I SA/Ke 92/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2016 r. sprawy ze skargi K. J. N. i A. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r.; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz K.J. N. i . N.solidarnie kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ("Kolegium", "organ") utrzymało w mocy decyzję tego organu z [...] r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. K. z [...]. nr [...] określającej Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu M.-B. spółka cywilna K. N., A. N. w S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2006 w kwocie 23.793 zł. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że K. N. i A. N. pismem z 16 lutego 2015 r. zawnioskowali o stwierdzenie nieważności wymienionej na wstępie decyzji Prezydenta Miasta S. - K. z [...] r. Zdaniem wnioskodawców decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną, tj. Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "M.-B." spółka cywilna K. J. N. i A. S. N., podczas gdy właścicielem nieruchomości byli jako współwłaściciele K. N. i A. N., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 i 4 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Rażące naruszenie prawa polega na rozumieniu tego pojęcia jako oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Powołując art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U 2006.121.844 ze zm.) dalej u.p.o.l, organ wyjaśnił, że spółka cywilna jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej, zatem może być podatnikiem podatku od nieruchomości, tym bardziej, że jak wynika z załączonych do sprawy wypisów z rejestru gruntów (który jest podstawą wymiaru podatków), użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej przy ulicy R. 99 w S. K. jest Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M.-B." sp. cywilna K. N., A. N.. Również przepis art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej potwierdza, że podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zdaniem organu, rozważania dotyczące charakteru spółki cywilnej na gruncie prawa cywilnego nie mogą zastąpić, a tym samym uzasadnić, podmiotowości prawnopodatkowej tej spółki na gruncie prawa podatkowego, w tym na gruncie podatku od nieruchomości. Przedmiotem oceny winna być sytuacja prawna wyznaczona przepisami prawa podatkowego. W konsekwencji w przypadku wniesienia przez wspólnika wkładu do spółki w postaci prawa własności nieruchomości obowiązek podatkowy ze wspólnika przechodzi na spółkę rozumianą jako "organizacja wspólników". Prawo własności nieruchomości - zgodnie z art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego - przenoszone jest na spółkę i składa się na majątek spółki. Jest to majątek wszystkich wspólników, co wyraża się w tzw. współwłasności łącznej. Spółka w osobach wszystkich wspólników jest w tej sytuacji podatnikiem podatku od nieruchomości składających się na jej majątek. Jest to szczególny rodzaj podatnika w podatku od nieruchomości, zbliżony, lecz nie tożsamy, z współwłaścicielami w częściach ułamkowych. Podatnikiem jest "zespół wspólników" zobowiązany do opłacania podatku od nieruchomości. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z aktu notarialnego z 11 lutego 2004 r. przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek spółki cywilnej "M.-B." K. N. i A. N.. Tym samym brak jest podstawy do stwierdzenia rażącego naruszenia prawa w przypadku opodatkowania spółki cywilnej zamiast jej wspólników. Dopuszczalność opodatkowania spółki cywilnej a nie jej wspólników potwierdzają wyroki sądów administracyjnych. W orzecznictwie można znaleźć również wyroki przeciwne, jednakże z rażącym naruszenia prawa mamy do czynienia wówczas, gdy prawo naruszono w sposób jasny i niedwuznaczny. Wybór jednej z możliwych interpretacji prawa nie może być oceniany jako rażące naruszenie prawa nawet wtedy, gdy zostanie ona później uznana za nieprawidłową. Zdaniem organu, nie została spełniona przesłanka stwierdzenia nieważności zawarta w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej - skierowania decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. O tym do kogo skierowana jest decyzja decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony. Istotnym jest, że nagłówek decyzji nie ma w tym zakresie znaczenia rozstrzygającego, choć oczywiście jest ważnym elementem tych ustaleń. Decydujące jest bowiem to, komu w tym zakresie organ przypisał prawa i obowiązki. Decyzja której stwierdzenia nieważności żądają skarżący została wydana na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M.