I SA/Ke 623/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi K. S.. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [....] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (Dyrektor, organ drugiej instancji) postanowieniem z dnia [...] r. znak: [...]utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego w stosunku do K. S.. W motywach rozstrzygnięcia, organ drugiej instancji wskazał, że decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił zobowiązanie podatkowe w stosunku do K. S. oraz W. S. - wspólników byłej spółki cywilnej "S." K. i W. S. z siedzibą w D. w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2008 r. w związku ze sprzedażą przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju samochodów osobowych. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. nadał w/w decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie wraz z ww. decyzją zostało odebrane 16 października 2013 r. przez S. J. wskazując na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, że jest pracownikiem z upoważnienia K. S.. Dyrektor Izby Celnej będący jednocześnie wierzycielem w przedmiotowej sprawie wystawił 31 października 2013 r. tytuły wykonawcze o numerach: 34-531/2013/826, 34-532/2013/816 obejmujące zaległości K. S. i W. S. z tytułu podatku akcyzowego za kwiecień 2008 r. Odpisy przedmiotowych tytułów wykonawczych zostały doręczone stronom 18 listopada 2013 r. Pismem z 30 stycznia 2015 r., zobowiązani reprezentowani przez pełnomocnika, skierowali do organu egzekucyjnego wniosek, w którym wnieśli o umorzenie postępowania egzekucyjnego, w oparciu o ww. tytuły wykonawcze, z uwagi na okoliczność, że nigdy nie otrzymały postanowienia nadającego decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i tym samym decyzja organu pierwszej instancji nie podlega wykonaniu. Postanowieniem z dnia 19 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił umorzenia postępowań egzekucyjnych wszczętych w stosunku do zobowiązanych K. i W. S. na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Następnie postanowieniem z dnia 13 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił w całości ww. postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji z uwagi, że stronami postępowania egzekucyjnego w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego są odrębnie wspólnicy byłej spółki cywilnej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z dnia [...]r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego w stosunku do zobowiązanego K. S. na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W wyniku rozpatrzenia zażalenia na to postanowienie, Dyrektor uznał że brak jest podstaw do uchylenia bądź zmiany zaskarżonego postanowienia. Powołując przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego wyrażone w art. 59 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2014r. poz. 1619 ze zm.) dalej ,,u.p.e.a." stwierdził, że instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Następnie Dyrektor przytoczył art. 148 § 1 2 i 3 Ordynacji podatkowej regulujący zasady doręczania pism osobom fizycznym i zważył, że określenie w powołanych przepisach miejsc doręczenia pism ma charakter równoważny, co oznacza, że nie jest istotna kolejność doręczenia i żaden ze wskazanych sposobów nie ma pierwszeństwa przed pozostałymi. Ponadto wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej nie precyzują, co należy rozumieć pod pojęciem "miejsca pracy", dlatego uznał, że jest to każde miejsce, w którym adresat pisma faktycznie wykonuje pracę, bez względu na podstawę prawną jej świadczenia (umowa o pracę, umowa cywilnoprawna). Następnie organ drugiej instancji zaznaczył, że postanowienie o nadaniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. rygoru natychmiastowej wykonalności wraz z ww. decyzją, zostało doręczone 16 października 2013 r., w jednej przesyłce K. S na adres: D. 346b, [...]M.. Z adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynika, że przesyłka została odebrana przez S. J. z zaznaczeniem, że odbiera przesyłkę jako pracownik z upoważnienia "K.S.." Dyrektor nadmienił, że z adnotacji doręczyciela nie wynika jakoby istniały przeszkody w realizacji doręczeń (np. adres niewłaściwy, adresaci nieznani czy też odmówiono przekazania pisma adresatowi). W uznaniu organu odwoławczego jeżeli adresat nie kwestionuje faktu doręczenia mu przesyłki w terminie doręczenia zastępczego i nie podnosi jakichkolwiek skutków związanych z wadliwością tego doręczenia, to doręczenie zastępcze, należało uznać za skuteczne, skoro w jego wyniku przesyłka dotarła w terminie do rąk adresata. W takim przypadku skuteczność doręczenia powoduje, że jego cel został osiągnięty. Ponadto, zdaniem Dyrektora nie bez znaczenia pozostaje fakt, że pismem z 28 października 2013 r. strona złożyła w terminie podpisane przez siebie odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 października 2013 r. tj