I SA/Ke 679/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi Z.L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. nr [...] [...] r., oddalające skargę na czynność egzekucyjną - zajęcie innej wierzytelności pieniężnej, dokonaną przez organ egzekucyjny - Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. na podstawie zawiadomienia z 26 kwietnia 2017 r., Cz. Nr 536048 w celu realizacji należności objętych tytułami wykonawczymi: nr 66/2016 z 27 kwietnia 2016 r., nr 292/2016 z 3 listopada 2016 r., nr 409/2016 z 9 grudnia 2016 r., oraz nr 410/2016 z 9 grudnia 2016 r., wystawionymi przez Burmistrza Miasta S.. Organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Z.L.., na podstawie w.w. tytułów wykonawczych, obejmujących należności pieniężne z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego, podatku leśnego oraz podatku rolnego. W celu realizacji zaległości dokonał m. in. na podstawie zawiadomienia z 26 kwietnia 2017 r., Cz. Nr 536048 zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w Urzędzie Miejskim w S.. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych o nr 292/2016, 409/2016, 410/2016 zostało doręczone stronie 16 maja 2017 r. Tytuł wykonawczy nr 66/2016, objęty tym zajęciem egzekucyjnym, został jej doręczony w dacie 16 maja 2017 r. w trybie art. 44 k.p.a., tj. w trybie doręczenia zastępczego. Pismem z 29 maja 2017 r., zatytułowanym "Skarga" Z.L. wniósł o rozpoznanie zarzutów z 23 maja 2017 r., umorzenie w części zadłużenia z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2011-2016 oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego. Organ wezwał stronę do sprecyzowania charakteru złożonego pisma, czy stanowi zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, czy skargę na czynność egzekucyjną czy wniosek o umorzenie egzekucji, wyjaśniając istotę tych instytucji. Po wyjaśnieniu Z.L.., że podtrzymuje skargę, postanowieniem z 12 lipca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. oddalił skargę na zajęcie egzekucyjne. Rozpatrując zażalenie organ przedstawił instytucję skargi na czynności egzekucyjne, wnoszonej na podstawie art. 54 u.p.e.a. podnosząc, że w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne kontrolą objęta jest wyłącznie prawidłowość zaskarżanej czynności. Wskazał, że skarga dotyczy czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca lub organ rentowy, która uregulowana została w art. 89 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. 2017 r., poz. 1201 ze zm.), dalej jako "u.p.e.a.". Zdaniem organu, w skardze zobowiązany nie podniósł żadnych argumentów odnoszących się do prawidłowości zajęcia prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Wskazał na dokonanie częściowych wpłat na poczet zaległości podatkowych za lata 2011-2016, brak aktualnego upomnienia, co skutkuje wadliwością tytułów wykonawczych. Zarzucił brak doręczenia tytułu wykonawczego nr 66/2016, przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2011 rok oraz nie rozpoznanie przez organ egzekucyjny zarzutów wniesionych pismem z 23 maja 2017 r. Okoliczności wskazujących na wadliwość zakwestionowanej czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej nie podał też w piśmie z 30 czerwca 2017 r., stanowiącym sprecyzowanie skargi. Stwierdzenie zawarte w skardze na czynność egzekucyjną, że "odpis podatku akcyzowego paliwa wykorzystywanego przy produkcji rolnej jest podatkiem należnym do Skarbu Państwa, który podlega zwrotowi od Skarbu Państwa i nie powinien być przedmiotem egzekucji przez organy samorządu terytorialnego", nie świadczy o wadliwości czynności egzekucyjnych, a jedynie o tym, że zobowiązany nie akceptuje skutków zajęcia. Zdaniem organu czynność egzekucyjna została dokonana z zachowaniem wymogów wynikających z art. 89 u.p.e.a. Zaskarżone zajęcie było również właściwe pod względem formalnym ze względu na zastosowanie prawidłowego druku zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego w postaci innej wierzytelności pieniężnej, który odpowiada wzorowi ustalonemu w rozporządzeniu Ministra Finansów z 22 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1339) – Zał. Nr 5. Organ podkreślił, że przedmiotem skargi na czynności