I SA/Ke 65/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek,, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Dominik Gajek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi A.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej . z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe oddala skargę. I SA/Ke 65/07 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A. D. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Stowarzyszenia - "A" im. J. O. z siedzibą w K. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień i sierpień 2004r. oraz kwiecień i maj 2005r. w łącznej kwocie 67.018,00 zł oraz należne odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w listopadzie i grudniu 2004r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w K. w Stowarzyszeniu "A" im. J. O. z siedzibą w K. w zakresie rozliczenia podatku VAT za okres od marca 2004r. do września 2004r., stwierdzono nieprawidłowości mające wpływ na wielkość zobowiązań podatkowych w miesiącach marcu, kwietniu i sierpniu 2004r. Na skutek tego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzje wymiarowe: z dnia [...], nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe za miesiąc marzec 2004r. w kwocie 69.413,00zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 14.630,00zł; z tego samego dnia nr [...], którą określił zobowiązanie podatkowe za miesiąc kwiecień 2004r. w kwocie 198,00 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 9,00zł oraz z dnia [...], nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe za miesiąc sierpień 2004r. w kwocie 95.644,00zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 42,00zł. Stowarzyszenie "A" im. J. .O. w K. nie zapłaciło kwot wynikających z powyższych decyzji, a także z deklaracji VAT-7 za miesiące kwiecień i maj 2005r. Z uwagi na bezskuteczność prowadzonego wobec Stowarzyszenia postępowania egzekucyjnego, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...], nr [...], orzekł o odpowiedzialności A. D. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Stowarzyszenia z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 67.018,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej rozstrzygnięcie to jest prawidłowe. Zdaniem tego organu osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, gdy wynika to z mocy konkretnego przepisu ustawy. Do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 Ordynacji podatkowej. Ustawa ta nie przewiduje przy tym negatywnych przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, ani też prawa tych osób do ubiegania się o wyłączenie lub ograniczenie odpowiedzialności ze względu na zasady współżycia społecznego. Stwierdzenie w obecnym stanie prawnym, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji o jego odpowiedzialności. Organ podatkowy był zatem w niniejszej sprawie zobowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową Stowarzyszenia oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko Stowarzyszeniu, bowiem ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na osobie pełniącej funkcję członka zarządzającego. A. D. podejmując się pełnienia w Stowarzyszeniu funkcji członka zarządu oraz partycypując w jego zyskach, przyjął na siebie ryzyko płynące z przepisów prawa podatkowego, w tym również z art. 116a oraz art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy wszedł w posiadanie uzasadnionej podstawy do przyjęcia, iż pierwotny dłużnik nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania. A. D. nie spełnił przy tym żadnej z przesłanek przewidzianych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, pozwalających uwolnić się od odpowiedzialności. Organ nie uwzględnił ponadto argumentu A. D., zgodnie z którym sprawami finansowymi Stowarzyszenia zajmowali się pozostali członkowie zarządzający. Zdaniem organu bowiem odpowiedzialność za dług pierwotnego dłużnika jest odpowiedzialnością solidarną wszystkich członków organu zarządzającego, bez względu na ich zakres obowiązków. Organ odwoławczy nie uznał za zasadne także zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Stwierdził przy tym, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji szczegółowo przedstawił przesłanki, którymi kierował się przy jej wydaniu oraz w sposób wyczerpujący podał podstawy prawne, a w uzasadnieniu odniósł się do twierdzeń, zarzutów i dowodów przedstawionych przez stronę w piśmie z dnia 8 maja 2006r. Organ stwierdził również, że przy orzekaniu odpowiedzialności za zobowiązania innych osób prawnych, zbędnym jest badanie stanu majątkowego zobowiązanego, jego sytuacja finansowa nie ma bowiem znaczenia przy wydawaniu decyzji orzekającej o odpowiedzialności. Powołany zaś w odwołaniu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu nie może mieć zastosowania w sprawie, dotyczył bowiem przypadku, gdy członek zarządu nie mógł brać udziału w pracach zarządu z uwagi na wypadek i związaną z nim rehabilitację. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze A. D. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 116 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swe stanowisko podniósł, że decyzja ta jest dla niego krzywdząca i w odczuciu społecznym niesprawiedliwa. Wskazał, że uzasadnienie decyzji nie zawiera ustosunkowania się do jednego z najważniejszych faktów, a mianowicie, że pozostali członkowie zarządu w swoich wyjaśnieniach złożonych w Urzędzie Skarbowym w K. jednomyślnie stwierdzili, że poza sprawami mediów nie miał on żadnego wpływu na decyzje podejmowane w Klubie. Powołał się także na wyrok WSA z dnia 18 stycznia 2006r., z którego wynika, że sąd uchylił decyzję wobec jednego z członków zarządu albowiem jego rehabilitacja po wypadku uniemożliwiła mu podejmowanie jakichkolwiek decyzji w tym zarządzie. W ocenie skarżącego ten przypadek jest podobny do jego sytuacji. Ponadto skarżący podniósł, że podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu nie był świadomy jakie w przyszłości mogą spotkać go z tego tytułu kłopoty i konsekwencje prawne, zwłaszcza podatkowe. Gdyby posiadał taką wiedzę zapewne nie podjąłby się tej roli. Zgoda na wejście do składu zarządu wynikała z faktu, że z góry określono zakres zadań i odpowiedzialności poszczególnych jego członków, mając na uwadze posiadaną przez nich wiedzę i kompetencje. Trudno wyobrazić sobie sytuację, by każda podejmowana w klubie decyzja była konsultowana lub podejmowana wspólnie przez członków zarządu. Na uzasadnienie tych