decyzji, która została doręczona w jednej przesyłce wraz z postanowieniem o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Złożone zatem odwołanie jednoznacznie wskazuje, że K. S. faktycznie otrzymał sporną korespondencję i podjął dalsze kroki w kierunku zakwestionowania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K., nie kwestionując jednocześnie postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jednocześnie Dyrektor podkreślił, że S. J. odbierała inne przesyłki kierowane do strony na adres D. 346b posługując się przy tym pieczęcią "S. Spółka z o.o. D. 346b [...]M.". Zatem, w uznaniu Dyrektora, posiadała także dostęp do urządzeń administracyjno-biurowych. Wobec powyższego Dyrektor nie zgodził się z twierdzeniem strony, że S. J. nie jest upoważniona do odbioru korespondencji jak również nie była pracownikiem, bowiem jako osoba obecna w miejscu pracy adresata, podjęła się oddania pisma adresatowi wskazując na zwrotnym powiedzeniu odbioru, iż jest pracownikiem z upoważnienia "K. S.". Organ odwoławczy za niezasadny uznał argument, że w dacie doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności strona nie prowadziła pod tym adresem działalności gospodarczej oraz nie wskazywała tego adresu do korespondencji. Powołując się na obowiązek informowania organu o zmianie swojego adresu wynikający z art. 146 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stwierdził, że z akt sprawy nie wynika aby podatnik informował o jakiejkolwiek zmianie adresu oraz kwestionował sposobu doręczenie wszelkiej korespondencji. Na poparcie powyższego, Dyrektor zaznaczył, że K. S. aktywnie uczestniczył w prowadzonym wobec niego postępowaniu, składając chociażby w terminie odwołanie z dnia 28 października 2013 r. od decyzji organu pierwszej instancji, wskazując przy tym adres: D. 346b, [...]M. jako adres do korespondencji. Jednocześnie organ drugiej instancji zauważył, że koperta, w której zostało nadane odwołanie została opatrzona pieczątką zawierającą wyżej wymieniony adres. Podobnie ww. adres wskazany został również przez stronę na wnioskach w sprawie wstrzymania czynności egzekucyjnych skierowanych do Dyrektora Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem Dyrektora Izby Celnej w K.. Wobec powyższego, w ocenie Dyrektora nie sposób przyjąć argumentacji, K. S., że w trakcie prowadzonego postępowania nie wskazywał ww. adresu, na który organ dokonywał doręczeń. Ponadto pod wskazanym adresem działa również S. I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której K. S. pełni funkcję członka zarządu. W związku z powyższym, w uznaniu organu drugiej instancji, bez znaczenia pozostaje kwestia składania przez stronę informacji o adresie zamieszkania bowiem adres zamieszkania nie musi być tożsamy z adresem do korespondencji wynikającym z akt postępowania prowadzonego przed organem celnym. W konkluzji Dyrektor stwierdził brak podstaw do uznania, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone stronie co spowodowało brak podstaw do uznania za zasadnym, zawartego we wniosku i zażaleniu, argumentu dotyczącego braku wymagalności obowiązku. Na przedmiotowe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. złożył K. S.. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art 148 § 1 i § 2, art. 212 oraz art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy na skutek niewłaściwego doręczenia postanowienia z dnia 16 października 2013 r. Naczelnika urzędu Celnego w K. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zaistniały przesłanki do zastosowania art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.; naruszenie art. 120, art. 121, art 122 i art 124 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania strony do organu, który wydał zaskarżoną decyzję, a w szczególności poprzez takie wartościowanie, zebranych w sprawie dowodów, które odpowiadało z góry przyjętemu przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. rozstrzygnięciu oraz rozstrzyganie wątpliwości interpretacyjnych na niekorzyść skarżącego, a co za tym idzie naruszenie zasady in dubio pro tributario; naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez odniesienia się jedynie do zarzutów zawartych w odwołaniu bez ponownego rozparzenia sprawy, co stanowi naruszenie zasady dwuinstancyjności; naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zgromadzonego materiału dowodowego i nie rozpatrzenie sprawy w sposób merytoryczny, lecz jedynie ograniczenie się do kontroli zasadności zarzutów podniesionych w zażaleniu. W oparciu o tak sformułowane zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia a w przypadku nieuwzględnienia skargi, wniósł o zobowiązanie organu do wydania w terminie 7 dni decyzji, wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcia. W ocenie skarżącego, za całkowicie błędne należało uznać twierdzenia organu jakoby adres D. 346B, [...]M. był jego miejscem pracy. Pod wskazanym