I SA/Ke 489/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2014 r. sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...][...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...][...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...][...] określającą M. T. zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 347 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego typu quad marki Kawasaki KVF 650 H8F. 1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu 2 lipca 2013 r. do Urzędu Celnego w K. zostały przekazane dokumenty dotyczące sprowadzenia do kraju przez M. T., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Agencja Handlu Reklamy i Consultingu SCAN DUO pojazdu typu quad, marki Kawasaki KVF 650 H8F. Z przekazanych dokumentów wynikało, że strona nie dopełniła obowiązków nałożonych przepisami ustawy o podatku akcyzowym, tj. nie złożyła deklaracji uproszczonej oraz nie zapłaciła akcyzy za ww. pojazd. Naczelnik Urzędu Celnego w K., postanowieniem z dnia 20 marca 2014 r. wszczął wobec M. T. postępowanie podatkowe. Postanowieniem z 29 kwietnia 2014 r. odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci dokonania prawidłowej klasyfikacji przedmiotowego pojazdu dla celów statystycznych, w drodze opinii klasyfikacyjnej wydanej przez właściwy Urząd Statystyczny. Po przeprowadzonym postępowaniu Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał ww. decyzję z dnia 6 maja 2014 r. 1.3. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j. t. Dz. U. z 2011 r. nr 108 poz. 626) dalej zwana "u.p.a.", ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych. Na podstawie art. 3 ust. 1 tej ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. 87.256.1 ze zm.) dalej "rozporządzenie". W świetle rozporządzenia pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018. Opisana przez skarżącego zmiana w przepisach ustawy o podatku akcyzowym nie dotyczy przedmiotowej sprawy, tzn. treść art. 104 ust. 1 u.p.a. pozostaje niezmieniona na moment powstania obowiązku podatkowego czyli 18 czerwca 2010 r. Jak wskazano wyżej wyłączeniu od opodatkowania akcyzą podlegają tylko pojazdy typu quad sklasyfikowane do kodu CN 87031018. W celu prawidłowej klasyfikacji należy kierować się wyjaśnieniami do Taryfy celnej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy Celnej zawartymi w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. z 2006 r. Nr 86 poz. 880) dalej "obwieszczenie", klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż transportu towarów. Pozycja ta obejmuje również czterokołowe pojazdy samochodowe z podwoziem rurowym, posiadające układ kierowniczy typu samochodowego (np. układ kierowniczy oparty na zasadzie Ackermana). Organy celne nie dokonują klasyfikacji pojazdów na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych, gdyż nie mają one zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. 1.4. Organ wskazał, że w aktach przedmiotowej sprawy znajduje się niemiecki dokument odprawy celnej, gdzie w oznaczeniu towaru wpisano "quad, do transportowania osób na benzynę o pojemności skokowej do 1000 cm³ lub mniej, używane: tutaj: Quad Kawasaki KVF65H8F. V1N: JKAYFEH178B302853** o kodzie CN 870321190000." W ocenie organu fakt sporządzenia zgłoszenia przez agencje celną za jej pośrednictwem, nie zwalnia podatnika z odpowiedzialności za prawidłowość danych w nim zawartych. Organ ponadto wskazał na zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 28 sierpnia 2010 r., w którym podano: rodzaj pojazdu: czterokołowiec o pojemność skokowej silnika 649 cm³, o maksymalnej mocy silnika 14 kW. Z ustalonych parametrów pojazdu, biorąc pod uwagę brak jakichkolwiek informacji o nietypowości jego konstrukcji wynika, że prawidłowym kodem do którego należało zaklasyfikować ten pojazd to CN 8703 21 90. Do tego kodu klasyfikuje się bowiem używane pojazdy wyposażone w silnik tłokowy wewnętrznego spalania o zapłonie iskrowym, o pojemności skokowej nieprzekraczającej 1000 cm³. Ponadto Dyrektor Izby Celnej w K. poinformował, że w szczególnych przypadkach, gdy konstrukcja pojazdu jest nietypowa, może się zdarzyć, że pojazd będzie spełniać warunki kodu CN 8703 10 18 - może to być pojazd typu "quad" wyposażony w silnik tłokowy wewnętrznego spalania o zapłonie iskrowym, który ze względu na szczególną zabudowę i konstrukcję mechaniczną nabrał cech pojazdu golfowego. W przedmiotowej jednak sprawie nie