I SA/Ke 511/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2022 r. sprawy ze skargi W. A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: dyrektor) postanowieniem z [...] r. nr [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania W. A. od decyzji Naczelnika Ś. Urzędu Celno - Skarbowego w K. (dalej: naczelnika) z [...] r. nr [...]- [...] 1.2 Organ wyjaśnił, że w dniu [...] r. do dyrektora wpłynął wniosek W. A. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji naczelnika. Podatnik wskazał brak skutecznego doręczenia powyższej decyzji organu I instancji. Dnia [...] r. W. A. otrzymał od wspólnika informację o zajęciu wspólnego konta bankowego oraz stwierdził, że zostało również zajęte jego osobiste konto. Strona nie miała możliwości skutecznej obrony swoich praw i skorzystania z przewidzianych możliwości złożenia odwołania. Pod adresem, na jaki została skierowana decyzja nie zamieszkuje, jest tam jedynie zameldowany. Kurtuazyjnie pomagał siostrze w sprawach związanych z nieruchomością. Sporadycznie w 2019 r., raz w miesiącu bywał pod adresem ul. [...] w S. K. . Od kilku lat zamieszkuje w wynajętym mieszkaniu. Wyjechał do [...] [...] r. i podjął tam pracę [...] r. 1.3 W toku postępowania prowadzonego wobec spółki H. Q. Ś. sp. z o.o., W. A. został przesłuchany w charakterze świadka, a następnie pismem z [...] r. wezwany do przedstawienia dodatkowych dokumentów oraz udzielenia pisemnych wyjaśnień, gdzie jako adres kierowanej przez organ podatkowy korespondencji wskazano S. - K., ul. [...]. Wezwanie zostało odebrane osobiście przez W. A. [...] r. W odpowiedzi na powyższe wezwanie świadek udzielił odpowiedzi posługując się tym adresem. Również wezwanie z [...] r. zostało [...] r. odebrane przez W. A.. To zdaniem organu oznacza, że strona postępowania była dostępna pod stosowanym zarówno przez organ podatkowy jak i przez stronę adresem. Organ podatkowy pozyskał wydruk z systemu teleinformatycznego CRP KEP - Centralny Rejestr Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników, gdzie jako dane identyfikacyjne i adresowe osoby fizycznej w odniesieniu do W. A. wskazano adres korespondencyjny: ul. [...],[...]. Wszelka korespondencja w trakcie postępowania podatkowego była kierowana na znany organowi adres, zgłoszony przez podatnika i widniejący w ww. ewidencji urzędu skarbowego. Kierowanie przesyłek na adres podatnika znajdujący się w prowadzonej przez urząd ewidencji podatników i płatników nie naruszało przepisów postępowania. Strona nie odbierała korespondencji pod adresem ujawnionym w ewidencji, niemniej organ nie był zobowiązany do prowadzenia poszukiwań w zakresie jego aktualnego miejsca zamieszkania. W. A. winien był poinformować organ o zmianie adresu swojego pobytu, a tym samym adresie do doręczeń. Konsekwencją zaniedbania przez stronę obowiązku określonego w art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej jest uznanie pisma za doręczone pod dotychczasowym adresem. 1.4 Organ podniósł, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Istnienie choćby winy nieumyślnej, niedbalstwa po stronie zobowiązanego do dokonania czynności stanowi negatywną przesłankę do przywrócenia terminu na zasadzie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie będąc obecnym w miejscu wskazanym jako adres zamieszkania strona powinna w celu prawidłowego zabezpieczenia własnych interesów podjąć wszelkie działania mające na celu zabezpieczenie terminu do wniesienia odwołania, np. poinformować organy o faktycznym adresie zamieszkania, na który należy kierować korespondencję, ustanowić pełnomocnika do spraw doręczeń, poinformować osoby faktycznie przebywające pod adresem S.-K., ul. [...] o natychmiastowym poinformowaniu go o wpływie jakiejkolwiek korespondencji od organu podatkowego. Wskazane przez stronę okoliczności, wbrew przekonaniu strony, nie świadczą o uprawdopodobnieniu braku jej winy, lecz wynikają z braku należytej staranności w dbaniu o swoje interesy. Niezłożenie od decyzji odwołania w ustawowym terminie nie było spowodowane zaistnieniem przeszkody nie do przezwyciężenia. Trudno w tej sytuacji uznać, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony, a w konsekwencji przyjąć, że dochowała ona szczególnej staranności w wykonaniu czynności, dla której przepisami prawa ustalony został nieprzekraczalny termin. 