o umorzeniu śledztwa i przekazującego sprawę Prokuraturze Rejonowej w S. celem przeprowadzenia postępowania przygotowawczego. 2.1 Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. M. W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wyjaśnił, że kwoty zawarte w informacji PIT 8C są fikcyjne. Organ nie przedstawił żadnego dowodu księgowego, przelewu bankowego, dowodu kasowego lub innego dokumentu potwierdzających, że kwoty te otrzymał. Zdaniem skarżącego, wskazanie fikcyjnych dochodów w informacji PIT-8C jest przestępstwem skarbowym, zważywszy na przestępczy charakter Spółki deklarującej dochód skarżącego. 2.2 Do skargi M. W. dołączył pismo stanowiące według skarżącego potwierdzenie miesięcznych operacji wystawionych przez Spółkę, opiewające, jak podniósł, na kwotę prawdziwą, tj. 3.000 zł, a nie 30.000 zł. 3.1 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił ponadto, że z przedłożonej do skargi kserokopii wydruku komputerowego sporządzonego w dniu 30 czerwca 2005r. nie wynika wysokość wypłaty otrzymanej przez M. W. w dniu 23 czerwca 2005r. od Spółki. Z wydruku nie wynika też jakiego okresu od dotyczy i jakie operacje dokumentuje. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył co nastepuje: 4.1 W myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 169, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270). Skarga jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo. 4.2 Istotą sporu między stronami jest prawidłowość ustalenia przez organ stanu faktycznego sprawy. Zaskarżone rozstrzygnięcie o zobowiązaniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006r. organ poprzedził ustaleniami faktycznymi tyczącymi roku 2005 gdyż miały one zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zdaniem organu skarżący w 2005r. osiągnął przychód z kapitałów pieniężnych (odpłatne zbycie pochodnych instrumentów podatkowych oraz realizacja praw z nich wynikająca) w łącznej kwocie 53.000zł a sporządzona w tym zakresie przez płatnika korekta informacji PIT-8C jest prawidłowa. Skarżący zakwestionował poprawność tych ustaleń podnosząc, że w 2005r. nie osiągnął przypisanego mu przez płatnika przychodu , albowiem w dniu 23.VI.2005r. Spółka I. Investmen wypłaciła mu nie 30.000 zł a jedynie 3000 zł na dowód czego przedłożył organowi stosowny dowód w postaci wyciągu z konta bankowego. 4.3 Nie jest sporne między stronami, że źródłem osiągniętych przez skarżącego w 2005 i 2006 roku przychodów były przychody z kapitałów pieniężnych tj. odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających ( art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26.VII.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz.U. 2000.14.176 ze zm. dalej ustawa p.d.o.f.)l. W myśl art. 11 tejże ustawy przychodami z tego źródła są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje zatem , że aby przychód powstał pieniądze bądź muszą być otrzymane przez podatnika bądź pozostawione do jego dyspozycji. Zwrot pozostawienie do dyspozycji należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o takie pozostawienie do dyspozycji , które realnie pozwala podatnikowi na swobodne korzystanie z pieniędzy. W związku z tym w przypadku obrotu bezgotówkowego momentem pozostawienia do dyspozycji będzie dzień uznania rachunku ( dokonania przelewu) rachunku wierzyciela. 4.4 W sprawie niniejszej brak ustaleń czy w zakresie spornej kwoty po stronie skarżącego powstał przychód. W tym zakresie organ powołał się jedynie na opinie biegłego sporządzona na potrzeby postępowania upadłościowego spółki I.. Z przedłożonego do akt sprawy wycinka opinii wynika jedynie, że w dniu 23.VI.2005r. została dokonana wypłata 30.000 zł. Ustalenia organu, że opinia sporządzona została w oparci o dokumenty źródłowe spółki I. nie wyjaśniły czy po stronie skarżącego powstał przychód z tej kwoty albowiem nie ustalono czy pieniądze te skarżący fizycznie otrzymał lub czy zostały one pozostawione do jego dyspozycji. Skarżący bowiem konsekwentnie zaprzeczał aby w dniu 23.VI.2005r. otrzymał od spółki I. kwotę 30.000 zł. Na dowód swoich twierdzeń złożył dokument przelewu bankowego, z którego wynika, że tego dnia od spółki I. otrzymał przelew na kwotę 3000 zł. Organ mimo takich dowodów nie ustalił czy i w jaki sposób spółka przekazała skarżącemu pozostałe nie objęte przelewem 27.000zł wskazując jedynie w zaskarżonej decyzji, że złożony przez skarżącego wyciąg z rachunku nie może stanowić wystarczającej podstawy do podważenia opinii biegłego. Nadto organ posiadał wiedzę, że p-ko wspólnikom spółki I. toczy się postępowanie karne w Sadzie Okręgowym w Warszawie VIII K 234/08 związane z oszustwami na rzecz klientów w tym skarżącego. Również skarżący złożył organowi postanowienie Sądu Rejonowego w S. w sprawie II Kp 180/11 z uzasadnienia którego wynika, że toczy się postępowanie