I SA/Ke 87/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor) decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. z [...]nr [...] odmawiającą D.K. uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. z [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 248.231 zł. Dyrektor wskazał, że od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. z [...] r. nr [...] D.K. nie wniósł odwołania, w związku z czym stała się ona decyzją ostateczną. Wnioskiem z 2 grudnia 2016 r. D.K. zwrócił się o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją. Wskazał, że w sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, a mianowicie strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu podatkowym. Podniósł, że strona nie była informowana o wydaniu decyzji i nawet jeśli pisma w tej sprawie doręczono jej zastępczo, nie otrzymała ich od domowników, a ci zaprzeczają by jakiekolwiek otrzymywali lub próbowano im doręczyć. Dyrektor wyjaśnił, że organ podatkowy pierwszej instancji przed wszczęciem postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. ustalił miejsce zamieszkania D.K. w oparciu o dane znajdujące się w systemach informatycznych Urzędu Skarbowego w B. - Z., w tym w oparciu o dokumentację rejestracyjną, z której wynikało, że adres nie był aktualizowany przez podatnika, a wszystkie dokumenty wpływające od podatnika do organu zawierały i zawierają dane adresowe: J. 87, [...] T. W związku z tym wszystkie pisma wydane w postępowaniu podatkowym prowadzonym w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., w tym także postanowienie z 29 stycznia 2016 r. wszczynające postępowanie podatkowe, postanowienie z 1 września 2016 r. wyznaczające stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz decyzję z 10 października 2016 r. organ wysyłał na wyżej wskazany adres. Świadczą o tym koperty, w których organ kierował do strony pisma (doręczenie zastępcze) oraz urzędowe potwierdzenia odbioru (doręczenie korespondencji podatnikowi). Z akt sprawy wynika ponadto, że D.K. 30 kwietnia 2012 r. udzielił J.O., stosownie do postanowień art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 listopada 2012r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1113 ze zm.), pełnomocnictwa pocztowego do odbioru przesyłek listowych, w tym m.in. przesyłek listowych poleconych, przesyłek sądowych od dnia 30 kwietnia 2012 r. do odwołania. Udzielone pełnomocnictwo pocztowe nie zostało przez D.K. odwołane (pismo Poczty Polskiej S.A. z 27 lipca 2017 r.). Z analizy treści wszystkich zwrotnych potwierdzeń odbioru wysyłanej przez organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego korespondencji wynika, że dokumenty wysyłane do D.K. były odbierane przez J.O. lub były złożone na okres 14 dni w placówce pocztowej. Z adnotacji znajdujących się na potwierdzeniach odbioru wynika, że J.O. odebrał postanowienia: z 29 stycznia 2016 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oraz postanowienia z 14 marca 2016 r., z 11 kwietnia 2016 r., z 13 maja 2016 r. i z 16 września 2016 r. - przedłużające termin załatwienia sprawy. Dyrektor wyjaśnił, że doręczenie korespondencji J.O. ma taki sam skutek prawny jak doręczenie dokonane bezpośrednio stronie postępowania. Bezspornym w sprawie jest, że przesyłki zawierające ww. dokumenty organu pierwszej instancji odebrał J.O. i tym samym zobowiązał się do oddania pisma adresatowi, co wynika ze znajdujących się w aktach sprawy urzędowych potwierdzeń odbioru ww. dokumentów z jego podpisem. Skutek doręczenia nastąpił w dniach odbioru tych przesyłek. Wysłane natomiast przez organ pierwszej instancji pozostałe pisma tj. postanowienie z 13 lipca 2016 r. przedłużające termin załatwienia sprawy, pisma z 19 lipca 2016 r. i 10 sierpnia 2016 r. o złożenie wyjaśnień; postanowienie z 1 września 2017 r. dotyczące art. 200 Ordynacji podatkowej oraz decyzja z 10 października 2016 r. były złożone na okres 14 dni w placówce pocztowej, a zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Na wszystkich potwierdzeniach odbioru widnieją jednoznaczne zapisy co do dat awizowania (awizowanie dwukrotne), a na kopertach, w których znajdowały się przesyłki zwrócone organowi podatkowemu pierwszej instancji znajdują się pieczątki i adnotacje "awizowano powtórnie" wraz z datą awizowania, datą niepodjęcia w terminie przesyłki oraz datą jej zwrotu do nadawcy. Wymienione pisma zostały doręczone D.K. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, czyli tzw. doręczenia zastępczego. Takie doręczenie korespondencji było skuteczne, bowiem z doręczeniem zastępczym wiąże się domniemanie prawne, że adresat przesyłkę otrzymał i tym samym miał możliwość zapoznania się z jej zawartością. Niezależnie zatem od tego, czy adresat otrzymał korespondencję do rąk własnych, czy przez umocowaną do odbioru osobę, czy też w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, prawnie uznaje się, że w dniu skutecznego doręczenia powziął on o tym fakcie informację, niezależnie od tego, czy następnie zapoznał się z treścią doręczonych dokumentów. Pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym potwierdzającym fakt i datę doręczenia pisma zgodnie z danymi umieszczonymi na dokumencie. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument korzysta z domniemania prawdziwości. Dyrektor wyjaśnił, że dla wznowienia postępowania z powodu przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej niewystarczające jest samo stwierdzenie, że podatnik nie otrzymał z organu podatkowego pism i nie brał udziału w postępowaniu, ale konieczne jest wykazanie przez stronę braku z jej strony zawinienia. Podatnik powinien zatem powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności uniemożliwiły podatnikowi odbiór korespondencji. Okoliczności takiej nie stanowi powołanie się przez podatnika na naganne i nieodpowiedzialne zachowanie J.O., tj. zaniechanie osoby trzeciej, na które podatnik nie miał wpływu. Wszelkie zaniedbania i inne zawinione zachowania podmiotów podejmujących się oddania pisma adresatowi obciążają właściwych adresatów. Strona jako adresat pism urzędowych jest zobowiązana do dochowania należytej staranności w zakresie organizacji i odbioru kierowanej do niej korespondencji, także poprzez właściwy nadzór nad czynnościami, związanymi z odbiorem tej korespondencji. Jeżeli podatnik upoważnił J.O. do odbioru w swoim imieniu korespondencji, to ocena działań osoby, której udzielono pełnomocnictwa jest wewnętrzną sprawą D.K., do oceny której organ podatkowy nie jest uprawniony. D.K. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. Zarzucił jej naruszenie: a) art. 122, art 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie kompletnego materiału dowodowego w sprawie, przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym niemożliwe było prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy, b) art. 210 § 4 pkt 4 poprzez jego niezastosowanie, pomimo że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi D.K. zarzucił, że organ nie wyjaśnił przyczyn, dla których decyzja z 10 października 2016 r. została odebrana w sposób zastępczy. Nie przesłuchano strony postępowania ani świadka - J.O., a pozwoliłoby to dowieść, że zaniechania J.O. doprowadziły do sytuacji, że D.K. nie mógł przypuszczać, że otrzymał decyzję podatkową od której miał prawo wnieść odwołanie. Skarżący w dobrej wierze przypuszczał, że ta osoba wywiązuje się ze swoich obowiązków. Okoliczności tych organy w ogóle nie badały. Stanowisko organu, że ocena działań osoby, której skarżący udzielił pełnomocnictwa jest wewnętrzną sprawą podatnika, stoi w sprzeczności z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego. Zaniechania pełnomocnika i wprowadzanie w błąd D.K. co do wykonywania obowiązków w zakresie odbierania korespondencji kierowanej do strony postępowania skutkowały, że D.K. nie wiedział, iż taka jest do niego kierowana. W związku z powyższym D.K. nie brał udziału w postępowaniu prowadzonym wobec jego osoby bez swojej winy. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie skuteczności doręczenia zastępczego decyzji, które jest niewątpliwe i jako takie było bezpośrednią przyczyną złożonego wniosku o wznowienie postępowania W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wyjaśnił ponadto, że zeznania J.O. mogłyby być dowodem obalającym domniemanie dotyczące doręczenia tylko wtedy, gdyby zapisy i datowniki znajdujące się na potwierdzeniach odbioru dokumentów przesłanych z urzędu skarbowego nie były prawidłowo sporządzone, nieczytelne lub ich treść byłaby wątpliwa. W tej sprawie takie nieprawidłowości i wadliwości nie wystąpiły. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2012.270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy mieć na uwadze, że zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Do wznowienia postępowania na tej podstawie prawnej, jak słusznie wskazywały organy podatkowe obu instancji, niewystarczające jest jednak stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest też wykluczenie jej zawinienia. Jedną z przesłanek wskazanej podstawy wznowieniowej jest to, aby strona wykazała brak zawinienia w związku z faktem, że – jak podnosi – nie brała udziału w postępowaniu. Zadaniem strony jest więc powołanie takich okoliczności i zdarzeń, które – mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw – uniemożliwiły jej udział w postępowaniu podatkowym. Należy zaznaczyć, że nieuczestniczenie w postępowaniu, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, może mieć miejsce zarówno z winy organu, np. w związku z błędem proceduralnym, jak i z winy strony, gdy brak tego uczestnictwa nastąpił z powodów wyżej wymienionych lub też z powodu wystąpienia przeszkód niemożliwych do przezwyciężenia. Jak wynika z akt sprawy, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. – Z. z 10 października 2016 r. określająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., będąca przedmiotem postępowania wznowieniowego, została doręczona skarżącemu w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej i stała się ostateczna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zatem zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacja podatkowa mogącej skutkować uchyleniem ostatecznej decyzji określającej D. K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości. Skarżący w skardze kwestionuje zarówno ustalenia faktyczne organów jak i ich ocenę prawną, która legła u podstaw zaskarżonej decyzji wskazując na brak swej winy w nieuczestniczeniu w prowadzonym postępowaniu wymiarowym. Wskazując przy tym na aspekt nieprawidłowego, jego zdaniem doręczenia mu decyzji organu pierwszej instancji oraz na zaniedbania przy odbiorze korespondencji po stronie ustanowionego pełnomocnika pocztowego. Zdaniem Dyrektora w stanie faktycznym sprawy przesłanka ta nie wystąpiła, zatem brak było podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji. W ocenie Sądu prawidłowo stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że nie zaistniała podstawa aby przyjąć, że skarżący bez własnej winy nie brał udziału w prowadzonym przez organ pierwszej instancji postępowaniu. Analiza akt sprawy uzasadnia w pełni ocenę i wniosek organów, że przesyłki kierowane były przez organ podatkowy na adres do korespondencji podany przez skarżącego, który nie jest kwestionowany. Przesyłki były pozostawione w placówce pocztowej przez 14 dni z możliwością ich podjęcia, a zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Ponadto przyznać należy rację organowi, że na wszystkich potwierdzeniach odbioru widnieją jednoznaczne zapisy co do dat awizowania (awizowanie dwukrotne), a na kopertach, w których znajdowały się przesyłki zwrócone organowi podatkowemu pierwszej instancji znajdują się pieczątki i adnotacje "awizowano powtórnie" wraz z datą awizowania, datą niepodjęcia w terminie przesyłki oraz datą jej zwrotu do nadawcy. Zatem wysłane w trybie art. 150 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej: postanowienie z 13 lipca 2016 r. przedłużające termin załatwienia sprawy, pisma z 19 lipca 2016 r. i 10 sierpnia 2016 r. o złożenie wyjaśnień; postanowienie z 1 września 2017 r. dotyczące art. 200 Ordynacji podatkowej oraz decyzja z 10 października 2016 r., uznać należy za skutecznie doręczone. W tej sytuacji stwierdzić należy, że brak podejmowania przez skarżącego wysyłanej na jego adres ww. korespondencji nie oznacza, że nie wywarła ona skutku doręczenia. Z akt sprawy wynika, że skarżący miał wystarczającą wiedzę o wszczęciu i prowadzeniu przeciwko niemu postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości. Powinien zatem we własnym interesie dołożyć staranności, aby uniknąć skutku określonego w art. 150 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej tzn. przyjęcia fikcji prawnej doręczenia pisma, mimo jego nieodebrania przez adresata. Dołożenie staranności w dbałości o własne interesy, umożliwiłoby stronie wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszenie ewentualnych uwag, czy też złożenie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Brak jakiejkolwiek inicjatywy ze strony skarżącego zmierzającej do podjęcia przesyłanej przez organ podatkowy korespondencji oraz powzięcia informacji co do stanu zainicjowanej sprawy świadczy wyłącznie o braku dołożenia należytej staranności celem skorzystania z przysługujących mu uprawnień, w tym czynnego udziału w postępowaniu. Natomiast organ nie może odstąpić od podejmowania działań, w tym wydania decyzji, tylko z tego powodu, że strona nie kontaktuje się z urzędem i unika podejmowania korespondencji. Tym samym zasadnie Dyrektor uznał, że twierdzenia skarżącego o niezawinionym nieuczestniczeniu w postępowaniu są gołosłowne i jako niepoparte jakimikolwiek dowodami. W takim stanie rzeczy nie mogą one odnieść pożądanego przez skarżącego skutku. Nie zasługują na uwzględnienie także te zarzuty skargi i przywołana na ich poparcie argumentacja o spełnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, wskazująca na zawinione działanie ustanowionego przez stronę pełnomocnika do doręczeń w osobie J.O.. Analiza akt sprawy potwierdza, że J.O. odebrał postanowienia: z 29 stycznia 2016 r. - o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oraz postanowienia z 14 marca 2016 r., z 11 kwietnia 2016 r., z 13 maja 2016 r. i z 16 września 2016 r. - przedłużające termin załatwienia sprawy. Taka forma doręczenia przesyłek jest prawnie dopuszczalna, ponieważ wynika ona z art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 listopada 2012r. Prawo pocztowe. Skarżący udzielił bowiem J.O. pełnomocnictwa pocztowego do odbioru przesyłek listowych, w tym m.in. przesyłek listowych poleconych, przesyłek sądowych od dnia 30 kwietnia 2012 r. do odwołania, które nie nastąpiło (pismo Poczty Polskiej S.A. z 27 lipca 2017 r.). Wobec tego prawidłowy jest wniosek Dyrektora, że doręczenie korespondencji J.O. ma taki sam skutek prawny jak doręczenie dokonane bezpośrednio stronie postępowania. Zatem wszystkie doręczane w powyższy sposób przesyłki na adres skarżącego weszły do obiegu prawnego, w tym decyzja organu pierwszej instancji objęta wnioskiem o wznowienie postepowania. W takim stanie faktycznym, należy podkreślić, że nie zaistniały w sprawie żadne błędy proceduralne organu pierwszej instancji, które uniemożliwiałyby skarżącemu uczestniczenie w postępowaniu. Skarżący nie wskazał powodów, dla których nie odbierał lub nie mógł odebrać kierowanej do niego korespondencji czy to osobiście czy za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika pocztowego. Twierdzenie zatem skarżącego, że nie wiedział o wydaniu decyzji, a w dobrej wierze czekał na jej wydanie i uprzednie prawo wglądu do akt sprawy celem wypowiedzenia się co do zebranego materiału, jest jedynie potwierdzeniem braku dołożenia należytej staranności w prowadzeniu własnej sprawy. W ramach starannego działania, na skarżącym ciążył także obowiązek współpracy z pełnomocnikiem pocztowym i kontrola jego działań, a nie bierne oczekiwanie. Ponadto wszelkie zaniedbania po stronie ustanowionego do doręczeń pełnomocnika obciążają skarżącego jako stronę postępowania. Skoro skarżący w dobrej wierze przypuszczał, że ta osoba wywiązuje się ze swoich obowiązków to ponosi pełną odpowiedzialność za jej działania, w tym za ewentualne zaniedbania. Dlatego bezzasadny jest zarzut skargi, że nie przesłuchano strony postępowania ani świadka - J.O. po to by dowieść, iż ewentualne zaniechania świadka doprowadziły do sytuacji, że D.K. nie mógł przypuszczać, iż otrzymał decyzję podatkową od której miał prawo wnieść odwołanie. Okoliczności tych organy nie miały zatem obowiązku badać. Tym samym okoliczność, że skarżący nie brał udziału w prowadzonym postępowaniu, z uwagi na nie odbieranie korespondencji, nie może być postrzegana jako niezawinione nieuczestniczenie w prowadzonym postępowaniu, a w konsekwencji jako przesłanka do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacja podatkowa. To z kolei powoduje, że skarżący nie został pozbawiony przysługujących uprawień, co w konsekwencji prowadzi do słusznego wniosku organów podatkowych, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowieniowa postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacja podatkowa. Tym samym nie zaistniały podstawy do uchylenia przez organ ostatecznej decyzji z 10 października 2016 r. W konsekwencji zarzuty skargi wskazujące na naruszenia art. 122, art 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, uznać należy za niezasadne. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.