-B." spółka cywilna K. N. i A. N. z siedzibą ul. P. 26, 26- 500 S. Decyzja została prawidłowo skierowana do podmiotu, który jest stroną (a zatem ma obowiązek uiszczenia określonego zobowiązania podatkowego), w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego na rok 2006 od nieruchomości położonej przy ulicy R. 99 w S. K.. O prawidłowości nałożenia obowiązku podatkowego na ten podmiot świadczą zapisy w dokumencie urzędowym - ewidencji gruntów i budynków na rok 2006 oraz zapisy aktu notarialnego z 11 lutego 2004 r. Rep A 922/2004 z którego wynika, że przedmiotowa nieruchomość składa się na majątek spółki cywilnej "M.-B." K. N., A. N.. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. A. N. i K. N. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., zarzucając rażące naruszenie prawa poprzez dokonanie błędnych, w stosunku do treści zebranego w sprawie materiału dowodowego, ustaleń przez organ w zakresie stwierdzenia, że przedmiotowa nieruchomość położona w S. K. przy R. 99 stanowi majątek spółki cywilnej "M. – B." K. N. i A. N., podczas gdy jedynymi właścicielami tej nieruchomości są A. i K. N., tym samym nieruchomość stanowi majątek skarżących. To, że skarżący są wspólnikami spółki cywilnej "M. – B." nie może skutkować uznaniem, że ich majątek jest majątkiem spółki cywilnej. Zdaniem skarżących, organ bezpodstawnie odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. K. z 4 listopada 2011 r., mimo że przedmiotowa decyzja została skierowana w stosunku do podmiotu niebędącego stroną postępowania podatkowego. PW M. – B. spółka cywilna nie jest właścicielem nieruchomości, a tym samym decyzja ta jest obarczona wadą określoną przepisami art. 156 § 1 pkt 4 K.p.a. i art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a w związku z powyższym winna zostać stwierdzona jej nieważność. Skarżący wyjaśnili, że przedmiotowa nieruchomość położona w S. K. przy ul. R. 99 została nabyta przez skarżących w formie aktu notarialnego na majątek osobisty skarżących. Skarżący przejęli osobistą odpowiedzialność za spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości. Skarżący, jako jedyni właściciele (użytkownicy wieczyści), zostali wpisani do księgi wieczystej i figurują w rejestrze gruntów jako jedyni użytkownicy wieczyści. To że spółka PW M. – B., której są wspólnikami, korzysta z ich nieruchomości nie powoduje, że nieruchomość stanowi majątek tej spółki, jak to ustalił organ. W żadnym z tych dokumentów, a w szczególności z aktu notarialnego nie wynika, aby przedmiotowa nieruchomość stanowiła majątek spółki cywilnej M.-B.. Za błędną interpretacją organu przemawia też to, że jedynie zaskarżona decyzja dotycząca zobowiązania podatkowego za rok 2006 została wydana na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe M. – B. spółka cywilna. W pozostałych przypadkach, tj. w zakresie podatku za rok 2005, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 oraz 2013, jako podmiot zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości zostali wskazani skarżący A. N. i K. N.. Nie jest dopuszczalne ustalanie jako podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku, raz spółki cywilnej a raz osoby fizycznej. Skoro organ podatkowy stoi na stanowisku, że spółka cywilna jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od nieruchomości, to tym samym wszystkie pozostałe decyzje wydane w stosunku do skarżących jako osób fizycznych winny być uchylone jako skierowane do podmiotów niezobowiązanych. W zakresie przysługującego skarżącym prawa do przedmiotowej nieruchomości, od chwili zakupu w roku 2004 do dnia dzisiejszego nie nastąpiła żadna zmiana, i nadal prawo do niej przysługuje wyłącznie skarżącym, a nie spółce cywilnej. Skarżący podnieśli, że podatek od nieruchomości wniesionej do spółki cywilnej płacą wspólnicy, a nie spółka. Tylko wspólnicy spółki cywilnej mogą być bowiem właścicielami, użytkownikami wieczystymi lub posiadaczami nieruchomości, a zatem tylko oni mogą być podatnikami podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami mogą być wszystkie podmioty, niezależnie od ich statusu prawnego, a więc: osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, jeśli mają określony w ustawie tytuł do korzystania z nieruchomości albo obiektów budowlanych. Wprawdzie spółka cywilna jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, jednakże nie może jej przysługiwać żaden z wymienionych cyt. ustawie tytułów do władania nieruchomością. Spółka cywilna nie może być właścicielem majątku jej wspólników, jest to bowiem specyficzna forma wspólności łącznej przysługująca wszystkim wspólnikom. Skoro spółka cywilna nie może być właścicielem nieruchomości, tym samym nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu bądź współwłaścicielach, na podstawie art. 3 ust. 4 powyższej ustawy solidarnie obowiązanych do uiszczenia podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie oraz podtrzymało dotychczasową argumentację. W piśmie procesowym z 2 marca 2016 