2.1 Na powyższe postanowienie W. A. złożył skargę. Wnosząc o jego uchylenie zarzucił naruszenie: 1. art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że nie zachodzą przesłanki do przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji z [...] r., podczas gdy skarżący wykazał, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, 2. art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, pomimo złożenia stosownego wniosku w terminie, tj. w dniu [...] r., 3. art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że adres ul. [...], S. - K. był miejscem zamieszkania lub adresem do doręczeń dla skarżącego, podczas gdy z akt sprawy jasno wynika, że wskazany adres przynajmniej od lutego 2017 r. nie pełnił takowych funkcji, 4. art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w taki sposób, że rozstrzygano wszelkie wątpliwości, w tym również dotyczące przyjęcia daty, od której należy liczyć termin ustania przyczyny uchybienia terminowi, 5. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za podstawę orzeczenia błędnego stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił uprzednio niezgodnie z rzeczywistością, bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, jak również bez dokonania jego właściwej oceny, 6. art. 180 w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie jako dowodu w sprawie wyjaśnień przedstawionych przez podatnika w toku prowadzonego postępowania, wyprowadzenie nielogicznych wniosków przez organy podatkowe na skutek pseudointerpretacji przepisów prawa dokonanej na podstawie własnej oceny i uznania organów, nie wyczerpujące i nierzetelne rozpatrzenie całego materiału dowodowego przedstawionego przez podatnika, dokonanie przez organy podatkowe oceny dowodów w sposób dowolny, nielogiczny, nierzetelny i niespójny, 7. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a., poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego oraz nie wyczerpujące zebranie i błędne rozpatrzenie całości materiału dowodowego, przez co wydano decyzję, która narusza słuszny interes obywateli w prawie do rzetelnego rozpatrzenia sprawy, 8. art. 8 k.p.a. poprzez nieprzyczynienie się przez organ do starannego i zgodnego z przepisami prawa prowadzenia postępowania mającego zagwarantować równość wobec prawa oraz podważenie zasady dotyczącej pogłębiania zaufania obywatela do organów państwa, 9. art. 10 § 1 k.p.a., poprzez niewyjaśnienie, czy skarżący wykonał właściwie ciążący na nim obowiązek wynikający z art. 89 ustawy o grach losowych. 2.2 W uzasadnieniu skargi podniósł, że pierwszeństwo w postępowaniu powinno mieć rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tego rodzaju postanowienie otwiera bowiem drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu jako w ogóle mogącego osiągnąć cel, dla którego ten rodzaj wniosku został przewidziany. 2.3 Niezłożenie wcześniejsze środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek. Termin ten rozpoczął swój bieg dopiero w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego, o której to czynności został zawiadomiony podatnik. Organ dopiero po półtora roku od wydania decyzji podjął realnie środki celem wyegzekwowania kary od skarżącego. W dniu [...] r. dostał od wspólnika informacje o zajęciu wspólnego konta bankowego. 2.4 Decyzja została doręczona na adres ul. [...] w S. - K., pod którym przebywa G. M. D., zgodnie z umową najmu mieszkania zawartą od [...] r. do chwili obecnej. Właścicielem mieszkania jest siostra W. A., K. H. zam. [...] ul. [...]. Mocodawca jest wyłącznie zameldowany pod tym adresem. Jednakże w związku z najmem nie przebywa tam od lat. Jedynie kurtuazyjnie pomagał siostrze w sprawach związanych z nieruchomością. Sporadycznie w 2019 r., raz w miesiącu bywał pod adresem ul. [...] w S. - K.. Od kilku lat zamieszkiwał pod adresem [...] S.-K. ul. [...]. Wyjechał do [...] [...] r., gdzie podjął pracę od [...] r. Skarżący w innym też mieście niż S.-K. prowadził działalność gospodarczą, gdzie był dostępny i odbierał korespondencje. 2.5 Zdaniem skarżącego, uprawdopodobnił on brak swej winy, czyli uwiarygodnił stosowna argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała cały czas, aż do upływu ostatniego dnia terminu. Posiadając dwa wyroki realnie uniewinniające, ponadto wskazujące, że nie zdawał sobie on sprawy, do czego służyły urządzania w lokalu, nie mógł prowadzić gier hazardowych. Złożył zeznania przed organem, myśląc, że na tym jego rola w sprawie się kończy, w związku z uniewinnieniem w sprawach karnych. Tymczasem ww. decyzją naczelnik nałożył na niego karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych poza kasynem gry na automatach do gier. Skarżący nie bywał już więcej pod adresem, na który doręczano mu decyzję. Nie zamieszkiwał tam ani nie wskazywał organowi, że jest to jego adres do doręczeń. 