I SA/Ke 708/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi D. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. nr [...] wydaną dla D. N. w sprawie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. z dnia [...] r. nr [...] określającej przewidywaną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 i 2009 r. oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań, oraz dokonującą zabezpieczenia tych należności na majątku dłużnika poprzez wpisanie hipoteki do księgi wieczystej dla nieruchomości oraz ustanowienie zastawu skarbowego na pojazdach samochodowych. Dyrektor Izby Skarbowej w K. ustalił, że D. N. wnioskiem z dnia 2 kwietnia 2014 r. zwrócił się o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej opisaną na wstępie decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. - Ś. z dnia [...] r. Wskazał na niezgodne z prawem postępowanie tego organu oraz swoje problemy zdrowotne. Przedłożył dokumentację medyczną. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wznowił postępowanie oraz wyznaczył do jego załatwienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., który decyzją z dnia [...] r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. Utrzymując to rozstrzygnięcie w mocy, organ odwoławczy podniósł, że w sprawie nie zachodziła okoliczność określona w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), tj. że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną. Zdaniem organu, bezzasadne są twierdzenia podatnika, że decyzja z dnia [...]. nie jest w obiegu prawnym bo nie została doręczona pełnomocnikowi strony. Decyzja ta doręczona została w dniu 25 lipca 2013 r., a pełnomocnictwo udzielone adwokatowi B. R. zostało nadesłane do organu w dniu 2 września 2013 r. Przedłożone pełnomocnictwo nie odnosi skutku na wcześniejsze czynności procesowe i proceduralne i nie czyni je nieważnymi. W ocenie organu, stan dowodowy sprawy nie potwierdza, by choroba podatnika świadczyła o tym, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Procedury postępowania kontrolnego świadczą o aktywnym udziale podatnika w tym postępowaniu. Wszczęte ono zostało 11 czerwca 2013 r., i w tym dniu podatnik podpisał upoważnienie do kontroli oraz odebrał wezwanie w sprawie wyjawienia majątku pod odpowiedzialnością karną. W dniu 17 czerwca 2013 r. odmówił złożenia zeznań. Następnie w dniu 5 lipca 2013 r. została wydana decyzja, którą doręczono w dniu 25 lipca 2013 r. Podnoszona przez podatnika choroba, która w jego ocenie uniemożliwiała uczestniczenie w postępowaniu, została potwierdzona dokumentacją medyczną pochodzącą z sierpnia 2013 r. i dotyczy wizyty w pogotowiu ratunkowym. Dalsze dowody choroby pochodzą z września, października, listopada i grudnia 2013 r. Innych dowodów podatnik nie przedłożył. Organ nie dał wiary zeznaniom żony podatnika A. N., że ciężka choroba D. N. w czerwcu 2013 r. powodująca utraty przytomności i konieczność zażywania silnych leków, przyczyniła się do niemożności odbioru korespondencji i niemożnością uczestniczenia w postępowaniu zabezpieczającym. Zeznania te są bowiem sprzeczne z dokumentacją medyczną i zaleceniami lekarzy, że chory powinien korzystać z roweru i basenu oraz z okolicznością wielokrotnego pobytu D. N. w Urzędzie Skarbowym w O. Ś.. Zdaniem organu, nic więc nie stało na przeszkodzie, aby podatnik odebrał decyzję z dnia [...] r. Organ nie uwzględnił argumentacji podatnika dotyczącej niemożności odebrania przesyłki zawierającej decyzję przez jego żonę. Wskazał, że podatnik nie poparł swych twierdzeń dokumentami, a ponadto jest ona niespójna. W odwołaniu podatnik podniósł, że żona została źle pouczona przez pracowników Poczty Polskiej, natomiast we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r., podniósł, że przesyłka nie została wydana małżonce z powodu braku upoważnienia do odbioru. W odwołaniu podatnik twierdził również, że pracownicy Poczty Polskiej, by wydać korespondencję wymagali od małżonki pełnomocnictwa pocztowego, a to z kolei wymagało osobistego stawiennictwa podatnika na poczcie. W ocenie organu, twierdzenia podatnika nie zasługują na wiarę. O braku winy podatnika nie świadczą też zeznania jego małżonki A. N. z dnia 8 maja 2014 r., zawarte w protokole włączonym do akt sprawy postanowieniem z dnia 25 września 2014 r., w których stwierdziła, że próby odbioru korespondencji męża podejmowała od września 2013 r. do lutego 2014 r. Odnosząc się do tych stwierdzeń organ wskazał, że wizyty na poczcie były spóźnione, ponieważ korespondencja do D. N. zawierająca decyzję zabezpieczającą przechowywana była w placówce od 11 lipca 2013 r. do 25 lipca 2013 r. Końcowo organ podniósł, że kwestia odbioru korespondencji podatnika przez jego małżonkę w kontekście uniemożliwienia jej tego odbioru przez pracowników Poczty Polskiej została oceniona przez organ w postępowaniu dotyczącym odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. - Ś. z dnia [...] r., w sprawie której skargę oddalił Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z dnia 18 września 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 438/14. D. N. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Zarzucił naruszenie: art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 i art. 122 tej ustawy poprzez dowolną a nie swobodną ocenę dowodów, i przyjęcie, że niedochowanie terminu miało charakter zawiniony, podczas gdy jest oczywistym, że: choroba strony, skutkująca niewyobrażalnym bólem i skrajnymi trudnościami w poruszaniu się uniemożliwiła stronie odbieranie przesyłek w terminie, a była to okoliczność przez stronę niezawiniona, małżonka strony została wprowadzona w błąd przez pracowników poczty co do niemożności odebrania przesyłki pocztowej adresowanej do jej męża, art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 tej ustawy poprzez odmowę wydania decyzji uchylającej decyzje dotychczasową, pomimo, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi D. N. zarzucił wadliwą ocenę braku zawinienia strony w niebraniu udziału w postępowaniu. Uchybienie nie miało cech zawinionego. Strona wskazała okoliczności, które warunkują, że nie ponosi winy w zakresie braku udziału w postępowaniu zabezpieczającym, tj. stan zdrowia uniemożliwiający normalne funkcjonowanie oraz wprowadzenie w błąd małżonki co do niemożności odbioru korespondencji. Skarżący od połowy 2013 r. cierpiał na przewlekłą i uniemożliwiającą poruszanie się chorobę, na dowód czego załączył dokumentację medyczną oraz wniósł o przesłuchanie małżonki. Skarżący przeszedł operację, nie mógł wstawać z łóżka, zażywał silne leki. Do bólu fizycznego doszły problemy natury psychicznej. To uniemożliwiło dopilnowanie codziennych spraw, w tym odbioru korespondencji. W pierwszym etapie choroby strona próbowała odbierać korespondencje i udawać się do urzędu, potem okazało się to niemożliwe. Organ w zakresie choroby wypowiedział się bardzo lakonicznie. Organ nie ocenił również braku zawinienia skarżącego w kontekście próby odbioru przesyłki przez jego małżonkę. Jest ona osobą pełnoletnią zamieszkałą z adresatem, dlatego na mocy § 21 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego przesyłka powinna być jej wydana. Tymczasem pracownik poczty wprowadził ją w błąd i przekazał, że prawo zakazuje wydawania takich przesyłek, oraz że w celu odebrania przesyłki konieczne będzie ustanowienie dla siebie pełnomocnictwa pocztowego, co wiązałoby się z osobistym stawiennictwem skarżącego na poczcie. Dowód z przesłuchania małżonki nie został przeprowadzony, a organ uwzględnił w tym zakresie zeznania złożone w innym postępowaniu. W ocenie skarżącego, w tych okolicznościach sprawy wznowienie postępowania okazało się konieczne. Zachowaniu strony nie można zarzucić niedbalstwa w sytuacji, gdy była przekonana, że organ będzie doręczał przesyłki jego pełnomocnikowi i gdy awizowane przesyłki próbowała odebrać małżonka. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podniósł, że wniosek dowodowy o przesłuchanie A. N. został załatwiony odmownie postanowieniem z dnia 29 września 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Powyższa zasada ma służyć pewności obrotu prawnego, ponieważ chodzi o zapewnienie podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochrony praw nabytych. Natomiast możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych. Z przepisu art. 128 Ordynacji podatkowej wynika, że tylko wyraźnie określone przyczyny, stanowiące o najdalej idących wadliwościach decyzji lub poprzedzającego ją postępowania, mogą prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej. Ustawodawca dopuszcza zatem możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie możliwość wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych. Celowi temu służą tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, wśród których ustawodawca zawarł uchylenie w całości lub w części decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania podatkowego, uregulowane w art. 240-246 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie, w ocenie skarżącego zaszła konieczność uchylenia w trybie wznowienia postępowania podatkowego decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. z dnia [...]