r. skarżący wyjaśnili, że wnieśli odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta S. K. z [...] określającej A. N. i K.J. N.podatek od nieruchomości za 2006 r., zaskarżając w nim stawkę podatku. Kolegium stwierdziło że podatnikiem jest spółka cywilna a nie jej wspólnicy i uchyliło decyzję. Organ pierwszej instancji wydał decyzję z 4 listopada 2011 r. uwzględniając rozstrzygnięcie Kolegium, ale nie zaakceptował go w pełni, bo nie uchylił decyzji z 8 października 2010 r. dotyczących pozostałych lat, również wydanych na osoby fizyczne. Taką decyzję organ wydał również za 2012 r., utrzymaną w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z [...] r., oraz za lata 2013, 2014, 2014 i 2015. Dalej skarżący podnieśli, że decyzja z [..] r. rażąco narusza przepis art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przytoczyli zarzuty jak w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podnieść, że przedmiotem oceny przez Sąd jest decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności wydana w trybie postępowania nadzwyczajnego. Przedmiotową decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławczego w K. utrzymało w mocy własną decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S.– K. z dnia [...] r. w sprawie określenia Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu: M.-B. spółka cywilna K. J. N. i A. S. N. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2006 rok. Postępowanie w sprawie o stwierdzenie nieważności jest postępowaniem nadzwyczajnym. Jego celem jest sprawdzenie czy decyzja wydana w sprawie będącej przedmiotem postępowania nie jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla więc ramy powierzonej sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1611/10 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarżący K. N. i A. N. oparli twierdzenie o nieważności decyzji z [...] na przesłance określonej w art. 247 § 1 pkt 5 i 3 Ordynacji podatkowej. - skierowanie decyzji do podmiotu nie będącego stroną (art. 247 § 1 pkt 5) oraz przesłance rażącego naruszenia prawa określonej w art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Kolegium decyzja wymiarowa została prawidłowo skierowana do spółki cywilnej jako podmiotu na którym ciążył obowiązek podatkowy. Przedmiotowa nieruchomość, co wynika z wypisu z rejestru gruntów oraz aktu notarialnego Rep A 922/2004 z 11 lutego 2004 r. stanowi przedmiot wieczystego użytkowania M.-B. sp. cywilna K. N. i A. N.. Opodatkowanie spółki cywilnej zamiast wspólników nie może być także uznane za rażące naruszenie prawa, zwłaszcza w sytuacji, gdy w przedmiocie podmiotowości prawno-podatkowej spółki cywilnej są rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Kluczową przy kontroli zaskarżonej decyzji jest zatem kwestia podmiotowości prawno podatkowej spółki cywilnej w podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 3 ust 1 u.p.o.l., (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust 3; posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Kolegium, dokonując wykładni tego przepisu skoncentrowało swoje rozważania i wyprowadziło wniosek o podmiotowości spółki w podatku od nieruchomości wyłącznie na tym fragmencie przepisu, w którym wymieniono podmioty będące podatnikami eksponując, że ustawodawca wskazał na jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej. Sąd nie kwestionuje, że spółka cywilna mieści się w kategorii jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, z tym, że organ w sposób nieuprawniony zbudował koncepcję o podmiotowości podatkowej spółki cywilnej w zakresie podatku od nieruchomości, nie uwzględniając całej treści przepisu. Użyty w nim zwrot "będące" sprawia, że wyszczególnione w nim kategorie podmiotowe są podatnikami podatku od nieruchomości, o ile spełniają jednocześnie przesłankę "są m.in. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi lub posiadaczami nieruchomości na warunkach określonych w art. 3 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Oznacza to, że w przypadku spółek nieposiadających osobowości prawnej, dla przypisania im statusu podatnika nie wystarcza spełnienie przesłanki podmiotowej, ale koniecznym jest wystąpienie wskazanej w przepisie więzi prawnej z nieruchomością. Spółka cywilna nie może we własnym imieniu nabywać praw, w tym własności nieruchomości i innych praw rzeczowych. To wspólnicy spółki nabywają nieruchomość wykorzystywaną do ich działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej i jako współwłaściciele lub współposiadacze są podatnikami a więc to im przysługuje status strony w postępowaniu podatkowym. Sąd podziela w całości pogląd i argumentację zawartą w postanowieniu NSA z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2985/12 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniu tym sąd stwierdził m.in., że "wniesiona do spółki (cywilnej) własność nieruchomości staje się wspólnym majątkiem wspólników (art. 863 k.c.). Jest to specyficzna forma wspólności łącznej przysługująca wszystkim wspólnikom. Prawo własności nieruchomości przysługuje zatem wspólnikom spółki cywilnej w ramach wspólności łącznej. Odmienna jest sytuacja prawna osobowych spółek prawa handlowego (spółki jawnej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej i partnerskiej). Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółki takie mogą we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywane.(por. wyrok NSA z 29 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3264/13 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jeżeli spółka cywilna nie może być właścicielem nieruchomości, to nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu (współwłaścicielach) nieruchomości. Adresatami decyzji podatkowej winni więc być wszyscy odpowiedzialni solidarnie współwłaściciele (współposiadacze). Podobny pogląd prezentowany jest również w piśmiennictwie. Wyraźnie akcentuje się, że "jeżeli spółka cywilna nie jest właścicielem nieruchomości, to nie może być podatnikiem". (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz, LEX 2012, komentarz do art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Decyzją z dnia [...] r. określono zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2006 r. Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu M.-B. spółka cywilna K. J. N. i A. S. N.. Wbrew twierdzeniom organu z zapisu aktu notarialnego z 11 lutego 2004 r. Rep A 922/2004 na który powołuje się Kolegium nie można wyprowadzić wniosku, że prawo użytkowania wieczystego i własności budynków przysługuje spółce cywilnej. Zgodnie z § 3 umowy przeniesienie prawa wieczystego użytkowania i prawa własności budynków nastąpiło na rzecz K. N. i A. N.. Z kolei wniosek zawarty w § 6, dotyczący ujawnienia A.i K.N. - właścicieli nieruchomości jako wspólników spółki prawa cywilnego potwierdza tylko, że nieruchomość jest wykorzystywana na cele spółki cywilnej. Nie może natomiast tworzyć podstawy prawnej dla przypisania spółce prawa własności. Także z wypisu ewidencji gruntów i budynków wynika, że jako podmiot któremu przysługuje prawo wieczystego użytkowania ujawnieni są Przedsiębiorstwo Wielobranżowe M.-B. a także K. N. i A. N.. Skoro obowiązek w podatku od nieruchomości ciąży nie na spółce cywilnej jako jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej lecz na poszczególnych wspólnikach (współwłaścicielach nieruchomości), to należy podzielić stanowisko skarżących, że Przedsiębiorstwo Wielobranżowe M.-B. spółka cywilna nie miało podmiotowości podatkowej w podatku od nieruchomości. Prowadzenie przez Prezydenta Miasta S. K. postępowania podatkowego zakończonego decyzją wymiarową względem spółki cywilnej, zamiast względem osób fizycznych, niewątpliwie mieści się w dyspozycji art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Skierowanie decyzji do podmiotu nie będącego stroną w sprawie powoduje jej nieważność. Kolegium badając w trybie nadzwyczajnym decyzję wymiarową dokonało błędnej wykładni art. 3 ust 1 u.p.o.l., wyprowadzając wadliwy wniosek odnośnie podmiotowości prawno podatkowej w podatku od nieruchomości spółki cywilnej i bezpodstawnie uznało, że nie zachodzi przesłanka z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie w ocenie Sądu, nie mógł natomiast znaleźć zastosowania przepis art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż wydanie decyzji względem spółki cywilnej oznaczało jej nieważność w oparciu o inną, niż wskazaną w powyższym przepisie przesłankę. Rozpoznając ponownie sprawę organ uwzględni powyższe stanowisko. Rozważy też fakt, że decyzja będąca przedmiotem postępowania dotyczy określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006 r., co wymaga oceny istnienia przesłanki negatywnej określonej w art. 247 § 2 Ordynacji podatkowej. Badając zaistnienie tej negatywnej przesłanki organ winien poddać też ocenie, czy wskazana wada kwalifikowana decyzji powoduje, że w sprawie zbędnym, a nawet niedopuszczalnym jest wydanie ponownej decyzji orzekającej co do istoty sprawy. Pomimo upływu terminów przedawnienia z art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej jest dopuszczalne stwierdzenie nieważności decyzji w takiej sytuacji. Organ podatkowy wówczas jedynie dąży do wyeliminowania z obrotu prawnego takiej decyzji i umorzenia postępowania (por. wyrok NSA z 11 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 42/10 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit "a" i lit "c", w zw. z art. 135 ustawy p.p.s.a. Sąd orzekł jak w wyroku. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do dyspozycji art. 200 ustawy p.p.s.a.