3.1 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: 4.1 Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz.137), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Przy czym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, jak też powołaną podstawą prawną, jest natomiast związany granicami sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."). 4.2 Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. 4.3 Zgodnie z treścią art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin - art. 161 § 2. Z powyższego wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Dyrektor stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania o decyzji naczelnika z [...] r. nr [...] postanowieniem z [...] r. nr [...] Termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu nie był przez organ kwestionowany. Skarżący podniósł, że dowiedział się o egzekucji z rachunków bankowych [...] r., a [...] r. złożył przedmiotowy wniosek. Tym samym w sprawie nie budziło wątpliwości organu, że skarżący dochował siedmiodniowego terminu do wniesienia tego podania, liczonego od chwili, w której ustała przyczyna uchybienia terminu. W związku z tym zarzuty skargi w tym zakresie są bezzasadne. Skarżący z wnioskiem dokonał uchybionej czynności, wnosząc odwołanie. Zatem przesłanki formalne opisane w art. 162 Ordynacji podatkowej zostały w sprawie spełnione. 4.4 Rozważenia wymaga natomiast kwestia, czy skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu. O braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, tj. że strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Przy ocenie tej przesłanki należy brać pod uwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie określonej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. Brak winy w uchybieniu terminu podlega ocenie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Uprawdopodobnienie przeszkód uniemożliwiających dochowanie czynności obciąża wnioskującego, przy czym uprawdopodobnienie oznacza, że strona powinna jedynie w sposób wiarygodny uzasadnić okoliczności, które spowodowały niemożność dokonania czynności w terminie, bez konieczności wykazywania ich w sposób ostateczny. 4.5 Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd podziela stanowisko organu, że skarżący nie wykazał, by zaszły tego rodzaju niezależne od niego zdarzenia, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji, w szczególności nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. Skarżący jako okoliczność stanowiącą o braku jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania powołał się brak świadomości o wydaniu decyzji, bowiem stwierdził, że nie była ona skierowana na właściwy adres. Jak wynika z akt sprawy naczelnik skierował decyzję na adres "ul. [...], [...]–K. ". Adres ten skarżący podał do Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników (CRP-KEP), jako "rejestracyjny" i "korespondencyjny". Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 170 ze zm.), dalej: ustawy e.i.p.p., obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają, między innymi, osoby fizyczne; na mocy art. 5 ust. 2 ustawy e.i.p.p. zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera, między innymi, adres miejsca zamieszania oraz adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy. Przepis art. 9 ust. 1 ustawy e.i.p.p. wskazuje, że podmioty podlegające obowiązkowi ewidencyjnemu mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Z kolei przepis art. 14a ustawy e.i.p.p. nakazuje wykorzystywać dane z tego rejestru do realizacji celów i zadań ustawowych organów podatkowych. Jak podniósł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 21 lutego 2019 r. I SA/Kr 674/18, skoro prawodawca przewidział specjalny system ewidencyjny podatników i płatników, służący organom podatkowym i prowadzonym przez nie postępowaniom, to wykluczone jest, aby organy te posiłkowały się innymi danymi, bowiem poddawałoby to w wątpliwość celowość prowadzenia ewidencji podatników i płatników, a nawet godziłoby w istotę tej ewidencji (wyrok dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 4.6 Skarżący podniósł w skardze, że pod ww. adresem mieszka osoba wynajmująca ten lokal, a on przebywał w nim w 2019 r. tylko kilka razy. Mieszkał w innym miejscu, pracował też w [...]