wynika, aby nabyty przez stronę pojazd typu "quad" posiadał nietypową konstrukcję. Problematyka dotycząca klasyfikacji podobnych pojazdów była przedmiotem rozważań Komisji (WE), która w rozporządzeniu nr 2518/98 z 23 listopada 1998 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej (Dz.Urz. WE L 315/3) zaklasyfikowała do kodu CN 8703 21 10 nowe (przeznaczone do poruszania się w każdego rodzaju terenie) pojazdy z napędem na cztery koła, wyposażone w czterosuwowe jednocylindrowe silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym i pojemności skokowej 395 cm³, skrzynie biegów z pięcioma biegami w przód i jednym biegiem wstecznym oaz hamulcami hydraulicznymi na oba przednie koła. Takie pojazdy posiadają miejsce jedynie dla jednej osoby i urządzenia sterujące umieszczone na kierownicy. Mechanizm kierowniczy jest skonstruowany w oparciu o zasadę Ackermana. W europejskiej bazie Wiążących Informacji Taryfowych (WIT) znajdują się decyzje Dyrektora Izby Celnej w Warszawie dotyczące klasyfikacji nowych pojazdów typu "quad" wyposażonych w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie iskrowym o pojemności nieprzekraczającej 1000 cm³, do kodu CN 8703 21 10. 1.5. W ocenie organu sporny pojazd niewątpliwie jest pojazdem samochodowym, napędzanym silnikiem i służy do przewozu jednej osoby, a zatem powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703, skoro do tej pozycji, zgodnie z jej brzmieniem, są klasyfikowane "pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób". Wygląd pojazdu potwierdza także znajdująca się w aktach sprawy dokumentacja fotograficzna. Organ wskazał ponadto, że dla celów taryfikacji pojazdu przyjęto jako informacje charakteryzujące towar dla tych celów, jego dane wynikające z przytoczonego powyżej dokumentu niemieckiego zgłoszenia celnego (w szczególności pojemność i moc silnika) oraz pozostałych dokumentów, opisujące pojazd w dacie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie zaś dane pojazdu na dzień jego sprzedaży w kraju, wbrew temu co twierdzi strona. 1.6. Odnosząc się do odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii klasyfikacyjnej urzędu statystycznego, organ wskazał, że z przepisów ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej nie wynika obowiązek zwrócenia się organu podatkowego do organów statystycznych w celu ustalenia klasyfikacji w świetle Nomenklatury Scalonej, lecz jest to uprawnienie organu. Nadto ewentualna opinia organu statystycznego nie stanowi decyzji administracyjnej i nie ma charakteru wiążącego dla organu podatkowego. Organ statystyczny nie bierze także odpowiedzialności za wydawanie opinii w sprawie klasyfikacji danego towaru, to na organie podatkowym spoczywa więc obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji. Organ ponadto wskazał, że co prawda organ I instancji w podstawie prawnej podał błędne dane dotyczące publikatora ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, jednakże przepisy ustawy w sprawie zostały zastosowane prawidłowo. 1.7. Określając stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym organ wskazał na przepisy ustawy o podatku akcyzowym określające moment powstania obowiązku podatkowego (art. 101 ust. 2 pkt 1 i ust. 5); podatnika (art. 102 ust. 1), podstawę opodatkowania (art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 6); stawkę podatkową (art. 105 pkt 2). W związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem spornego pojazdu podstawę opodatkowania przyjęto w oparciu o wartość celną (2495,43 Euro) powiększoną o należne cło (249,54 Euro), wynikającą z decyzji podatkowej nr [...] z dnia [...] r. Jako datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto dzień dokonania pierwszej czynności związanej z przedmiotem sprawy na terytorium kraju, tj. 18 czerwca 2010 r. (dzień dokonania sprzedaży pojazdu na terytorium kraju). 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. M. T. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie: - art. 100 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 u.p.a. poprzez uznanie za prawidłowe i zgodne z tym przepisem opodatkowanie akcyzą pojazdu, który nie jest wyrobem akcyzowym i którego wewnątrzwspólnotowe nabycie nie podlega podatkowi akcyzowemu; - art. 120, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 § 1, art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający podstawowe zasady prawa podatkowego oraz pominięcie istotnych w sprawie dowodów wnioskowanych przez stronę, brak wyczerpującego rozpoznania materiału dowodowego w sprawie i brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 233 § 1 ust. 