I SA/Ke 562/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2015 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od środków transportowych za lata 2008-2015 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokata P. F. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium) decyzją z [...]nr [...] uchyliło decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z [...] r. nr [...] w sprawie odmowy umorzenia R.O. podatku od środków transportowych za lata 2008 – 2011 w kwocie 13 368,60 zł. 1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wnioskiem z 25 marca 2013 r. R. O. zwrócił się z prośbą o umorzenie zaległości w podatku od środków transportowych w kwocie 14 326 zł wraz z odsetkami. Decyzją z [...] nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy S. odmówił umorzenia ww. podatku. Decyzja ta została uchylona przez Kolegium decyzją z [...] r. nr [...]. Burmistrz Miasta i Gminy S. decyzją z [...] r. nr [...] ponownie odmówił umorzenia ww. zaległości podatkowych. Powyższa decyzja została uchylona przez Kolegium decyzją z [...]. nr [...] Organ I instancji decyzją z [...]. po raz kolejny odmówił umorzenia ww. podatku. 1.3. Uchylając decyzję organu pierwszej instancji, Kolegium wskazało na art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej określający kompetencje SKO w przypadku decyzji uznaniowych oraz art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zawierający przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Podkreśliło, że postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości może być prowadzone tylko co do zaległości niespornych, które muszą istnieć w dacie wydania decyzji. 1.4. Kolegium stwierdziło, że w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji brak jest szczegółowej informacji czy zaległości za lata 2008 – 2009 nie uległy przedawnieniu. Z uzasadnienie tej decyzji wynika jedynie, że co do zaległości podatkowej za 2008 r. został przerwany bieg terminu przedawnienia 10 lipca 2013 r., jednak brak jest w aktach sprawy dowodów potwierdzających powyższe. Organ pierwszej instancji ponadto w toku ponownie prowadzonego postępowania podatkowego sporządził protokół o stanie majątkowym zobowiązanego, jednak nie doprecyzował z podatnikiem kwoty zaległości podatkowej i odsetek, co do których prowadzone jest postępowanie i okresów jakich dotyczy wniosek (zaś sama strona powyższego nie określiła w swoich pismach), nie dokonał ustaleń w zakresie środka transportu o nr rejestracyjnym TSZ 39PR, błędnie wskazał (zarówno w protokole jak i sentencji zaskarżonej decyzji), że sprawa dotyczy umorzenia podatku od środków transportowych wraz z odsetkami, podczas gdy przedmiotem sprawy są zaległości podatkowe wraz z odsetkami. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej dotyczy wyłącznie zaległości, nie podatku. Powyższe organ winien wyjaśnić w toku ponownie prowadzonego postępowania. 1.5. Podsumowując Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy I instancji nie dołożył należytej staranności w procesie gromadzenia materiału dowodowego. Ocena czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), poprzedzić je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego w sprawie (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), jak również dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej). Kolegium wskazało, że rozpoznając sprawę ponownie, organ pierwszej instancji winien uzupełnić materiał dowodowy w przedstawionym wyżej zakresie. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję R.O. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Nie formułując zarzutów względem tej decyzji wskazał na nieprawidłowe działania organu I instancji, który nie wykonuje zaleceń organu odwoławczego. 2.2. W uzasadnieniu skargi podatnik podał, że Burmistrz Miasta i Gminy w S. nie dołożył trzykrotnie należytej staranności w procesie gromadzenia materiału dowodowego i trzykrotnie wydał decyzję z naruszeniem przepisów prawa. Milczeniem pomijał wskazania organu odwoławczego i dalej podejmował decyzje z pominięciem właściwych ustaleń faktycznych i prawnych. W ocenie skarżącego przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Burmistrzowi Miasta i Gminy w S. spowoduje jedynie wydłużenie postępowania oraz konieczność ponownego odwołania się wnioskodawcy do Kolegium, które ewentualnie po raz czwarty uchyli decyzję organu pierwszej instancji. 