egzekucyjne nie mogą być takie okoliczności, do wzruszenia których przysługuje inny środek zaskarżenia, niż skarga na czynności egzekucyjne. W ramach skargi na czynności egzekucyjne nie można zatem kwestionować przedawnienia obowiązków objętych tytułami wykonawczymi, bowiem okoliczność ta może być rozpatrywana wyłącznie w ramach zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Analogicznie nie można badać kwestii braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, bo jest to okoliczność rozpatrywana wyłącznie w ramach zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 7 w/w ustawy. Przewidziane w art. 54 § 1 u.p.e.a. prawo zobowiązanego do złożenia skargi na czynność egzekucyjną ograniczać się musi do określonych, faktycznych działań organu egzekucyjnego lub niezaskarżalnych zażaleniem oświadczeń woli lub wiedzy organu egzekucyjnego. W ocenie organu, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym zarzut braku doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego nr 66/2016. Z akt sprawy wynika bowiem, że odpis w/w tytułu wykonawczego został przesłany zobowiązanemu wraz z zawiadomieniem o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z 28 kwietnia 2016 r. Cz. Nr 504392 dokonanej w Urzędzie Miejskim w S., a więc został przesłany przy innej czynności egzekucyjnej niż objęta niniejszą skargą. Odpis powyższego tytułu wykonawczego został doręczony stronie w trybie zastępczym zgodnie z art. 44 k.p.a., który w niniejszej sprawie został prawidłowo zastosowany. Za bezzasadny uznano zarzut naruszenia prawa polegającego na nie rozpoznaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., jako organ I instancji, zgodnie z intencją skarżącego, lecz zostało potraktowane jako skarga nieinstancyjna na czynności egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K.. Jest to naruszenie prawa polegające na pominięciu strony w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K., jako organem I instancji". Organ wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne w administracji jest postępowaniem dwuinstancyjnym. Tryb wnoszenia skargi na czynność egzekucyjną, organy właściwe do jej rozpoznania oraz środki zaskarżenia w tym zakresie reguluje art. 54 § 4 i 5 u.p.e.a. Jest ona rozpatrywana w pierwszej instancji przez organ egzekucyjny - Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wydaje w tym zakresie postanowienie. Postanowienie to jest zaskarżalne. Z.L. został prawidłowo pouczony o przysługującej mu skardze na czynność egzekucyjną i trybie jej wniesienia. Odnosząc się natomiast do argumentu strony dotyczącego braku rozpoznania przez organ egzekucyjny zarzutów zawartych w piśmie z 23 maja 2017 r., organ wskazał, że pismo to nie zostało skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego, wobec czego organ egzekucyjny nie miał podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie tego wniosku. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy pismo to zostało skierowane do Burmistrza Miasta Stąporkowa, który udzielił na nie odpowiedzi pismami z 30 maja 2017 r. Organ wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. w dniu 17 sierpnia 2017 r. wydał postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej poprzez wskazanie prawidłowej daty pisma Z.L.., zatytułowanego jako "Skarga". Na powyższe postanowienie Z.L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości; rozpoznanie skargi z 29 maja 2017 r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organ I instancji; doręczenie tytułu wykonawczego nr 66/2016; umorzenie w części, zadłużenia z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2011-2016; umorzenie postępowania egzekucyjnego z zawiadomienia 536048 z 26 kwietnia 2017 r. W uzasadnieniu skargi wskazał, że do dnia jej sporządzenia nie została rozpoznana skarga z 29 maja 2017 r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organ I instancji. Niezgodnie z intencją skarżącego zostało ono potraktowane jako skarga nieinstancyjna na czynności egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K.. Stanowi to naruszenie prawa polegające na pominięciu uprawnionej strony w postępowaniu przed Dyrektorem IAS w K. jako organem I