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, która podlegała uchyleniu w całości. 2.2. Zdaniem skarżącego organ II instancji powinien uchylić decyzję I instancji. Z porównania uzasadnienia obu decyzji widać bowiem wyraźnie istotne różnice, wskazujące na to, że decyzja organu pierwszej instancji była wydana w oderwaniu od stanu faktycznego i prawnego sprawy i nie zawierała wymaganego przepisami uzasadnienia, w tym przytoczenia właściwych przepisów prawa. 2.3. Obowiązkiem organu podatkowego ponadto jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji pojazdu dla potrzeb podatku akcyzowego. W ocenie skarżącego w przypadku quada ta klasyfikacja wydaje się ułatwiona, gdyż przepis ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 września 2010 r. wprost wskazuje, że quad jest pojazdem o kodzie CN 8703 10 18, a pojazd taki nie stanowi wyrobu akcyzowego, co wynika z użytego w art. 100 ust. 4 u.p.a. pojęcia "z wyłączeniem". Błąd podatnika we wskazaniu w deklaracji prawidłowego kodu CN jest oczywisty. Kod taki bowiem nie istnieje. Skarżący ponadto zarzucił organowi powoływanie jako przykładu, decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie w innej sprawie. Świadczy to o braku samodzielności organu w zakresie prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu. 2.4. M. T. wskazał, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty określające oryginalny stan i cechy przedmiotowego pojazdu. Organ poddał ocenie pojazd po przeróbkach, który nie jest identyczny z pojazdem, który był przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Pojazd został przerobiony w celu jego rejestracji, po jego sprzedaży przez skarżącego. Specyfikacja pojazdu przesłana przez jego dealera wskazuje wyraźnie jakie są parametry pojazdu. Pokrywa się to z dokumentem Certificate Of Origin For A Vehicle. Badania pojazdu dokonane w dniu 28 sierpnia 2010 r., więc w chwili gdy właścicielem tego pojazdu była już inna osoba, tj. T.R. dokonane ponad 2 miesiące od jego nabycia, wskazują że pojazd posiada inne parametry (w szczególności moc silnika), niż pierwotnie. 2.5. W ocenie skarżącego nie do przyjęcia jest wniosek organu, że kod CN 8703 10 18 obejmuje jedynie quady przerobione na wózki golfowe. Skoro ustawodawca użył w art. 104 ust. 4 u.p.a. pojęcia quad, to należy przyjąć, że chodziło o pojazd mechaniczny, czterokołowy, poruszany silnikiem spalinowym, tłokowym, z podwoziem rurowym i układem kierowniczym opartym na zasadzie Ackermana, a takim pojazdem jest niewątpliwie sporny pojazd. 2.6. Dodatkowo skarżący podniósł, że przedmiotowy pojazd nie jest samochodem osobowym. Wynika to jasno z przedłożonych przez odwołującego się dokumentów, a w szczególności "certyficate of origin for a vehicle". Przedmiotowy pojazd jest pojazdem czterokołowym, nie przeznaczonym do poruszania się po drogach i autostradach, który nie został wyposażony w podstawowe elementy umożliwiające taki ruch, tj. kierunkowskazy, lusterka wsteczne, odpowiednie światła. Pojazd ten nie posiada również elementów typowych dla samochodu osobowego. 2.7. Skarżący zarzucił również bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodu poprzez przeprowadzenie prawidłowej klasyfikacji pojazdu dla celów statystycznych, w drodze opinii klasyfikacyjnej wydanej przez właściwy urząd statystyczny. Zdaniem skarżącego dowód ten dotyczył okoliczności mających znaczenie dla spraw, nie stwierdzonych innym dowodem. 2.8. Organ nie wykazał, że pojazd został zarejestrowany w takim samym stanie technicznym jak został wydany przez stronę nabywcy, w czerwcu 2010 r., ale mimo to przyjął a priori, że tak właśnie było. W ocenie skarżącego brak niezwłocznej rejestracji tego pojazdu przez jego nabywcę świadczy o tym, że istniały problemy z rejestracją skoro nie nastąpiła ona automatycznie. Zasadniczo tego rodzaju pojazdy nie podlegają rejestracji. 2.9. Jako potwierdzenie stanowiska, że sporny pojazd nie jest objęty pozycją 8703 12 90 CN skarżący wskazał na wyjaśnienia do Taryfy Celnej zawarte w obwieszczeniu i podniósł, że pojazd ten nie posiada żadnej z cech projektowych świadczących o samochodowym charakterze spornego pojazdu. 