., ponieważ w postępowaniu zakończonym wydaniem tej decyzji naruszono jego prawo do uczestnictwa w każdym stadium postępowania. Organ uznał natomiast, że wobec D. N. nie zaszła wskazywana przez niego przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., stanowisko organu jest prawidłowe. Przepis art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Przepis ten stanowi konsekwencję wyrażonej w art. 123 zasady czynnego udziału strony w postępowaniu i jest swoistą sankcją za jej nieprzestrzeganie. Przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zostaje spełniona zarówno wtedy, gdy strona nie brała udziału w całym postępowaniu, jak i wtedy, gdy nie uczestniczyła w niektórych istotnych czynnościach. Zgodnie z treścią art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony, co oznacza, że strona musi wykazać przesłanki, w których zaistnieniu upatruje pozbawienie jej udziału w postępowaniu. Jak wynika z wniosku o wznowienie postępowania, okolicznościami świadczącymi o pozbawieniu skarżącego udziału w postępowaniu to: brak możliwości osobistego odbioru przesyłki zawierającej decyzję z dnia 5 lipca 2013 r., błędne skierowanie tej decyzji do podatnika zamiast do pełnomocnika, oraz bezskuteczność próby odbioru tej przesyłki przez małżonkę podatnika. W ocenie Sądu, żadna z podanych wyżej przyczyn nie wypełnia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, że nie mógł odebrać przesyłki zawierającej decyzję, ponieważ był chory w sposób uniemożliwiający poruszanie się, a także podlegał leczeniu poza miejscem zamieszkania. Wbrew twierdzeniom skargi, okoliczności tej nie potwierdza przedłożona do akt sprawy dokumentacja medyczna. Dotyczy ona bowiem okresu od 10 sierpnia 2013 r., kiedy D. N. zgłosił się w Oddziale Ratownictwa ZOZ w O. Ś., następnie wizyt lekarskich i badań poczynając od września 2013 r. Również z orzeczenia o stopniu niepełnosprawności wynika, że niepełnosprawność istnieje od sierpnia 2013 r., a z wydruku ZUS wynika, że pierwszy okres niezdolności do pracy rozpoczął się od dnia 30 września 2013 r. Z żadnego z tych dokumentów nie można więc wywieść wniosku o niemożności poruszania się czy przebytym leczeniu w lipcu 2013 r. Tymczasem możliwość odebrania przesyłki zawierającej decyzję istniała od dnia 11 lipca 2013 r., kiedy była po raz pierwszy awizowana, do dnia 25 lipca 2013 r., kiedy upłynął czternastodniowy termin przechowywania pisma w placówce pocztowej. Podatnik nie wykazał w żaden sposób, że właśnie w tym czasie nie mógł się poruszać i podlegał leczeniu poza miejscem zamieszkania. W tym miejscu należy podnieść, że zarzuty skargi dotyczące lakonicznej wypowiedzi organu na temat choroby strony są nieuzasadnione. Organ nie kwestionował bowiem samego faktu problemów zdrowotnych, jednakże w uprawniony sposób stwierdził, że podatnik nie wykazał przeszkód uniemożliwiających odbiór przesyłki zawierającej decyzję w tym konkretnym okresie, kiedy przechowywana była w placówce pocztowej. To w takich okolicznościach organ uznał, że nic nie stało na przeszkodzie, aby podatnik mógł odebrać przesyłkę, tym bardziej, że jeszcze w czerwcu 2013 r. brał aktywny udział w postępowaniu kontrolnym. W związku z powyższym należy odmówić wiarygodności twierdzeniom skargi, że uniemożliwiająca poruszanie się choroba spowodowała, że skarżący nie odebrał przesyłki. Świadczy o tym brak odzwierciedlenia w dokumentacji medycznej istnienia takiego stanu w okresie od 11 do 25 lipca 2013 r. Wbrew twierdzeniom skargi, nie potwierdzają takiej choroby zeznania A. N., bowiem jak wyjaśniła w dniu 8 maja 2014 r., stan zdrowia męża nie pozwalał mu na osobisty odbiór przesyłek w okresie "mniej więcej od września 2013 r. do lutego 2014" oraz że "mąż cały czas leżał" od sierpnia 2013 r. Pozbawiona jest podstaw wskazana przez podatnika druga przyczyna, z powodu której w sposób niezawiniony nie brał on udziału w postępowaniu, tj. niedoręczenie decyzji pełnomocnikowi. Niekwestionowaną w skardze jest bowiem okoliczność, że pełnomocnictwo udzielone adwokatowi B. R. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w O. Ś. w dniu 2 września 2013 r. To oznacza, że skarżący do tego czasu działał samodzielnie. Wbrew twierdzeniom podatnika zawartym we wniosku o wznowienie postępowania, pełnomocnik nie został więc pominięty jako reprezentujący stronę. Przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...] prawidłowo została skierowana do D. N. i jemu doręczona w sposób zastępczy. Natomiast przekonanie strony, że przesyłka zawierająca decyzję zostanie skierowana do pełnomocnika było nieuprawnione, skoro faktycznie takie pełnomocnictwo nie zostało jeszcze złożone do akt sprawy. Odnosząc się do bezskutecznej w ocenie skarżącego, próby odbioru przesyłki przez jego małżonkę A. N., należy stwierdzić, że argumentacja w tym zakresie również nie zasługuje na uwzględnienie. Sama A. N. zeznała w dniu 8 maja 2014 r., że po korespondencję męża zgłaszała się począwszy od września 2013 r. do lutego 2014 r. Stąd prawidłowo organ wywnioskował, że małżonka podatnika, udając się we wrześniu 2013 r. do placówki po odbiór korespondencji męża, uczyniła to zbyt późno, już po upływie terminu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej. Niemniej oznacza to także, iż nie mogą dotyczyć próby odbioru przesyłki w lipcu 2013 r. zawarte w skardze twierdzenia, że małżonka została wprowadzona w błąd przez pracownika poczty oraz że żądano od niej pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego. Nie kwestionując, że do takich zdarzeń dojść faktycznie mogło należy wywnioskować, że zdarzyć się one mogły wtedy, kiedy A. N. zgłaszała się po odbiór korespondencji męża, czyli w okresie od września 2013 r. do lutego 2013 r. Nie może odnieść skutku zawarta w skardze próba zmarginalizowania tych zeznań tylko z tego powodu, że złożone one zostały w innym postępowaniu. Celem postępowania dowodowego jest zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej ustalenie poprawnego stanu faktycznego. Ordynacja podatkowa przyjęła zasadę otwartego postępowania dowodowego. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 tej ustawy jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to, że w świetle tego przepisu Ordynacja podatkowa realizuje zasadę równej mocy dowodowej poszczególnych dowodów. Jednocześnie w art. 181 Ordynacji podatkowej ustawodawca wskazał, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności zeznania świadków, nie czyniąc ograniczenia, że złożone tylko w tym konkretnym postępowaniu. Przepis ten wprowadza zatem odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego. Innymi słowy, w przepisie tym ustawodawca ograniczył zasadę bezpośredniości na rzecz sprawności postępowania. Kierując się właśnie brakiem potrzeby ponownego przesłuchania świadka A.N., organ odmówił przeprowadzenia tego dowodu. Wskazał, że takie przesłuchanie zostało przeprowadzone w dniu 8 maja 2014 r. w postępowaniu wszczętym na skutek wniosku D. N. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. z dnia [...][...] . W związku z tym organ wydał postanowienie o dopuszczeniu i włączeniu do prowadzonego postępowania protokołu przesłuchania świadka z dnia 8 maja 2014 r. Postanowienie to prawidłowo zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego. Nie może ujść uwadze brak konsekwencji w twierdzeniach skargi. Sam skarżący powołuje się bowiem na treść tych zeznań, ale czyni to wtedy, kiedy stanowić one miały poparcie jego twierdzeń, tj. w zakresie w jakim A. N. wyjaśniała przebieg choroby. Skarżący nie czyni w tym jednak miejsca zarzutu, że złożone one zostały w innym postępowaniu, stawiając takowy dopiero wtedy, gdy z treści tych zeznań wynikają niekorzystne dla niego wnioski. Podsumowując tę kwestię należy zatem stwierdzić, że brak jest jakichkolwiek podstaw, aby nie uwzględnić zeznań A. N. z dnia 8 maja 2014 r. przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy. Powyższe oznacza, że skarżący nie został pozbawiony prawa do udziału w postępowaniu a tym samym nie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zarzuty skargi w tym zakresie są bezzasadne, tak jak i te dotyczące naruszenia art. 191, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Organy prowadziły postępowanie zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach tej ustawy. W jego trakcie podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, 180, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, w wyniku czego uprawnionym i prawidłowym było odmówienie uchylenia decyzji ostatecznej. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.