2.3. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, i co do zasady nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. 3.3. Jedną z zasad postępowania podatkowego jest, wynikająca z art. 127 Ordynacji podatkowej, zasada dwuinstancyjności. Jej rozwinięciem jest art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiący, że od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. W ujęciu tego przepisu odwołanie z reguły powoduje przeniesienie sprawy do rozpatrzenia i rozstrzygnięcia przez organ podatkowy stopnia wyższego. Ponieważ postępowanie odwoławcze oparte jest na zasadzie skargowości, w związku z tym dopiero wniesienie odwołania sprawia, że organ odwoławczy może korzystać z uprawnień, jakie ustawodawca przewidział dla organu odwoławczego. Rodzaje rozstrzygnięć organu odwoławczego zawiera art. 233 Ordynacji podatkowej. Artykuł ten zawiera zamknięty katalog decyzji, jakie organ odwoławczy władny jest wydać. 3.4. W niniejszej sprawie strona kwestionuje rozstrzygnięcie organu odwoławczego wydane w warunkach art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten zezwala na uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ, jeśli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części. Ten typ rozstrzygnięcia jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. Brak wymaganego przepisami prawa procesowego rozpoznania sprawy przez organ pierwszej instancji zamyka organowi odwoławczemu możliwość ponownego rozpoznania sprawy podatkowej, ograniczając jego właściwość do kompetencji kasacyjnej z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Fakt ten determinuje też zakres kontroli Sądu. Sprawa podatkowa w zaskarżonym zakresie nie została bowiem rozstrzygnięta merytorycznie. Z tego względu przedwczesne byłby wypowiadanie się co do kierunków rozstrzygnięcia. Sąd badając legalność decyzji kasacyjnych oceniać może jedynie spełnienie przesłanek zastosowania instytucji przewidzianej w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. 3.5. Poddając kontroli zaskarżoną decyzję Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ dyspozycji art.233 § 2 Ordynacji podatkowej. Uchylając decyzję organu pierwszej instancji Kolegium w sposób przekonywujący i wyczerpujący przedstawiło argumenty przemawiające za koniecznością przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, w tym w szczególności zgromadzenia i analizy dowodów pozwalających na ustalenie wysokości nieprzedawnionych zaległości podatkowych. Wskazane przez organ odwoławczy uchybienia procesowe organu pierwszej instancji i ich zakres (pkt 1.4.) uzasadniają tezę, że podjęcie próby konwalidowania tych uchybień w postępowaniu odwoławczym godziłoby w zasadę dwuinstancyjności postępowania. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy spełnił wymogi przewidziane w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej i wykazał, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Przy czym również eksponowane przez samego podatnika w pismach procesowych i wnioskach kwestie nie podważają prawidłowości tych ustaleń, a odnoszą się do działań organu I instancji. 3.6. Organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy. Z kolei zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może przeprowadzić tylko postępowanie uzupełniające, przeprowadzenie postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części przekraczałoby jego kompetencje i skutkowało naruszeniem właśnie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się przekroczenia granic przyznanego organowi w art.233 § 2 Ordynacji podatkowej uznania administracyjnego. 3.7. W kontekście niestwierdzenia naruszenia przez organ odwoławczy dyspozycji art.233 § 2 Ordynacji podatkowej i realizowanej w tym aspekcie kontroli Sądu nie mogą podlegać analizie zarzuty względem rozstrzygnięcia organu I instancji. Przy tym ewentualne przejawy nieprawidłowości w pracy organu I instancji mogą stanowić podstawę do zastosowania środków dyscyplinujących, o których mowa w art.20 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (j. t. Dz. U. z 2015 r., poz.1659). 3.8. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku. Wynagrodzenie pełnomocnikowi ustanowionemu w ramach prawa pomocy Sąd przyznał na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (j. t. Dz. U. z 2013 r., poz.461).