. Odnosząc się do tych twierdzeń zauważyć należy, że w zgłoszeniu identyfikacyjnym (jego aktualizacji) podatnik może wskazać, na jaki adres należy kierować do niego korespondencję. Może więc go wskazać zgodnie ze swoim miejscem zamieszkania. Jednakże dla ustalenia, że określony adres podatnika jest nieaktualny, konieczna jest mająca umocowanie prawne inicjatywa aktualizacyjna samego podatnika. Zaniechanie dokonania przez podatnika dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego w przypadku zmiany adresu zamieszkania prowadzi do skutku w postaci kierowania korespondencji przez organ podatkowy pod niewłaściwy adres; mogące, stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążają jednak podatnika, a nie organ podatkowy. 4.7 Co więcej, zgodnie z przepisem art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń, lub adresu elektronicznego. Skutki niewykonania tego obowiązku uregulowano w art. 146 § 2, który stanowi, że w razie niedopełnienia obowiązku przewidzianego w § 1, w przypadku doręczania pisma za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W świetle art. 146 § 1-2 Ordynacji podatkowej, obowiązek zawiadamiania o zmianie adresu ciąży na stronie także przed wszczęciem postępowania podatkowego. Trudno bowiem oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2017 r. II FSK 3866/14). 4.8 Uniewinnienie w procesie karnym nie determinuje z kolei przekonania, że organ podatkowy zaniecha wysyłania stronie jakichkolwiek pism. Załączone do skargi postanowienie i wyrok karny, na który powołuje się skarżący, wydane zostały [...] r. i [...] r. Natomiast adres ul. [...], [...] – [...] skarżący podał w piśmie z [...] r. skierowanym do naczelnika. Sam więc wskazywał adres, pod którym przestał odbierać korespondencję. W żadnym z pism nie wskazał, że omawiany adres jest nieaktualny. Nie usprawiedliwia też braku odbioru pism przebywanie zagranicą w pracy czy prowadzenie działalności gospodarczej w innej miejscowości. Skarżący wiedział o toczących się przed organem czynnościach, odpowiadał na wezwania organu i musiał liczyć się z tym, że mogą być mu doręczane kolejne pisma w tej sprawie. Ciążył na nim obowiązek aktualizacji danych zawartych w rejestrze lub powiadomienia organu o zmianie adresu w trybie art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej. Niedopełnienie tych powinności obciąża skarżącego i nie może wobec tego być traktowane jak zaniedbanie o neutralnym prawnie charakterze. Zaniechanie to świadczy o niedbalstwie i braku należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw. Tym samym nie można uznać, że skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. Podsumowując powyższe kwestie należy wskazać, że Sąd uznał za całkowicie bezzasadny zarzut naruszenia przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. 4.9 Nie są zasadne pozostałe zarzuty skargi. Wbrew ich treści, organ procedował zgodnie z zachowaniem zarzucanych zasad Ordynacji podatkowej: zasady legalizmu (art. 120), zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie i udzielania informacji (art. 121 § 1 i § 2), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), zasady oficjalności postępowania dowodowego (art. 187) oraz zasady swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy (art. 191). Skarżący zarzucał również, że pierwszeństwo w postępowaniu powinno mieć rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi, które to otwiera drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu. Odnosząc się do tej kwestii należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie zarówno zaskarżone postanowienie jak i postanowienie dyrektora nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania wydane zostały w tym samym dniu, tj. [...] r. Akcentowana przez stronę sekwencja wydawania tych rozstrzygnięć nie została więc zaburzona w sposób mający jakiekolwiek prawne znaczenie. Część zarzutów skargi wskazuje na brak naruszenia obowiązków z ustawy o grach hazardowych. Należy podkreślić, że pozostają one poza granicami niniejszej sprawy. Zarzuty oparte o przepisy Kodeksu postepowania administracyjnego również nie mogą odnieść skutku, ponieważ organ nie stosował tej ustawy. 4.10 Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.