instancji, bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. rozpoznawał skargę na własne orzeczenie. W ocenie skarżącego, zaskarżone postanowienie zawiera błąd formalnoprawny. Nie uwzględnia zaniechania wydania orzeczenia o przedawnieniu zobowiązania podatkowego za rok 2011 przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., przez co tytuł prawny egzekucji stracił moc prawną. Organ egzekucyjny zajął w całości odpis akcyzy z paliwa wykorzystywanego do produkcji rolnej, wbrew przepisom u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie doręczył skarżącemu tytułu wykonawczego Nr 66/2016, co stanowi pominięcie uprawnionej strony w postępowaniu egzekucyjnym, bowiem przywoływana przesyłka nie zawierała tytułu wykonawczego Nr 66/2016. Burmistrz Stąporkowa nie zajął prawomocnego stanowiska ws. zarzutów, lecz jedynie wydał decyzję o wypłacie środków z podatku pochodzącego z akcyzy. Zarzucił, że organ I, jak i II instancji uniemożliwił mu zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym oraz odmówił sporządzenia notatki służbowej celem zajęcia stanowiska przez stronę, czym naruszył art. 7, 10 oraz 77 k.p.a. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o jej oddalenie. W ocenie organu za bezzasadny należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 7, 10 oraz 77 k.p.a., który skarżący wywodzi z braku rozpoznania skargi na czynność egzekucyjną z 29 maja 2017 r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. 2017.1369 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przedmiotem rozpoznania jest postanowienie oddalające skargę na czynność egzekucyjną – zajęcie wierzytelności pieniężnej w Urzędzie Miasta w S. Na wstępie należy wskazać, że w ocenie Sądu organ prawidłowo zakwalifikował złożone pismo jako skargę na czynność egzekucyjną. Została złożona w terminie przewidzianym w art. 54 § 4 u.p.e.a., ponadto na wezwanie organu skierowane do skarżącego z wyjaśnieniem istoty instytucji służących zobowiązanemu w postępowaniu egzekucyjnym (zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym - art. 33 u.p.e.a., skarga na czynność egzekucyjną - art. 54 u.p.e.a., wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego – art. 59 u.p.e.a.), skarżący podtrzymał twierdzenie, że jest to skarga wniesiona z zachowaniem 14 dniowego terminu (pismo z 30 czerwca 2017 r.). W ocenie Sądu uzasadnionym jest zatem zidentyfikowanie i rozpatrzenie pisma jako skargi na czynność egzekucyjną - zajęcie innej wierzytelności pieniężnej. Skarga na czynności egzekucyjne, zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a., służy kontroli prawidłowości stosowania w tym postępowaniu czynności egzekucyjnych, które zmierzają do bezpośredniego wyegzekwowania należności. Definicję legalną pojęcia "czynności egzekucyjnych zawiera przepis art. 1a pkt 2 u.p.e.a. W świetle tego unormowania są to wszelkie działania podejmowane przez organ egzekucyjny i egzekutora, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Skoro czynnościami takimi stosownie do art. 1a pkt 2 u.p.e.a. są wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, to ocenie w ramach skargi na czynność egzekucyjną podlegają działania organu egzekucyjnego, który na zlecenie wierzyciela ma obowiązek egzekwować należność wskazaną przez niego w tytule wykonawczym. W ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest zatem możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ocenie podlegają zatem tylko zastrzeżenia odnoszące się do czynności egzekucyjnych dokonanych przez organ egzekucyjny (por. wyroki WSA w Warszawie z: 6 listopada 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1433/07, 3 grudnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1580/07, dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl). Stosownie do art. 7 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. Natomiast w świetle art. 1a pkt 12 a u.p.e.a. środkiem egzekucyjnym w postępowaniu egzekucyjnym, dotyczącym należności pieniężnych, jest egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych. Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy Sąd zauważa, iż w treści wniesionej skargi na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego w postaci zajęcia innych wierzytelności pieniężnych podniesiono okoliczności związane z prowadzeniem egzekucji administracyjnej wobec skarżącego, jednakże nie odnoszące się do zagadnienia prawidłowości sposobu i formy dokonania zakwestionowanej czynności egzekucyjnej. Wskazywane przez skarżącego okoliczności nie mogą być podstawą wniesienia skargi, o której mowa w art. 54 u.p.e.a. Organy obu instancji, jak wynika z akt sprawy, w ramach prowadzonego postępowania w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. prawidłowo oceniły sposób i formę dokonania przez organ egzekucyjny zajęcia wierzytelności pieniężnej w Urzędzie Miejskim w S.. Sposób dokonania tej czynności, w ocenie Sądu, odpowiada bowiem przepisom art. 89 u.p.e.a. Z art. 89 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Cech tego zawiadomienia przepis ten nie precyzuje. Jest ono zaś charakteryzowane w sposób ogólny w przepisie art. 67 u.p.e.a. wspólnie dla zawiadomień o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności. W sprawie organ egzekucyjny podjął czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, przesyłając stosowne zawiadomienie z 26 kwietnia 2017 r. – Urzędowi Miejskiemu w S., oraz Z. L., które zostało skutecznie doręczone w dniu 16 maja 2017 r. Przedmiotowe zajęcie zostało sporządzone oraz doręczone prawidłowo, z uwzględnieniem przepisów procedury egzekucyjnej oraz zgodnie z przepisami aktów wykonawczych w tym rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2016r., poz. 1339). Skarżący nie podniósł w zasadzie argumentów odnoszących się do prawidłowości zajęcia prawa majątkowego, poza stwierdzeniem, że organ egzekucyjny wbrew przepisom u.p.e.a zajął w całości odpis akcyzy z paliwa wykorzystywanego do produkcji rolnej. Eksponował natomiast dokonanie częściowych wpłat na poczet zaległości, brak doręczenia tytułu wykonawczego nr 66/2016, przedawnienia zobowiązania za rok 2011, oraz nierozpoznanie wniesionych pismem z 23 maja 2017 r. zarzutów. Podniósł dodatkowo, że skarga skierowana do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. została rozpoznana przez Naczelnika US w K.. Jak wskazano wyżej w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się ani o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. Rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne, co do zasady, nie ma zatem wpływu na możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Uwzględnienie skargi wywiera skutki jedynie w zakresie czynności, na którą ją wniesiono. Skarga na czynność egzekucyjną nie może więc dotyczyć przypadków, które mogą być przedmiotem zgłoszenia zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ocenie podlegały zatem tylko zastrzeżenia odnoszące się do czynności egzekucyjnych dokonanych przez organ egzekucyjny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3048/15 dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl. oraz przywołane w nim orzecznictwo). Także w literaturze podkreśla się, że skarga przysługuje wprawdzie na wszystkie czynności egzekucyjne, lecz ma ona charakter środka subsydiarnego i nie będzie dopuszczalna, gdy ustawa przewiduje inne środki zaskarżenia, np. zarzut, zażalenie na postanowienie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego, albo w sytuacjach, gdy istnieje możliwość wniesienia pozwu do sądu (por. t. 2.2. w C. Kulesza, Komentarz do art. 54 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, publ. LEX/el). Z powyższego wynika, że skarga o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. nie jest środkiem prawnym, odnoszącym się do działań, które mogą być kwestionowane właściwymi środkami. Oznacza powyższe, że zarzuty dotyczące przedawnienia obowiązków objętych tytułami egzekucyjnymi, które mogą być badane w ramach zarzutów na podstawie art. 33 § 1pkt 1 u.p.e.a. nie podlegają ocenie w postępowaniu w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną. Z powyższych względów nie mogły też zostać w postępowaniu dotyczącym skargi na czynność egzekucyjną rozpatrzone zarzuty zgłoszone w piśmie z 23 maja 2017 r., szczególnie wobec skierowania tego pisma do Burmistrza Miasta Stąporkowa, który udzielił odpowiedzi, kwestie związane z umorzeniem zadłużenia, umorzeniem postępowania egzekucyjnego oraz dotyczące doręczenia tytułu wykonawczego nr 66/2016 z 27 kwietnia 2016 r. Na marginesie należy zauważyć, że ze znajdującego się w aktach administracyjnych dowodu potwierdzenia doręczenia pisma wynika, że tytuł egzekucyjny został przesłany skarżącemu wraz z zawiadomieniem o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej i doręczony w dniu 16 maja 2017 r. w trybie art. 44 K.p.a. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego przez zajęcie, wbrew przepisom u.p.e.a., zwrotu akcyzy od paliwa wykorzystywanego produkcji rolnej. Zajęcie wierzytelności pieniężnej innej niż określone w art. 72-85 stanowi środek przewidziany w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., a zatem jest dopuszczalny, ponadto prowadzenie egzekucji z wierzytelności z tytułu zwrotu akcyzy nie podlega ograniczeniom określonym w art. 8 i 8a u.p.e.a. Kwestie zwrotu akcyzy reguluje ustawa z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. Przewidziany w tej ustawie zwrot akcyzy jest formą pomocy finansowej (dotacja celowa) dla producentów rolnych. Natomiast forma i wielkość tej pomocy uregulowana została poprzez odwołanie się do ilości oleju napędowego zakupionego przez producenta rolnego w okresie 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku i obejmuje zwrot części podatku akcyzowego, którego zapłatę potwierdzają załączone do wniosku faktury VAT (art. 4 ust. 1 i art. 5 ust. 2 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego rolnikom). Wierzytelność o zwrot akcyzy jest zatem wierzytelnością pieniężną, której nie można utożsamiać ze zwolnieniem zapasów paliwa niezbędnych do normalnej pracy ciągnika i maszyn rolniczych na okres do zakończenia cyklu produkcyjnego (art. 8a pkt 12 u.p.e.a.) Nie jest uzasadniony zarzut dotyczący nie rozpoznania skargi na czynność egzekucyjną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organu pierwszej instancji. Prawidłowo, zgodnie z art. 54 § 5 u.p.e.a. skarga na czynności egzekucyjne została rozpatrzona przez właściwy organ egzekucyjny – Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organ nadzoru będący jednocześnie organem odwoławczym od postanowienia wydanego przez organ egzekucyjny. Sąd nie podziela zarzutu naruszenia przepisów procedury art. 7, 10 oraz 77 K.p.a. Należy wyjaśnić, że przepis art. 18 u.p.e.a. przewiduje w postępowaniu egzekucyjnym w administracji odpowiednie zastosowanie przepisów K.p.a. Odpowiednie zastosowanie przepisów K.p.a. oznacza, że mogą być one stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. To selektywne zastosowanie przepisów K.p.a. polega więc na ich pełnym stosowaniu, na stosowaniu z odpowiednimi modyfikacjami albo na niemożności ich zastosowania. Przepis art. 18 u.p.e.a. nakazuje stosowanie przepisów K.p.a. w postępowaniu egzekucyjnym z uwzględnieniem jego specyfiki, polegającej przede wszystkim na przymusowym charakterze tego postępowania, a także konieczności zapewnienia szybkości i skuteczności wykonania określonych prawem obowiązków. Postępowanie egzekucyjne jest bowiem postępowaniem, którego celem jest wykonanie obowiązków wynikających z aktów administracyjnych lub innych aktów poddanych egzekucji. Akcesoryjne stosowanie przepisów K.p.a. możliwe jest wyłącznie w sytuacji, kiedy nie pozostaje to w sprzeczności z ratio legis ustawy egzekucyjnej. Skarżący nie przedstawił żadnej argumentacji i dowodów na potwierdzenie naruszenia wskazanych przepisów a Sąd rozpoznający sprawę naruszeń nie stwierdził. Z przyczyn wskazanych wyżej naruszenia podanych przepisów procedury nie można wiązać z nierozpoznaniem skargi na czynność egzekucyjną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organem pierwszej instancji. W ocenie Sądu, organ egzekucyjny mając na celu doprowadzenie do wykonania przez zobowiązanego obowiązku o charakterze pieniężnym zastosował prawidłowo, w zgodzie z regulującymi ją przepisami prawa, przewidziany w u.p.e.a.-w art. 1 a pkt 12 lit. a tiret piąte - środek egzekucyjny i skarga na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnych nie jest uzasadniona. Z powyższych względów Sąd nie podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a skargę oddalił.