argumentów skarżący przytoczył wyrok NSA z 18 listopada 2005r. (sygn. FSK 257/05, Mon. Pod. z 2006r., nr 10, s. 46), w którym stwierdzono, że odpowiedzialność osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej nie może być skierowana wobec takiej osoby, która ani faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu spółki z o.o., ani też nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki. Pojęcia "pełnienia obowiązków" nie można bowiem utożsamiać z treścią wpisu do rejestru handlowego, odrzucając możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu. Skarżący podkreślił, iż wykonując powierzone mu przez zarząd zadania dotyczące wizerunku medialnego ekipy nie znał sytuacji finansowej stowarzyszenia, w związku z czym nie mógł wiedzieć o jakichkolwiek zaległościach, tym bardziej publicznoprawnych. Wobec tego nie mógł zgłosić wniosku o upadłość czy postępowanie układowe. Zaistniała sytuacja nastąpiła zatem bez jego winy w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, co powoduje wyłączenie jego odpowiedzialności na podstawie tego przepisu. Skarżący powołał w tym zakresie wyrok NSA z 19 września 2003r., sygn. I SA/Gd 56/01 publ. Legalis, z którego wynika m.in., że ustawodawca ustanawiając w art. 116 Ordynacji podatkowej przesłanki odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, określił jednocześnie wyjątki pozwalające odstąpić organom podatkowym od orzekania o tej odpowiedzialności, a podatkowy organ odwoławczy winien zbadać, czy zachodzą okoliczności uzasadniające te wyjątki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przeprowadzona w rozpatrywanej sprawie przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, iż decyzja ta odpowiada prawu. Spór pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy istniały podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe osoby prawnej - Stowarzyszenia "A" im. J. O. z siedzibą w K. Zgodnie z art. 116 §1 i §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116a tej samej ustawy za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. W takiej sytuacji przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio do członków zarządu stowarzyszenia. Jako przesłanki odpowiedzialności na podstawie art. 116 w związku z art116a Ordynacji podatkowej wskazuje się zatem: 1) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, 2) bezskuteczność egzekucji w stosunku do osoby prawnej w całości lub w części, 3) niewskazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku, 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia osoby prawnej umożliwiającego zaspokojenie znacznej części jej zaległości podatkowej. Ciężar udowodnienia dwóch pierwszych ze wskazanych przesłanek spoczywa na organach podatkowych, zaś ciężar dowodu wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na tej właśnie stronie postępowania podatkowego. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych skarżący pełnił funkcję członka zarządu, zaś egzekucja tych należności w stosunku do Stowarzyszenia okazała się bezskuteczna. Tym samym spełnione zostały przesłanki, których wykazanie dla zastosowania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej spoczywa na organie podatkowym. Skarżący nie wykazał natomiast okoliczności przemawiających za spełnieniem wskazanych wyżej przesłanek, uwalniających go od odpowiedzialności jako członka zarządu. Za okoliczność mogącą powodować brak odpowiedzialności skarżącego nie można w szczególności uznać podnoszonego przez niego argumentu, iż zgodnie ze z góry określonym zakresem czynności członków zarządu zajmował się wyłącznie sprawami mediów, nie mając w ogóle do czynienia ze sprawami finansowymi. Nie ulega wątpliwości, że skarżący pełnił faktycznie funkcje w zarządzie, natomiast dla jego odpowiedzialności na zasadzie art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej nie ma znaczenia zakres tych funkcji. Przepis ten stawia precyzyjne i ścisłe wymogi odpowiedzialności, uzależniając ją od wyłącznie od faktu pełnienia funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości, bez jej różnicowania w zależności od zakresu pełnionych obowiązków. Wobec powyższego za nietrafny należy uznać zarzut skarżącego dotyczący braku odniesienia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do wyjaśnień pozostałych członków zarządu, z których wynika, że skarżący nie zajmował się sprawami finansowymi. Fakt ten pozostawał bezsporny. Zgodnie z tym, co podniesiono wyżej, nie miał jednak wpływu na odpowiedzialność skarżącego w świetle art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej. Do sytuacji skarżącego, która była przedmiotem badania organów podatkowych, nie mogą znaleźć skutecznego odniesienia powoływane przez niego orzeczenia sądów administracyjnych dotyczące tego, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie może być wobec niej skierowana jeśli ani faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu, ani też nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w którym powstały zaległości spółki (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2005r., sygn. FSK 257/05, Mon. Pod. z 2006r., nr 10, s. 46). Orzeczenia te dotyczą bowiem sytuacji niepełnienia funkcji członka zarządu na skutek istnienia obiektywnej przeszkody w pełnieniu tej funkcji, spowodowanej np. chorobą czy niedopuszczeniem do pełnienia jakichkolwiek czynności przez innych członków zarządu. W przypadku skarżącego taka sytuacja nie miała miejsca - przez cały okres, którego dotyczą przedmiotowe należności pełnił on faktycznie funkcję członka zarządu. Należy zwrócić uwagę, iż analiza zarzutów wniesionej skargi oraz stanowiska, jakie skarżący prezentował w toku postępowania przed organami podatkowymi pozwala na stwierdzenie, iż skarżący w toku postępowania podatkowego nie powoływał się na brak swej winy w kontekście przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej podnosząc jedynie (m.in. w odwołaniu) argument braku faktycznego wpływu na decyzje finansowe zarządu, wynikającego z podziału zakresu czynności. Jak wynika z powyższych rozważań zarzuty skarżącego, wobec prawidłowego zastosowania przez organy podatkowe przepisów art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej, nie mogły zostać uwzględnione, a Sąd nie dopatrzył się innego naruszenia prawa mogącego skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. W tej sytuacji skargę należało oddalić. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.