I SA/Ke 523/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia NSA Grażyna Jarmasz,, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2008r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od 1 października do 31 grudnia 2005 r. skargę oddala. Decyzją z dnia [...] znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania R.S., utrzymało w mocy decyzję z dnia [...] znak: [...] wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta K. w sprawie ustalenia na nazwiska M. S. i R. S. podatku od nieruchomości za okres od 1 października do 31 grudnia 2005r. w kwocie [...] zł z tytułu dzierżawy od Gminy K. obiektu Krytej Pływalni położonej w K., przy ul. [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że decyzją z dnia [...] znak: [...] samorządowy organ podatkowy I instancji dla Miasta K. ustalił na nazwiska M. S. i R. S. podatek od nieruchomości za miesiące: październik, listopad i grudzień 2005r., w kwocie [...] zł. Za podstawę do ustalenia tego podatku organ pierwszej instancji przyjął budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł, budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni użytkowej [...] m2 i wysokości pomieszczeń w świetle powyżej [...] m, połowę powierzchni użytkowej pomieszczeń o wysokości powyżej [...] m i poniżej [...] m wynoszącej [...] m2 oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, stosując stawki podatkowe w wysokości 2 % od wartości budowli, [...] zł od [...] m2 powierzchni budynku oraz {...] zł od [...] m2 powierzchni gruntów, określone w uchwale Nr [...] Rady Miasta K. z dnia [...], w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, obowiązującej m.in. w 2005r. Odwołanie od powyższej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego złożył R. S. zarzucając: 1/ naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, a przez to bezpodstawne określenie kwoty zobowiązania podatkowego za 2005r., 2/ nie wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Ze względu na przedstawione wyżej zarzuty, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu tego odwołania, utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję podniosło, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r., Nr 240, poz. 2027 z póź. zm.) podstawą ustalania podatków i świadczeń są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostów. Z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla miasta K. wynika, że nieruchomości Krytej Pływalni usytuowanej przy ul. [...], których opodatkowanie kwestionuje R.S., stanowią własność Gminy K. W dniu [...] dyrektor Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w K.- działający na podstawie pełnomocnictwa z dnia [...], znak:[...] udzielonego przez Prezydenta Miasta K., wydzierżawił M.S. i M.S., prowadzącym spółkę cywilną A., obiekt Krytej Pływalni położony w K., przy ul. [...]. Przepis § 3 w/w umowy określał obowiązki dzierżawcy, w tym również obowiązek płacenia podatku od nieruchomości z obiektów dzierżawy. Na podstawie jednego z aneksów do wymienionej wyżej umowy dzierżawy gminnego obiektu Krytej Pływalni z dnia [...], zawartego w dniu [...], do spółki w charakterze dzierżawcy wspólnie z M.S., przystąpił R.S. Poprzedni wspólnik M.S. równocześnie wystąpił ze spółki. Według zapisu zawartego w § 3 wymienionego wyżej aneksu wszedł on w życie z dniem [...]. Samorządowy organ podatkowy I instancji, po powzięciu informacji o przystąpieniu R.S. do wspólnej z M.S. dzierżawy Krytej Pływalni, postanowieniem z dnia [...], wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2005 i za 2006r. Postanowienie to z informacją, że strony mogą w terminie 7 dni od daty jego doręczenia wnosić wszelkie dowody i wyjaśnienia w sprawie oraz z wezwaniem do złożenia informacji o nieruchomościach, zostało doręczone zainteresowanym w dniu [...]. Informację o nieruchomościach organowi podatkowemu I instancji złożył M.S., wykazując w niej posiadanie budynków Krytej Pływalni o łącznej powierzchni użytkowej [....] m2, budowli o wartości [...] zł oraz gruntów o powierzchni [...] m2. Oprócz informacji złożonej przez M.S., organ pierwszej instancji w trakcie postępowania skompletował do sprawy wyciągi z ewidencji gruntów i budynków Krytej Pływalni, kopie umów na jej wydzierżawienie łącznie z zawieranymi aneksami, upoważnienie Prezydenta Miasta K. do reprezentowania Gminy K. przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w zakresie dysponowania mieniem gminnym, informacje spółki A. o składzie osobowym spółki w poszczególnych okresach oraz uchwałę Rady Miasta K. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, obowiązującą w 2005r. Zebrane w sprawie akta nie wskazują, by R.S. wziął udział w prowadzonym postępowaniu mimo prawidłowo doręczonego postanowienia o jego wszczęciu. Nie złożył też wymaganej przepisami art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Po zebraniu całości akt w sprawie, organ pierwszej instancji, działając w oparciu o przepisy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, wyznaczył stronom siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, doręczając zainteresowanym wydane w tej sprawie postanowienie w dniu [...]. Po upływie wyznaczonego stronom terminu, organ pierwszej instancji podjął decyzję w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za okres trzech ostatnich miesięcy 2005r. na nazwiska dzierżawców nieruchomości gminnych w osobach M.S. oraz R.S. Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji prawidłowo, zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazał podmioty zobowiązane do uiszczenia podatku w osobach M.S. i R.S. Podstawę ustalenia podatku przyjęto w wielkościach wynikających z zawartej umowy dzierżawy i aneksów do tej umowy, danych z ewidencji gruntów oraz informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożonej przez M.S., stosując do tej podstawy obowiązujące w 2005r. stawki podatkowe w podatku od nieruchomości, określone uchwałą Rady Miasta K. Nr {...] z dnia [...]. Odnośnie zarzutu dotyczącego wysokości określonego przez organ I instancji zobowiązania podatkowego ze względu na niezgodność kwoty podatku z wydrukiem salda na dzień [...] organ podniósł, że zapisy na koncie podatkowym nie wpływają na wysokość ustalanego w formie decyzji podatku, natomiast podjęte decyzje podatkowe powinny być podstawą do wprowadzenia zapisów na odpowiednich kontach podatkowych. W związku z powyższym, stan konta podatkowego na dzień [...], nie mógł obejmować zapisów wynikających z zaskarżonej decyzji z dnia [...]. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania wskazano, że z treści umowy dzierżawy Krytej Pływali z dnia [...] faktycznie nie wynika, że umowa ta jest zawierana z Gminą K., ale już aneks do tej umowy podpisany przez R.S. wskazuje jednoznacznie, że jest to umowa z Gminą K. reprezentowaną przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji na podstawie imiennie udzielonego pełnomocnictwa. Ośrodek ten jest jednostką organizacyjną organu samorządu terytorialnego, nieposiadającą osobowości prawnej, w związku z czym każda czynność prawna wykonywana przez tę jednostkę jest podejmowana w imieniu i na rzecz gminy. Umowy zawierane przez tego rodzaju jednostki są więc uznawane za zawarte z organem samorządowym. Podkreślono nadto, że w udostępnionych R.S. aktach sprawy faktycznie znajdowały się kopie aneksów do umowy dzierżawy obiektu krytej pływalni, zawartych w dniu [...], ale ich zgodność z oryginałami została potwierdzona zarówno przez Kierownika Referatu w Wydziale Podatków Urzędu Miasta K., jak też przez pracownika Kancelarii Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Oryginały tych dokumentów zostały zwrócone właściwej jednostce celem wykorzystania do innych postępowań. Odnośnie zarzutów w przedmiocie naruszenia przez organ I instancji przepisów proceduralnych, a głównie art. 180 i 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, powodujących równoczesne naruszenie przepisów art. 120, 121, § 1, 122 oraz 124 tej ustawy organ podniósł, że organ I instancji zebrał we własnym zakresie wszelkie dowody niezbędne do ustalenia podatku i przed wydaniem decyzji dowody te ocenił w sposób wnikliwy, dając równocześnie możliwość stronom tego postępowania do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strony z możliwości takiej na etapie postępowania I – instancyjnego jednak nie skorzystały. Z akt sprawy nie wynika ponadto, by jakikolwiek dowód mogący mieć wpływ na wynik sprawy został pominięty przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji. Dowodzi to także, iż nie znajduje potwierdzenia w sprawie także drugi z zarzutów, dotyczący naruszenia art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy zebrał bowiem i rozpatrzył cały materiał dowodowy. Skoro nie znalazły potwierdzenia zarzuty dotyczące naruszenia art. 180 i 187 ustawy Ordynacja podatkowa, to tym samym nie naruszono również wiążących się z nimi przepisów art. 120, 121, 122 i 124 ustawy Ordynacja podatkowa. Skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł R.S. zarzucając naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art.123, art. 180, art. 187, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wskazując na w/w podstawy zaskarżenia wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skargi jej autor szczegółowo przytoczył treść przepisów, których naruszenie zarzucił organom orzekającym, jak również powołał orzecznictwo sądowe w tym zakresie. Skarżący podniósł także, że pismem z dnia [...] wniósł o uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego w postaci: oryginału aneksu z [....] do umowy dzierżawy z [....] pływalni przy ul. [....] oraz przy ul. [....] nr [...], gdyż do materiału dowodowego sprawy załączono aneks, który jest wyłącznie kopią faksu przesłanego do Urzędu Miasta w dniu [...]. Skarżący podniósł, że nie przypomina sobie, aby kiedykolwiek podpisywał ten aneks, a w związku z tym, w jego ocenie, autentyczność tego dowodu budzi poważne wątpliwości. Skarżący podniósł także, iż zwrócił się do organu o dostarczenia oryginału umowy spółki cywilnej A. z dnia {....] potwierdzającej fakt jego wstąpienia do spółki. Pismem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze wystąpiło do Prezydenta Miasta K. o uzupełnienie materiału dowodowego w oparciu o oryginalne dokumenty i akta sprawy. W ocenie skarżącego działanie organu odwoławczego jest działaniem nie znajdującym oparcia w obowiązujących przepisach i narusza art. 233 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 233 § 2 tej ustawy organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Natomiast organ odwoławczy nie przeprowadził sam postępowania dowodowego tylko zlecił jego przeprowadzenie organowi I instancji. Mimo zalecenia organu odwoławczego wyjaśnienia stanu faktycznego w oparciu o oryginały wskazanych przez stronę dokumentów, organ I instancji zalecenia tego nie wykonał, co jednoznacznie potwierdza pismo Urzędu Miasta Kielce Wydziału Podatków z dnia [....]. Z treści pisma wynika, że ustalenia odnoszące się do umowy spółki nie zostały dokonane w oparciu o oryginał umowy spółki cywilnej, a wyłącznie w oparciu o kopię umowy spółki z dnia [...] potwierdzoną za zgodność z oryginałem przez adwokata P.M. Zdaniem skarżącego żaden przepis ustawy Ordynacja podatkowa nie daje uprawnienia adwokatowi do potwierdzenia przymiotu oryginalności dokumentowi stanowiącemu dowód w postępowaniu podatkowym. W sprawie doszło zatem do rażącego naruszenia art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Ze wskazanego pisma organu pierwszej instancji wynika, że w dniu [....] został przesłuchany w charakterze świadka G.S. na okoliczność złożenia w jego obecności, podpisu przez stronę skarżącą na aneksie do umowy spółki z dnia [...]. W czynnościach przesłuchania świadka strona skarżąca nie brała udziału, przez co pozbawiono ją prawa czynnego udziału w postępowaniu. Skarżący podkreślił, iż organ podatkowy nie może prowadzić postępowania w sposób jednostronny, tj. ukierunkowany na z góry założony cel i gromadzić tylko te dowody, które cel ten realizują. Zaniechanie przez organ podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji. Mimo wskazania przez stronę skarżącą potrzeby przesłuchania strony na okoliczność sporządzania aneksów do umowy spółki cywilnej oraz dzierżawy, organy podatkowe przedmiotową kwestię pozostawiły bez jakiejkolwiek reakcji. Ponadto w żaden sposób organ odwoławczy nie odniósł się do decyzji z dnia [....] skierowanej do spółki A. z której wynikało, że w podatku od nieruchomości dotyczącego wskazanej spółki cywilnej istnieje nadpłata w kwocie [...] zł. Skoro tak to, w jaki sposób może istnieć nadpłata i jednocześnie zobowiązanie podatkowe. Przedmiotowa kwestia nie znalazła żadnego odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd rozpoznający skargę akceptuje ustalony stan faktyczny znajdujący pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym jak i argumentację prawną organu zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Materialną podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a i b i ust.4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84), w brzmieniu obowiązującym w 2005r., zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące posiadaczami nieruchomości lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnej nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego. Stosownie natomiast do art. 3 ust. 4 tej ustawy jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Z ustaleń organów wynika, że współposiadaczami przedmiotowej nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy zawartej z jej właścicielem tj. Gminą K. byli R.S. i M.S. Ustaleń tych organy dokonały w oparciu o zebrane w aktach sprawy dowody w postaci: wypisu z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla miasta K., potwierdzonej za zgodność z oryginałem umowy dzierżawy nieruchomości, a także zawartych do niej aneksów, upoważnienia Prezydenta Miasta K. do reprezentowania Gminy K. przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w zakresie dysponowania mieniem gminnym, informacji spółki A. o składzie osobowym spółki w poszczególnych okresach oraz uchwały Rady Miasta K. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, obowiązującej w 2005r. Wbrew stanowisku prezentowanemu przez skarżącego ustalenia dokonane przez organy zostały poczynione w oparciu o należycie zebrany materiał dowodowy, którego ocena wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia nie narusza zasad dowodzenia w sposób, który kwalifikowałby ten proces jako dowolny. Przede wszystkim z akt sprawy bezspornie wynika, że przedmiotowa nieruchomość stanowi własność Gminy K. W dniu 30 sierpnia 2003r. dyrektor Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w K. - działający na podstawie pełnomocnictwa z dnia [...], udzielonego przez Prezydenta Miasta K., wydzierżawił M. S. i M.S. , prowadzącym spółkę cywilną A., obiekt Krytej Pływalni położony w K., przy ul. [...] nr [...]. Zgodnie z postanowieniami § 3 w/w umowy obowiązki dzierżawcy obejmowały m. in. obowiązek płacenia podatku od nieruchomości z obiektów dzierżawy. Z treści jednego z aneksów do umowy z dnia [...], zawartego w dniu [...], wynika, że do spółki w charakterze dzierżawcy wspólnie z M.S., przystąpił R.S. Równocześnie poprzedni wspólnik M.S. ze spółki tej wystąpił. Aneks ten zgodnie z brzmieniem § 3 wszedł w życie z dniem [...]. Wymaga podkreślenia, że akta sprawy zawierają kopie aneksów do umowy dzierżawy obiektu, przy czym ich zgodność z oryginałem została potwierdzona zarówno przez Kierownika Referatu w Wydziale Podatków Urzędu Miasta K., jak też przez pracownika Kancelarii Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Stąd też zarzut, iż organy w toku prowadzonego postępowania nie oparły się na oryginałach dokumentów nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, skoro potwierdzone za zgodność z oryginałem kopie dokumentów posiadają taką samą moc dowodową jak ich oryginały. Wymaga także wskazania, iż w aktach sprawy o sygn. II SA/Ke 524/07 znajduje się oryginał aneksu do umowy dzierżawy, na którym figuruje podpis skarżącego pod pieczątką o treści "spółka cywilna A. z-ca Dyrektora R.S.". Nie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy jest i ta okoliczność, iż skarżący jednoznacznie i kategorycznie nie twierdzi, że to nie jego podpis figuruje na aneksie do umowy dzierżawy, ale poddaje jedynie w wątpliwość czy go złożył. Innymi słowy - nie twierdzi kategorycznie, że nie podpisywał aneksu do umowy, ale jedynie stwierdza, że nie przypomina sobie, aby kiedykolwiek aneks ten podpisywał. Takie twierdzenia skarżącego, nie poparte żadnymi dowodami, ocenić należy tylko i wyłącznie jako przyjęty sposób postępowania zmierzający do uzyskania korzystnego rozstrzygnięcia sprawy. Wymaga także podkreślenia, iż na rozprawie w dniu 25 stycznia 2008r. skarżący oświadczył, iż "jego intencją było być w spółce z końcem 2005r. Nie pamięta jednak aby podpisywał aneksy do umowy spółki i aneksy do umowy dzierżawy". W związku z powyższym nie budzi wątpliwości Sądu, iż poczynione przez organy ustalenia są prawidłowe i znajdują pełne potwierdzenie w materiale dowodowym zebranym w aktach sprawy. Wbrew twierdzeniom skargi organy orzekające nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów proceduralnych, albowiem zebrały wszelkie dowody niezbędne do ustalenia podatku, a przed wydaniem decyzji dowody te należycie oceniły umożliwiając stronom postępowania wypowiedzenie się co do całości materiału dowodowego. Godzi się także podnieść, że z akt sprawy nie wynika by jakikolwiek dowód mogący mieć wpływ na wynik sprawy został przez organy pominięty. W tym miejscu należy podkreślić, iż wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. W niniejszej sprawie stan faktyczny został wyjaśniony dokładnie w oparciu o dowody zgromadzone w sprawie, co nakazuje art. 187 Ordynacji podatkowej. Wyciągnięte przez organ wnioski były logiczne, a ocena dowodów mieściła się w ramach tzw. swobodnej oceny dokonanej na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych powyżej przepisów. Sąd, dokonując oceny działań organów, nie dopatrzył się również naruszenia zasad wyrażonych w art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej. Dokonanie przez organy innej oceny ustalonego stanu faktycznego od oceny jaką prezentuje skarżący, nie może być zakwalifikowane jako naruszenie zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i zasady praworządności o jakiej mowa w art. 120 tej ustawy. Za chybiony uznać także należy zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom autora skargi, zaskarżona decyzja spełnia wymogi należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego. Organy orzekające wskazują bowiem podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyjaśniają na jakim podmiocie, w przedstawionym stanie faktycznym, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, co stanowi podstawę wymiaru podatku oraz wysokość tego podatku. Odnosząc się do zarzutu braku powiadomienia skarżącego o miejscu i terminie przesłuchaniu świadka G.S. na okoliczność przystąpienia skarżącego do spółki cywilnej – należy stwierdzić, iż uchybienie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, skoro podstawę ustaleń organów orzekających stanowiła umowa dzierżawy nieruchomości oraz zawarty do niej aneks ( k. 40-44 akt sprawy). Jako oczywiście bezzasadny należy ocenić zarzut naruszenia art. 153 ustawy p.p.s.a., albowiem sąd administracyjny nie rozpatrywał dotychczas skargi R.S. w przedmiotowej sprawie, a w konsekwencji organ orzekający nie mógł naruszyć ocen i wskazań sądu o jakich mowa w tym przepisie. Podobnie należy ocenić podnoszony (dopiero na etapie skargi) zarzut braku reakcji organu w zakresie konieczności przesłuchania skarżącego na okoliczność sporządzenia aneksów do umowy spółki cywilnej oraz dzierżawy nieruchomości. Skarżący w toku postępowania przed organami obu instancji wniosku takiego nie zgłaszał, zaś przepisy Ordynacji podatkowej obowiązku takiego na organy nie nakładają. Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 233 Ordynacji podatkowej poprzez fakt, iż organ odwoławczy nie przeprowadził sam postępowania dowodowego tylko zlecił jego przeprowadzenie organowi pierwszej instancji. Stosownie bowiem do art. 229 tej ustawy organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzje. Takie brzmienie tego przepisu oznacza, że dodatkowe postępowanie wyjaśniające przeprowadza organ odwoławczy sam lub może zlecić jego przeprowadzenie organowi pierwszej instancji. Wybór w tym względzie należy jednak zawsze do organu odwoławczego. Podnoszony w skardze zarzut, iż "ustalenia odnoszące się do umowy spółki nie zostały dokonane w oparciu o oryginał umowy spółki cywilnej, a wyłącznie w oparciu o kopię umowy spółki z dnia [...] potwierdzoną za zgodność z oryginałem przez adwokata P.M." – również nie jest zasadny. Otóż, ustalenia organów dokonane zostały w oparciu o aneks do umowy dzierżawy z dnia [...], zawarty w dniu [...], z którego treści jednoznacznie wynika, że do spółki w charakterze dzierżawcy wspólnie z M.S., przystąpił R.S. Równocześnie poprzedni wspólnik M.S., wystąpił ze spółki. Stosownie do § 3 aneksu, wszedł on w życie z dniem [...]. Podobnie należy ocenić twierdzenia skarżącego, iż organy nie odniosły się do decyzji z dnia [...] skierowanej do "spółki cywilnej A.", z której wynikało, że w podatku od nieruchomości dotyczącego wskazanej spółki cywilnej istnieje nadpłata w kwocie [...] zł. Należy wskazać, iż decyzja ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Z akt sprawy bezsprzecznie wynika, że dotyczy ona podmiotu, na którym nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, a mianowicie spółki cywilnej, nie zaś współposiadaczy przedmiotowej nieruchomości tj. wspólników spółki cywilnej w osobach M.S. i R. S. Wymaga podkreślenia, iż w sytuacji gdy spółka cywilna zapłaciła podatek na podstawie złożonej deklaracji – to zobowiązanie podatkowe dla wspólników tej spółki cywilnej nie powstaje, a dokonana wpłata jest nadpłatą w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy czym nie dla współposiadaczy nieruchomości (podatników w niniejszej sprawie). W takiej sytuacji, aby skutecznie domagać się zapłaty podatku przez wspólników - współposiadaczy nieruchomości - wspólnicy spółki cywilnej winni otrzymać decyzję wymiarową. Wówczas to dopiero powstaje obowiązek zapłaty przez nich podatku. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.