2.10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie należy też wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii klasyfikacji do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej (CN), nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego, pojazdu marki Kawasaki KVF 650 H8F (quad). Zdaniem organu, przedmiotowy pojazd należy zakwalifikować do kodu CN 8703 21 90, czego konsekwencją jest opodatkowanie tego nabycia podatkiem akcyzowym. W ocenie skarżącego natomiast pojazd typu quad jest pojazdem o kodzie CN 8703 10 18, a pojazd taki nie stanowi wyrobu akcyzowego. 3.2. Organ prawidłowo wskazał na podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia (pkt 1.3.), tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. Przepisy tej ustawy - poddając opodatkowaniu akcyzą wyroby akcyzowe i samochody osobowe - stanowią w art. 3 ust. 1, że do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosownie do treści art.100 ust.4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Wbrew twierdzeniom skargi (pkt 2.3.), z przepisu tego nie wynika jednak, że każdy pojazd typu quad posiada kod CN 8703 10 18. Wykładnia wskazanej normy daje jednoznaczny wynik, który w odniesieniu do pojazdów typu quad przedstawia się tak, że za samochód osobowy w rozumieniu ustawy nie można uznać jedynie pojazdu o kodzie CN 8702 10 18. Wyłącznie pojazdy o tym kodzie Nomenklatury Scalonej nie będą uznane za samochody osobowe podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Oznacza to, że pozostałe pojazdy typu quad, zaklasyfikowane do innego kodu CN nie są wyłączone spod opodatkowania podatkiem akcyzowym. Do obowiązków organów podatkowych należy zatem ustalenie, czy cechy konkretnego pojazdu typu quad odpowiadają pozycji CN wyłączającej go z opodatkowania akcyzą czy też nie. Organy powinny więc ustalić czy dany pojazd jest pojazdem mechanicznym, czterokołowym, jakiego rodzaju silnik w nim zamontowano i z jakim zapłonem oraz jaką posiada pojemność skokową i czy jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. W celu prawidłowej klasyfikacji należy kierować się wyjaśnieniami do Taryfy celnej zawartymi w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. z 2006 r. Nr 86 poz. 880) dalej "obwieszczenie", gdzie klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż transportu towarów. Pozycja ta obejmuje również czterokołowe pojazdy samochodowe z podwoziem rurowym, posiadające układ kierowniczy typu samochodowego (np. układ kierowniczy oparty na zasadzie Ackermana). Niewątpliwie pomocna dla dokonania prawidłowej klasyfikacji jest też treść rozporządzenia Komisji (WE) nr 2518/98 z 23 listopada 1998 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej (Dz. Urz. WE L 315/3). Zgodnie z tym aktem do kodu CN 8703 21 10 klasyfikuje się nowe (przeznaczone do poruszania się w każdego rodzaju terenie) pojazdy z napędem na cztery koła, wyposażone w czterosuwowe jednocylindrowe silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym i pojemności skokowej 395 cm³, skrzynie biegów z pięcioma biegami w przód i jednym biegiem wstecznym oaz hamulcami hydraulicznymi na oba przednie koła. Takie pojazdy posiadają miejsce jedynie dla jednej osoby i urządzenia sterujące umieszczone na kierownicy. Mechanizm kierowniczy jest skonstruowany w oparciu o zasadę Ackermana. Analogicznie więc skonstruowane pojazdy używane, tak jak w niniejszej sprawie, będą klasyfikowane do kodu CN 8703 21 90 - Pozostałe pojazdy z silnikiem tłokowym wewnętrznego spalania z zapłonem iskrowym, o pojemności skokowej nieprzekraczającej 1 000 cm3,, używane. Przy czym, w niniejszej sprawie taka konstrukcja pojazdu pozostaje między stronami bezsporna. Sam skarżący stwierdza, że pojazd jest niewątpliwie pojazdem mechanicznym, czterokołowym, poruszanym silnikiem spalinowym, tłokowym, z podwoziem rurowym i układem kierowniczym opartym na zasadzie Ackermana (pkt 2.5.). Taki kod towaru został również przypisany w procedurze celnej (pkt 1.4.). Irrelewantne prawnie są natomiast okoliczności związane z dodatkowym wyposażeniem pojazdu czy też jego dopuszczeniem do ruchu (pkt 2.6.), jak również obniżeniem mocy silnika. 3.3. W całości należy również podzielić stanowisko organów w kwestii potrzeby uzyskania stosownej opinii statystycznej (pkt 1.6.). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił w sposób niewątpliwy ustalić cechy konstrukcyjne spornego pojazdu, pozwalające na jego kwalifikację do odpowiedniej pozycji i podpozycji nomenklatury scalonej. W związku z powyższym przeprowadzenie dodatkowych dowodów, wnioskowanych przez stronę na tę okoliczność było zbędne. Stosownie bowiem do art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Nie ma zaś podstaw do przypisywania opinii klasyfikacyjnej szczególnej mocy dowodowej, większej niż innym dowodom zebranym w sprawie (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 kwietnia 2001 r., sygn. K 32/99, publ. OTK 2001/3/53; postanowienie składu siedmiu sędziów NSA z dnia 20 listopada 2006 r., sygn. akt II FPS 3/06 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy podkreślić, że opinie urzędów statystycznych dotyczące standardowych klasyfikacji towarów PKWiU nie mają charakteru decyzji administracyjnych ani innych aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Poza tym to na organie podatkowym spoczywa obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji w CN. Stąd zarzut naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej jest nieuzasadniony. 3.4. Dla zobrazowania jakie pojazdy typu quad są klasyfikowane do kodu CN 8703 10 18 (wyłączone spod akcyzy) należy odwołać się do treści Rozporządzenia Komisji (WE) NR 718/2009 z dnia 4 sierpnia 2009 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz. U. UE L z dnia 7 sierpnia 2009 r.), gdzie do klasyfikacji według kodu CN 8703 10 18 zaliczono "Czterokołowy pojazd z silnikiem elektrycznym zasilanym dwoma 12 V akumulatorami. Ma on w przybliżeniu 48 cm szerokości, 99 cm długości i 58 cm wysokości (ze złożonym oparciem), o masie całkowitej bez akumulatorów w przybliżeniu 34,5 kg. Maksymalne obciążenie wynosi w przybliżeniu 115 kg [...]" (zob. też załącznik graficzny do tego rozporządzenia). 3.5. Sąd stwierdził, że stanowisko organu, zgodnie z którym sporny pojazd należało zakwalifikować do kodu CN 8703 (a ze względu na rodzaj silnika i jego pojemność do podpozycji 8703 21 90) jest prawidłowe. Dokonując ustaleń w powyższym zakresie organy zobowiązane były uwzględnić całokształt okoliczności sprawy. Naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Swobodna ocena dowodów, by nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny, m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oceny. 3.6. Oceniając postępowanie organu w niniejszej sprawie Sąd stwierdził, wbrew twierdzeniom skarżącego, że organ sprostał stawianym mu wymaganiom. Na potwierdzenie, że sporny pojazd posiada cechy kwalifikujące go do pozycji CN 8703 21 90, przedstawił w uzasadnieniu decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazał na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi kierował się dokonując oceny dowodów (pkt 1.4. i 1.5.). Sąd nie podziela także zarzutów skargi, co do konieczności uchylenia decyzji organu I instancji z powodu braków jej uzasadnienia (pkt 2.2.). Wskazać zaś należy, że nawet ułomności uzasadnienia decyzji organu I instancji, w świetle wynikających z zasady dwuinstancyjności obowiązków ponownego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy, nie uzasadniają uchylenia decyzji I instancji (zob. art.233 § 2 Ordynacji podatkowej). W związku z powyższym, zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skarżącego organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe i zarzuty sformułowane w tym kontekście nie zasługują na uwzględnienie. 3.7. Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma okoliczność braku w przedmiotowym pojeździe cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów objętych pozycją 8703, wymienionych w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, wskazanych szczegółowo w skardze. Wymaga wyjaśnienia, że cechy te (np. obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym, tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli itd.) odnoszą się tylko do pewnych pojazdów mechanicznych, a szczególnie pomocne są przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów. 3.8. Podsumowując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe, w toku którego ustalił cechy konstrukcyjne spornego pojazdu. Wyniki tak przeprowadzonego postępowania stały się podstawą do zakwalifikowania tego pojazdu do kodu CN 8703 21 90, czego konsekwencją było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym. W związku z tym nieuzasadnione są zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego. 3.9. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.