przygotowawcze w związku z rozbieżnością opinii biegłego w zakresie spornej transakcji z dnia 23.VI.2005r. i złożonego przez skarżącego wyciągu bankowego. Mimo to okoliczności związanych z powyższymi postępowaniami organ nie wyjaśnił choć niewątpliwie nie przesądzając ich wyników miały związek z prowadzonym postępowaniem podatkowym. Tym samym doszło do kwalifikowanego naruszenia art. 187 § 1 ord. pod. albowiem organ nie rozpatrzył całości zgromadzonego w sprawie materiału. Stwierdzenie, że dowód jest nieprzydatny w sytuacji gdy tyczy on istoty sprawy ( obrazuje bowiem osiągnięty lub nie przychód) bez szczegółowego wyjaśnienia swego stanowiska jest naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodu wynikającej z art. 191 ord. pod. Zasada ta pozwala ona organowi na ocenę dowodu , która winna być przeprowadzona w oparciu o wymagania wiedzy, doświadczenia i logiki. Aby zatem ocena ta odpowiadała dyspozycji tego przepisu musi być przeprowadzona poprzez rzetelna ocenę całości zgromadzonego poprawnie w sprawie materiału dowodowego i to w sposób umożliwiający stronie odniesienie się do poszczególnych, prowadzonych dowodów. Ocena tylko części materiału jak w sprawie niniejszej ( pominięcie dowodu złożonego przez skarżącego ze wskazaniem , że nie ma on znaczenia) narusza tą zasadę. 4.5 Z powyższego wynika, że organ nie wyjaśnił w pełni stanu faktycznego sprawy a w konsekwencji dopuścił się naruszenia przepisu prawa materialnego ( art. 11 ust. 1 ustawy p.d.o.f.). Zadaniem organu jest stosownie do art. 122 ustawy z dnia 29.VIII.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej ord. pod.) podjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zasada ta zwana zasada prawdy obiektywnej jest podwaliną całego prowadzonego przez organy postępowania podatkowego. W sytuacji zatem udokumentowanej i dowiedzionej przez podatnika obiektywnym dowodem ( wyciąg bankowy) okoliczności , obowiązkiem organu było szczegółowe wyjaśnienie wysokości otrzymanego przez niego przelewu , tym bardziej, że okoliczność ta miała zasadnicze znaczenie dla zastosowania przepisu prawa materialnego. Powołanie się przez organ na fragment opinii sporządzonej w innej sprawie ( w sytuacji dysponowania przez skarżącego dokumentem przeciwnym) uniemożliwił skarżącemu polemizowanie z jej treścią. Naruszono tym samym jego prawo do czynnego udziału w postępowaniu ( art. 123 § 1 ord. pod.) jak i zasadę przekonywania ( art. 124 ord. pod.). Niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy dowodzi też złożony przez skarżącego na etapie postępowania sądowego a przesłany mu przez spółkę I. wyciąg ze stanu konta , z którego wynika, że tak jak próbował udowadniać przed organem w czerwcu 2005r. otrzymał od Spółki jedynie 3000 zł. 4. 6 Powyższe wadliwe ustalenia choć tyczą roku 2005 mają zasadniczy wpływ na ustalenia odnośnie wysokości dochodu za 2006r. albowiem zmienić się mogą danie po stronie kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 30b ust. 1 i 2 pkt 3 ustawy p.d.o.f. dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów określonych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a . W myśl zaś tego artykułu kosztami będą wydatki związane z nabyciem tych instrumentów w momencie ich realizacji lub odpłatnego zbycia. 4.7 Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ ustali w sposób prawidłowy zgodny z zasadą prawdy obiektywnej stan faktyczny sprawy. W szczególności ustali samodzielnie w oparciu tak o zgromadzone dowody , jak i materiał zgromadzony w sprawie karnej VIIIK 234/08 , czy toczące się postępowanie przygotowawcze , w jakiej wysokości faktycznej otrzymał skarżący przelew dnia 23.VI.2005r. oraz czy dokumentem świadczącym o wysokości jego przychodu tego dnia był tylko przelew bankowy czy też z opinii biegłego złożonej do sprawy upadłościowej wynika inna forma płatności. Na tą okoliczność organ przeprowadzi dowód np. przesłuchania skarżącego czy w razie niewyjaśnienia tego innymi dowodami z dokumentów oraz dowodami zgromadzonymi w sprawie karnej, dopuści dowód z opinii biegłego powołanego w sprawie tylko do wyjaśnienia tej okoliczności Opinie tą o ile zajdzie jej potrzeba organ przeprowadzi w sposób umożliwiający skarżącemu polemikę z jej treścią w granicach przyznanych mu przez ustawę uprawnień. Poprawne ustalenia odnośnie kwoty wypłaty i formy jej przekazania dnia 23.VI.2005r. pozwolą dopiero na ustalenie w myśl art. 11 ust. 1 ustawy p.d.o.f. uzyskanego przez skarżącego przychodu. Poprawne ustalenie przychodu w 2005r. stanie się punktem wyjścia do ustalenie dochodu uzyskanego przez skarżącego w roku 2006r. stosownie do przepisów prawa zacytowanych w pkt 4.6 niniejszych rozważań. 4.8 Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 200 p.p.s.a. ( zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot uiszczonego wpisu sądowego).