I SA/Ke 513/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty oddala skargę. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...], [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w odsetkach za zwłokę od zaległości podatkowych w VAT za II kwartał 2004 r. w kwocie 240 zł , w VAT za IV kwartał 2004 r. w kwocie 6500 zł, w VAT za III kwartał 2005 r. w kwocie 1800 zł i w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 18 200 zł za okresy przewlekłych postępowań odwoławczych. 1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że A. R., powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 października 2011 r. w sprawie o sygnaturze SK 2/10 zwrócił się do organu podatkowego o stwierdzenie nadpłaty w odsetkach za zwłokę naliczonych od zaległości podatkowych z wymienionych szczegółowo tytułów. W piśmie z 28 stycznia 2013 r. doprecyzował ww. wniosek wskazując, że domaga się określenia nadpłaty w odsetkach za zwłokę: w VAT za II kwartał 2004 r. – 1200 zł za okres przewlekłego postępowania kontrolnego i 480 zł za okres zabezpieczenia; w VAT za IV kwartał 2004 r. – 65 000 zł za okres przewlekłego postępowania kontrolnego i 13 000 zł za okres zabezpieczenia; w VAT za III kwartał 2005 r. 18 000 zł za okres przewlekłego postępowania kontrolnego i 3600 zł za okres zabezpieczenia; w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 182 000 zł za okres przewlekłego postępowania kontrolnego i 36 400 zł za okres zabezpieczenia. Dodatkowo rozszerzył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w odsetkach za okres przewlekłego postępowania odwoławczego w odniesieniu do poszczególnych tytułów wymienionych w punktach 1-4 w kwotach odpowiednio 240 zł, 6500 zł, 1800 zł i 18 200 zł. 1.3. Organ powołał przepisy Ordynacji podatkowej regulujące kwestie nadpłat, w tym art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Następnie wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego, w świetle których zobowiązanie w VAT za II i IV kwartał 2004 r. oraz za III kwartał 2005 r. z tytułu przewlekłego prowadzenia postępowania odwoławczego wygasło przed złożeniem przez podatnika wniosku w tym zakresie, tj. przed 28 stycznia 2013 r. Ponadto wyjaśniono, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych z tytułu VAT za II i IV kwartał 2004 r. oraz III kwartał 2005 r. nie zaistniały przesłanki do prowadzenia postępowania w przedmiocie określenia nadpłaty z tytułu odsetek w trybie art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Za IV kwartał 2004 r. nie została bowiem wydana decyzja w przedmiocie VAT. Od decyzji Dyrektora UKS w K. określającej zobowiązanie w VAT za II kwartał 2004 r. podatnik nie wniósł odwołania. Z kolei od decyzji Dyrektora UKS w K. określającej zobowiązanie w VAT za III kwartał 2005 r. podatnik wniósł odwołanie, rozpatrzenie którego skutkowało uchyleniem przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i umorzeniem postępowania w sprawie. Podatnik nie wykonał zobowiązania wynikającego z tej decyzji, co oznacza, że nadpłata w podatku jak i automatycznie w odsetkach za ten okres nie powstała. 1.4. Organ odwoławczy wskazał, że w zaistniałym stanie faktycznym na podstawie przepisu art. 165a Ordynacji podatkowej należało odmówić stronie wszczęcia postępowania we wskazanym zakresie. Uchybienie w powyższym zakresie nie miało jednak wpływu na wynik sprawy. W terminie, o którym mowa w art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej złożony został wniosek A. R. w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w odsetkach od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Oceniając wniosek podatnika w powyższym zakresie organ powołał treść art. 53 § 1, art. 54 § 1 pkt 3 i art. 54 § 2 i ustalił, że odwołanie A. R. od decyzji Dyrektora UKS w K. z 26 sierpnia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wraz z aktami sprawy wpłynęło do Izby Skarbowej w K. 22 września 2009 r. Stosownie do art. 139 Ordynacji podatkowej dwumiesięczny termin załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym upływał 23 listopada 2009 r. W toku postępowania odwoławczego, w celu zweryfikowania prawidłowości dokonanego przez podatnika odliczenia od podatku z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne organ odwoławczy, działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej, postanowieniami z 20 listopada 2009 r. zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w ww. zakresie. Termin wykonania zaleceń wyznaczono na 21 grudnia 2009 r. Postanowieniem z 20 listopada 2009 r., stosownie do art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w K. przedłużył termin załatwienia sprawy do 22 stycznia 2010 r. Strona złożyła 25 listopada 2009 r. wniosek o sporządzenie i doręczenie odpisu ww. pisma z 20 listopada 2009 r. Pismem z 27 listopada 2009 r. organ odwoławczy przekazał żądane pismo. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Dyrektor UKS w K., 16 grudnia 2009 r. zwrócił organowi odwoławczemu uzupełnione akta sprawy. Następnie 18 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o nadesłanie kserokopii zeznania podatkowego za 2005 r. A.R., żony podatnika. Działanie to wynikało z konieczności dokonania ustaleń w zakresie odliczeń od podatku z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne dokonanych przez małżonkę podatnika. Kserokopie ww. zeznań wpłynęły do Izby Skarbowej 30 grudnia 2009 r. Postanowieniem z 4 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczył podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Przedmiotowe postanowienie doręczono stronie 5 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał decyzję z [...] r., którą utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS w K. z [...] r. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. została doręczona podatnikowi [...] r. 1.5. W ocenie organu odwoławczego przedstawiony przebieg postępowania odwoławczego wskazuje, że nie doszło do naruszenia art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki określone w przepisie art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. W sprawie zachodziła uzasadniona potrzeba przedłużenia terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym z uwagi na prowadzone dodatkowe postępowanie wyjaśniające oraz konieczność spełnienia wymogów wynikających z przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto zwrócono uwagę na szczególnie zawiły i skomplikowany stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem oceny dokonywanej przez organ odwoławczy w ramach kontroli instancyjnej. O prawidłowości przeprowadzonego postępowania odwoławczego świadczy dodatkowo fakt, że wniesiona przez stronę skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w K.. Wniesiona przez podatnika skarga kasacyjna również została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. A. R. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., zarzucając naruszenie przepisów regulujących zasady postępowania prowadzące do nieprawidłowych ustaleń faktycznych oraz wadliwe zastosowanie przepisów prawa materialnego oraz wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 2.3. W piśmie procesowym z 11 września 2011 r. "Zmiana argumentów skargi" skarżący wskazał, że zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji zaskarża w zakresie, w jakim odmawiają stwierdzenia nadpłaty w odsetkach za zwłokę uregulowanych od zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. za okres od dnia upływu terminu określonego w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, dotyczącego rozpoznania odwołania w sprawie decyzji Dyrektora UKS w K. określającej wysokość tego zobowiązania do dnia doręczenia skarżącemu decyzji w przedmiocie rozpatrzonego odwołania, tj. w okresie od 24 listopada 2009 r. do 22 stycznia 2010 r. Skarżący podniósł, że jakkolwiek praktyka postępowań podatkowych wskazuje, że zakończenie postępowania odwoławczego w terminie dwumiesięcznym nie zawsze jest możliwe, to jednak wymóg informowania strony o przyczynach przedłużenia postępowania z jednoczesnym określeniem kolejnego terminu zakończenia sprawy nie jest jednoznaczny z wyrażeniem przez ustawodawcę zgody na przedłużenie terminu określonego w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że regulacja zawarta w art. 54 § 1 pkt 3 w związku z § 2 Ordynacji podatkowej ma na celu zapewnienie podatnikowi ochrony przed negatywnymi ikonsekwencjami w postaci naliczania odsetek spowodowanych długotrwałością postępowania odwoławczego. Stwierdził, że do przedłużenia terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym przyczynił się organ pierwszej instancji, który nie przeprowadził postępowania dowodowego w całości, w związku z czym zaszła potrzeba jego uzupełnienia w toku postępowania odwoławczego. Zaznaczył, że wina organów jest obiektywnie bez znaczenia dla sprawy, gdyż ochrona skarżącemu przysługiwała bez względu na nią. Jako przykład opieszałości organu podał, że istotny dowód w sprawie w postaci kopii zeznania podatkowego zamówiono dopiero 3,5 tygodnia po upływie dwumiesięcznego terminu. Na długotrwałość postępowania nie miał też wpływu wniosek strony o sporządzenie odpisu dokumentu. 2.4. W piśmie procesowym z 9 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w odpowiedzi na skargę. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie też należy wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.2. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. odmawiająca skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w odsetkach za zwłokę od zaległości podatkowych. Spór w sprawie obejmuje ustalenie, czy w sprawie doszło do powstania nadpłaty, o której mowa w art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego uiszczone przez niego odsetki od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. za okres od 24 listopada 2009 r. do 28 stycznia 2010 r., tj. po upływie terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym (art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej) do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego zostały zapłacone nienależnie ponieważ opóźnienie w wydaniu decyzji organu drugiej instancji powstało z winy organu. W ocenie organu natomiast skarżący uiścił prawidłową kwotę odsetek, ponieważ opóźnienie w wydaniu decyzji organu drugiej instancji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Zdaniem Sądu stanowisko organu jest prawidłowe. 3.3. Organ prawidłowo powołał podstawę prawną w zakresie naliczania odsetek. Stosownie do art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetek za zwłokę nie nalicza się natomiast za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3 (art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Do wskazanych terminów nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej ). O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej). W świetle art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej natomiast art. 53 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. 3.4. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że w związku z tym, że odwołanie skarżącego od decyzji Dyrektora UKS w K. z 26 sierpnia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wpłynęło do organu odwoławczego 22 września 2009 r. termin, o którym mowa w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, mijał 23 listopada 2009 r., decyzja Dyrektora Izby skarbowej w K. została natomiast doręczona skarżącemu 28 stycznia 2010 r. Z powyższego wynika, co jest poza sporem, że załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym, dotyczącym odwołania od decyzji Dyrektora UKS w K. z 26 sierpnia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r., nastąpiło z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Dla rozstrzygnięcia powstałego sporu istotna natomiast jest kwestia czy w sprawie wystąpiły okoliczności wymienione w art. 54 Ordynacji podatkowej. Innymi słowami czy opóźnienie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w K. wykazał, że opóźnienie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Przyczyną tą w niniejszej sprawie była potrzeba przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego oraz konieczność spełnienia wymogów wynikających z przepisu 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie można uznać, jak tego chce skarżący, że prowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie na podstawie art. 229 stanowi okoliczność, za którą winą należy obciążyć organ pierwszej instancji i w związku z tym uznać, że nie stanowi ona przyczyny niezależnej od organu. Wymaga wyjaśnienia, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne (art. 127 Ordynacji podatkowej). Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia zwyczajnego środka prawnego, jakim jest w niniejszej sprawie odwołanie, sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Obowiązkiem organu drugiej instancji jest więc ponowne merytoryczne załatwienie sprawy, a nie tylko kontrola zaskarżonej decyzji czy też kontrola zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy ma obowiązek działać jak organ pierwszej instancji, czyli przeprowadzić postępowanie i wydać powtórnie decyzję w tej samej sprawie. W niniejszej sprawie czynności podjęte przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., w tym przede wszystkim zlecenie Dyrektorowi UKS w K. przeprowadzenia postępowania odwoławczego w zakresie wysokości składek na ubezpieczenie zdrowotne podlegających odliczeniu od należnego podatku dochodowego za 2005 r. były czynnościami istotnymi związanymi z rozpoznaniem odwołania i obowiązkami organu wynikającymi z realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania. Wymaga przy tym zaznaczenia, że termin wykonania zaleceń wyznaczono na dzień 21 grudnia 2009 r., natomiast uzupełnione akta spawy organ odwoławczy otrzymał już 16 grudnia 2009 r. Na skutek analizy otrzymanych materiałów z kolei już dwa dni potem organ odwoławczy zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o nadesłanie kopii zeznania podatkowego za 2005 r. żony podatnika. Wymaga podkreślenia, że czynność ta była konsekwencją oceny materiałów uzupełnionych przez Dyrektora UKS w K.. W związku z tym organ odwoławczy nie mógł wystąpić o kopię tego zeznania wcześniej. Stąd zarzut skarżącego, że organ odwoławczy wystąpił o ten dokument dopiero 3,5 tygodnia po upływie dwumiesięcznego terminu jest nieuzasadniony. Wymienione wyżej wezwanie organ otrzymał już 30 grudnia 2009 r. Po czym niezwłocznie postanowieniem z 4 stycznia 2010 r. wydał postanowienie, w którym na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Termin z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej należy natomiast do terminów, o których mowa w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności i nie podlega wliczeniu do czasu trwania postępowania odwoławczego. Wymaga ponadto zaznaczenia, że organ odwoławczy stosownie do treści art. 140 Ordynacji podatkowej, 20 listopada 2011 r., tj. przed upływem dwumiesięcznego terminu z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej wydał postanowienie o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy do 22 stycznia 2010 r., w którym to terminie postępowanie odwoławcze zostało ostatecznie zakończone przez wydanie w tym dniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzji utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora UKS w K. z [...] r. Decyzja z [...] została skarżącemu doręczona 28 stycznia 2010 r. Sąd podziela ponadto stanowisko organu, że postępowanie podatkowe polega nie tylko na gromadzeniu materiału dowodowego, ale przede wszystkim, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, na dokładnej i wszechstronnej analizie tego materiału co, mając na względzie wyroki sądów administracyjnych zapadłych w sprawie dotyczącej określenia skarżącemu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. (pkt 1.5.), miało miejsce w tej sprawie. 3.5. Podsumowując, opóźnienie w załatwieniu sprawy w postępowaniu odwoławczym dotyczącym odwołania od decyzji Dyrektora UKS w K. z [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, o których mowa w art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. W związku z tym przepis art. 53 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie ma w sprawie zastosowania. Odsetki od zaległości podatkowych podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. należne są za cały czas trwania postępowania odwoławczego. Stąd uiszczone przez skarżącego odsetki za okres od 24 listopada 2009 r. do 28 stycznia 2010 r. są należne. Odsetki te nie stanowią więc nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. 3.6. Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest również kwestia nadpłaty w odsetkach od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za II i IV kwartał 2004 r. oraz za III kwartał 2005 r. za okres przewlekłego postępowania odwoławczego. Z pisma procesowego z 11 września 2011 r. "Zmiana argumentów skargi" wynika, że rozstrzygnięcie organu w tym zakresie nie jest przez skarżącego kwestionowane. Mając jednak na uwadze treść art. 134 ustawy p.p.s.a. Sąd skontrolował zaskarżoną decyzję również we wskazanym zakresie i stwierdził, że jest zgodna z prawem. Należy podzielić stanowisko organu, że w świetle dokonanych ustaleń (pkt 1.3.), brak było podstaw do merytorycznego rozpatrzenia wniosku z 28 stycznia 2013 r. w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek od zaległości podatkowych w VAT za II i IV kwartał 2004 r. oraz za III kwartał 2005 r. 3.7. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.