adresem znajduje się siedziba spółki S. sp. z o.o. oraz spółki S. I. sp. z o.o. Skarżący wyjaśnił, że w pierwszej z nich pełnił jedynie funkcję wspólnika i nie był w tej spółce zatrudniony na podstawie jakiegokolwiek stosunku prawnego ani nie świadczył w miejscu jakiejkolwiek pracy. Pod ww. adresem nie prowadził on również żadnej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEIDG. Natomiast w spółce S. I. sp. z o.o. skarżący pełnił jedynie funkcję członka zarządu, bez żadnej umowy ani wynagrodzenia. W związku z powyższym, ,w jego uznaniu, nie jest zatem uprawnione powiązanie przez organ adresu siedziby spółek w ramach których pełnił jedynie funkcje wynikające z obowiązków o charakterze korporacyjnym, ze świadczeniem przez niego pracy pod tym adresem. Następnie z treści art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wyprowadził wniosek, że doręczenie do rąk osoby nieuprawnionej do odbioru pism jest prawnie nieskuteczne. W uznaniu skarżącego, celem zagwarantowania skuteczności doręczenia pisma adresowanego do właściciela przedsiębiorstwa (albo osoby w nim zatrudnionej), niezbędne jest wyjaśnienie, czy osoba potwierdzająca odbiór korespondencji była do tej czynności upoważniona. Tymczasem, w przedmiotowej sprawie, S. J. nie posiadała żadnych uprawnień ani pełnomocnictw do odbioru korespondencji w imieniu skarżącego. Tym samym nie zgodził się z argumentacją organu, jakoby fakt odbioru w innych terminach korespondencji skierowanej ,do innego podmiotu gospodarczego (S. sp. z o.o.) w jakikolwiek sposób przesądzał o posiadaniu takich uprawnień przez S. J. w stosunku do korespondencji kierowanej bezpośrednio do skarżącego. Zaznaczył, że S. J. prowadzi własną działalność gospodarczą zaś na rzecz firmy S. sp. z.o.o. zajmuje się ubezpieczeniem samochodów oraz sporządzaniem umów kredytowych. Zdaniem skarżącego bez znaczenia jest również fakt dwukrotnego potwierdzenia korespondencji skierowanej do spółki S. sp. z o.o. przy użyciu pieczęci z nazwą firmy. Oznacza to, że fakt odbioru przez nią dokumentów skierowanych wobec spółki S. sp. z o.o. miał jedynie charakter incydentalny i wynikał z jednorazowego upoważnienia jej do odbioru korespondencji skierowanej do spółki S. sp. z o.o. Tymczasem z uzasadnienia do zaskarżonego postanowienia płynie jednoznaczny i całkowicie błędny wniosek jakoby S. J. posiadała bezterminowe upoważnienie do odbioru wszelkiej korespondencji adresowanej do spółki S. sp. z o.o., także błędnie zaadresowanej oraz do odbioru korespondencji w imieniu osób fizycznych, nie będących pracownikami oraz posiadającymi zupełnie inny adres zamieszkania. Następnie skarżący podkreślił, że nigdzie nie wskazał, że jego adresem do korespondencji jest adres D. 346 B, [...]M., na który błędnie kierowano wszelkie pisma w przedmiotowej sprawie. Stwierdził, że stroną postępowania podatkowego jest osoba fizyczna tak więc wszelkie jej dane takie jak adres zamieszkania znajdują się w systemie ewidencji ludności do którego organy mają pełny i nieograniczony dostęp. Jednocześnie stwierdził, że jego prawidłowy adres zamieszkania został umieszczony w formularzu NIP-3 oraz każdego roku widnieje przy okazji składania deklaracji w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36 oraz PIT-37). Powyższe okoliczności, zdaniem skarżącego, przesądziły o fakcie, że w przedmiotowej sprawie zaszło rażące naruszenie prawa na poparcie czego powołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Uzasadniając dalsze zarzuty, skarżący podniósł, że w przedmiotowej sprawie niewątpliwie organ dokonał błędnej interpretacji przepisów prawa, co zostało udowodnione w skardze. Podobnie organ nie ocenił, w sposób właściwy, kim jest S. J. oraz działalności skarżącego w ramach spółek S. sp. z o.o. oraz S. I.. Powyższe okoliczności potwierdziły o braku działania organów podatkowych zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej. Ponadto w uznaniu skarżącego w przedmiotowej sprawie, nie podjęto wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ oparł się głownie na ustaleniach Dyrektora Izby Celnej w K. i nie zbadał szczegółowo faktów będących podstawą wydania postanowienia w pierwszej instancji. W dalszej kolejności skarżący podniósł, że organ w ramach kontroli odwoławczej jest obowiązany po raz drugi rozstrzygnąć sprawę merytorycznie. Tymczasem organ ograniczył się jedynie do rozpatrzenia zarzutów podniesionych przez skarżącego, w zażaleniu z 1 czerwca 2015 r., co było działaniem w sposób fundamentalny naruszającym art. 127 Ordynacji podatkowej. Z kolei nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności ograniczenie się jedynie do treści protokołu kontroli stanowiącego podstawę do wydania decyzji w pierwszej instancji i nie rozpatrzenie sprawy w sposób merytoryczny, lecz jedynie w zakresie kontroli zasadności zarzutów podniesionych w odwołaniu, stanowi istotę naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji Podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym przypadku postanowienia administracyjnego, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) dalej jako "p.p.s.a." - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. utrzymujące mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego w stosunku do zobowiązanego K. S. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze 34-531/2013/816 z dnia 31.10.2013 r. wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w K. na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] r. W sprawie niniejszej jest niewątpliwe, że wobec skarżącego toczy się postępowanie egzekucyjne, wszczęte wystawionym tytułem wykonawczym nr 34-531/2013/816 z dnia 31.10.2013 r. obejmującym zaległość K. S. z tytułu podatku akcyzowego za kwiecień 2008 r. Decyzji określającej to zobowiązanie Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia 11.10.2013 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności stosownie do art. 239b Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy postanowienie to, zostało wraz z decyzją nieostateczną z tej samej daty przesłane do strony w jednej kopercie na adres D. 346b, [...]M.. Odbiór ww. przesyłki j16.10.2013 r., potwierdziła S. J. wskazując na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, że jest pracownikiem z upoważnienia K. S.. Nie ulega wątpliwości, że skarżący w swoim wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego powołał się na przesłankę z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., tj. brak wymagalności obowiązku, a to wobec zawartego w nim stwierdzenia, że ,,strony nigdy nie otrzymały postanowienia nadającego decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. znak [...] rygoru natychmiastowej wykonalności od Naczelnika Urzędu Celnego w K.. Tym samym decyzja organu pierwszej instancji nie podlega wykonaniu." Skoro przedmiotem niniejszego postępowania jest postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym, to dla oceny jego legalności zastosowanie będą miały przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - Dz.U.2013.267 j.t., w skrócie ,,k.p.a." nie zaś przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz.U.2015.613 j.t., dalej jako ,,Ordynacja podatkowa". Uwaga powyższa jest istotna, a to wobec powołania w skardze art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i sformułowania w oparciu o ww. przepisy zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne zakończone zaskarżonym postanowieniem. Jednakże charakter zgłaszanych zarzutów w oparciu o przepisy niemające zastosowania w sprawie nie zwalnia Sądu od oceny zgodności z prawem tego postanowienia z uwzględnieniem odpowiednich przepisów k.p.a. tj. art. 6, art. 8, art. 7, art. 11, art. 15, art. 77 § 1. Trzeba bowiem wyjaśnić, że postępowanie egzekucyjne jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, mającego własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym przepisy k.p.a. mają odpowiednie zastosowanie, co oznacza, że zakres ich stosowania uzależniony jest od konkretnej kwestii powstałej w toku postępowania egzekucyjnego i w sytuacji, która nie jest wprost, bądź odmiennie uregulowana w ustawie egzekucyjnej. Przepis art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a., w dacie wniosku skarżącego stanowił, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. W ocenie Sądu przypadek objęty skargą należy analizować pod kątem niewymagalności obowiązku podatkowego. Nie może budzić wątpliwości, że nie doręczenie zobowiązanemu postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności powoduje, że decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Tym samym, skoro obowiązek pieniężny wynikający z tej decyzji podatkowej nie jest wymagalny, stanowi to przesłankę umorzenia – na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. – wszczętego w oparciu o rygor postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, wbrew temu co zarzuca skarga pozostawało w obrocie prawnym i nie było podstaw do uznania, że prowadzone postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone. Spór w niniejszej sprawie dotyczy wobec powyższego kwestii, czy odbiór postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności adresowanego do K. S. na adres: D. 346b, [...]M. potwierdzony przez S. J. oznaczał skuteczne doręczenie tej przesyłki w rozumieniu art. 148 § 1 i § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji czy obowiązek wynikający z decyzji nieostatecznej zaopatrzonej rygorem podlegał czy też nie podlegał wykonaniu. W pierwszej kolejności należy rozpatrzeć najdalej idące zarzuty skargi, które dotyczą rażącego naruszenia prawa w zakresie stwierdzenia braku przesłanek do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w sytuacji niewłaściwego doręczenia ww. postanowienia z naruszeniem przepisów art. 148 § 1 i 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzuty te wskazują na wystąpienie kwalifikowanych wad postępowania egzekucyjnego, powodujących możliwość stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Sąd nie doszedł do wniosku, by Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymując w mocy postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, skutkującego uwzględnieniem skargi na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a. Argumentacja organu egzekucyjnego wskazuje, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. wysyłał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności na adres: D. 346b, [...]M., przyjmując przy tym, że doręcza korespondencję w trybie art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem w ocenie organu doręczenie przesyłki na wskazany wyżej adres było prawidłowe. Potwierdzeniem prawidłowości doręczenia, zdaniem organu egzekucyjnego, była także okoliczność, że przesyłka została odebrana przez S. J., jako pracownika z upoważnienia K. S., co powodowało jej uznaniem za osobę upoważnioną w rozumieniu art.148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Rację należy przyznać skarżącemu, że w dacie doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, w miejscu, do którego adresowano ww. korespondencję znajdowała się siedziba S. sp. z o.o. Choć dla skarżącego (byłego wspólnika spółki cywilnej, z której powstała S. sp. z o.o.) nie było to miejsce pracy w rozumieniu art. 148 § 1 i art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, to jednak K. S. faktycznie otrzymał postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, w tym decyzję z dnia [..] r. Fakt terminowego złożenia odwołania od powyższej decyzji oznacza, że decyzja do strony dotarła i weszła do obrotu prawnego, co dodatkowo potwierdza, iż ww. postanowienie w taki sam sposób zostało skutecznie doręczone adresatowi. Wówczas to za prawidłowe skarżący uznał działanie organu, który doręczył mu decyzję organu I instancji w taki sam sposób jak kwestionowane postanowienie o rygorze. W takim stanie sprawy, w ocenie Sądu doszło do faktycznego i skutecznego doręczania przedmiotowego postanowienia K., S., mimo, że z naruszeniem wymogów formalnych o doręczeniu tj. art. 148 § 1 i art.148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jak trafnie podkreśla organ nie zmienia to faktu, że strona otrzymała przedmiotowe postanowienie wraz z decyzją. W niniejszym postępowaniu wywiera to skutek w postaci wymagalności obowiązku podlegającemu wykonaniu w postępowaniu egzekucyjnym i przeszkoda do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Nie bez znaczenia dla oceny spornej kwestii związanej z doręczeniem postanowienia o rygorze, było również to, że skarżący sam – mimo kwestionowania w skardze prawidłowości doręczeń dokonanych na adres S. Sp. z o.o. – wskazywał w różnych pochodzących od niego pismach, jako adres do doręczeń, adres D. 346b, [...]M.. Adres taki znajduje się: na odwołaniu z 28 października 2013 r., na kopercie, w której doręczono odwołanie, na wnioskach z dnia 4.11.2013 r. o wstrzymanie postępowań egzekucyjnych. Warto również zauważyć, że na żadnym etapie postępowania skarżący nie wskazał innego adresu do doręczeń (dopiero w skardze podany został inny adres). W kwestii doręczenia skarżącemu pism w toku postępowania podatkowego istotną rolę odgrywa również to, że S. sp. z o.o., której siedziba mieści się pod adresem, na jaki organy podatkowe kierowały korespondencję (decyzję, postanowienie o rygorze) przeznaczoną dla K. S., jest niejako kontynuatorem działań gospodarczych podjętych przez spółkę cywilną S. K. i W. S.. Natomiast podlegający wykonaniu w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym obowiązek w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2008 r. związany był z prowadzoną przez skarżącego (wówczas w formie spółki cywilnej) działalnością gospodarczą. Wobec powyższego organy kierowały korespondencję do skarżącego na taki adres, który był w ogóle ze stroną związany. Przechodząc do oceny kolejnego zarzutu skargi, przypomnieć należy, że przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie zaś merytoryczna kontrola decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, w oparciu o którego zostało wszczęte w stosunku do skarżącego postępowanie egzekucyjne. Dlatego niezrozumiały i niczym nie uzasadniony jest zarzut skargi polegający na naruszeniu art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej – poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności ograniczenie się jedynie do treści protokołu kontroli stanowiącego podstawę do wydania decyzji w pierwszej instancji i nie rozpatrzenie sprawy w sposób merytoryczny, lecz jedynie w zakresie kontroli zasadności zarzutów podniesionych w odwołaniu. Nie stwierdziwszy naruszenia przepisów prawa zarzucanego w skardze w stopniu kwalifikowanym jak również w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako niezasadną.