II SA/Ke 1036/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Kobylecka, Sędziowie Sędzia WSA Jacek Kuza (spr.), Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Protokolant Joanna Nowak, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 23 stycznia 2014 r. sprawy ze [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] znak [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] znak: [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania [...] Sp. z o.o. w [...] od decyzji tego organu z dnia [...] odmawiającej uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa umorzył postępowanie odwoławcze. W dniu 8 września 2009 r. do organu wpłynął wniosek [..] Sp. z o.o. w [...] w sprawie zmiany pozycji 11, 41, 42, 47 załącznika nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] ze zmianami, w przedmiocie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił dokonania zmiany wnioskowanych pozycji. Decyzja ta została utrzymana w mocy rozstrzygnięciem tego samego organu z dnia [...]. W dniu 8 października 2012 r. do organu wpłynął wniosek [...] Sp. z o.o. w [...] o wznowienie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej zakończonego decyzją z dnia [...]. Po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia [...], Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia w całości swojej decyzji z dnia [...] orzekającej co do istoty o odmowie dokonania zmian w pozycji 11, 41, 42, 47 załącznika nr 1 do zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji organ wskazał, że z dniem 12 września 2013 r. wygasło zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielone Spółce decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Tym samym brak jest przedmiotu postępowania odwoławczego. Na skutek wygaśnięcia zezwolenia, brak jest przedmiotu postępowania, a organ zobligowany jest umorzyć postępowanie zainicjowane wniesieniem wniosku. Organ, powołując się na wyrok WSA w Kielcach w sprawie I SA/Ke 119/10 wskazał, że zakres postępowania przed organem II instancji ma charakter nie tylko kontrolny, ale przede wszystkim merytoryczny. Zatem nawet gdyby w postępowaniu przed organem I instancji doszło do naruszeń, to nie mogą one być wyeliminowane, skoro w dacie orzekania przez organ odwoławczy przedmiot postępowania nie istnieje. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, [...] Spółka z o.o. z siedzibą w [...] wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej wydanych w I i II instancji w dniach [...]. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono: - naruszenie art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego nieuwzględnienie i niewskazanie w treści zaskarżonej decyzji podstawy umorzenia; - naruszenie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie zachodzi stan bezprzedmiotowości postępowania, związany z faktem wygaśnięcia zezwolenia, mimo że skarżąca spółka w dniu 12 marca 2013 r. złożyła wniosek o przedłużenie zezwolenia na kolejne 6 lat i postępowanie to nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone, a nadto bezpodstawne przyjęcie, że zachodzi przedmiotowa "niemożność" wydania rozstrzygnięcia w sprawie; - naruszenie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 2 czerwca 1998 r. wyrażające się w mylnym założeniu, że do oceny czy sporne przepisy mają techniczny charakter niezbędne jest poczynienie szeregu ustaleń faktycznych oraz błędne uznanie, że dopiero te ustalenia pozwolą na orzeczenie, czy sporne przepisy mają charakter techniczny; - naruszenie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z § 2 ust. 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez ich błędną wykładnię, - naruszenie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w zw. z art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy 98/34 w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych poprzez niezastosowanie wiążącej wykładni dokonanej przez TSUE wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11, - naruszenie art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie; - naruszenie art. 121 § 1, 122 § 1 i 125 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nawet w sytuacji konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn, niż w niej wskazane. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonywana przez Sąd ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do ustalenia, czy Dyrektor Izby Celnej w sposób uprawniony, na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na bezprzedmiotowość wynikającą z wygaśnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, umorzył postępowanie odwoławcze wszczęte odwołaniem [...] Sp. z o.o. w [...] wniesionym na decyzję tego organu z dnia [...], odmawiającą uchylenia w całości decyzji z dnia [...] orzekającej co do istoty o odmowie dokonania zmian w pozycji 11, 41, 42, 47 załącznika nr 1 do zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielonego decyzją z dnia 12 września 2007 r. Wygaśnięcie opisanego wyżej zezwolenia na etapie postępowania odwoławczego w sprawie o zmianę tego zezwolenia, nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości i wydaje się również niekwestionowane przez skarżącą spółkę. Wniosek taki wynika z treści drugiego zarzutu skargi, w którym kwestionuje się tylko przyjęcie przez organ bezprzedmiotowości postępowania, związanego z wygaśnięciem zezwolenia, skoro na skutek złożenia wniosku z dnia 12 marca 2013 r. o przedłużenie tego zezwolenia na kolejne 6 lat, postępowanie wcale nie stało się bezprzedmiotowe. Ponieważ samo złożenie wniosku o przedłużenie zezwolenia, zakłada jako wstępny warunek jego złożenia fakt wygaśnięcia poprzedniego zezwolenia, a nadto złożenie wniosku o przedłużenie zezwolenia nie wywołuje automatycznego skutku w postaci takiego przedłużenia, bo do tego wymagane jest wydanie ostatecznej decyzji uwzględniającej taki wniosek (której to decyzji w sprawie nie wydano) – nie może w ocenie Sądu być wątpliwości co do wygaśnięcia zezwolenia objętego decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Wygaśnięcie decyzji ma natomiast ten skutek, że przestaje ona istnieć w obrocie prawnym. Postępowanie podatkowe zgodnie z art. 127 Ustawy Ordynacja podatkowa jest dwuinstancyjne. Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia środka zaskarżenia (odwołania, zażalenia) sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem postępowania przed organem II instancji. Tworzy to obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy, czyli konieczność przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyroki NSA z 25 września 2001r., III SA 913/00, niepubl. oraz z 19 marca 2002r., III SA 1861/00, niepubl.). Przedmiotem postępowania odwoławczego nie jest kontrola decyzji organu pierwszej instancji, lecz ponowne i całościowe rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Zakres postępowania odwoławczego przed organem II instancji ma więc nie tylko kontrolny, ale przede wszystkim merytoryczny charakter. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy uznać, że skoro w dacie orzekania przez organ II instancji nie istniało – na skutek wygaśnięcia -zezwolenie, którego zmiany dotyczyło postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją, to nie mogło dojść do merytorycznego rozpoznania sprawy zmiany tego zezwolenia polegającej na wykreśleniu z niego czterech punktów gier na automatach o niskich wygranych. Taka zaś sytuacja oznacza, że całe wznowione postępowanie w sprawie zmiany zezwolenia stało się bezprzedmiotowe, a nie tylko postępowanie odwoławcze, w toku którego to zezwolenie wygasło. Stwierdzenie przez organ II instancji braku podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy powodowało konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organu I instancji oraz umorzenia postępowania w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a). Ordynacji podatkowej. Umarzając tylko postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej naruszył przepisy postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadnia wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c). p.p.s.a. Takie rozstrzygnięcie organu odwoławczego doprowadziło bowiem do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji tego organu z dnia [...], odmawiającej uchylenia - po wznowieniu postępowania – decyzji z dnia [...] orzekającej co do istoty o odmowie dokonania zmian w pozycji 11, 41, 42, 47 załącznika Nr 1 do zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, choć prowadzenie postępowania w tej sprawie, na skutek zniknięcia z obrotu prawnego decyzji z dnia [...], której zmiana była w sprawie wnioskowana – było w całości bezprzedmiotowe. Ze względu na wskazaną przyczynę uchylenia zaskarżonej do Sądu decyzji, zbędne było odnoszenie się do tych zarzutów skargi, które zmierzały do wykazania merytorycznej wadliwości decyzji z dnia [...], utrzymującej w mocy decyzję odmawiającą dokonania zmian w pozycji 11, 41, 42, 47 załącznika Nr 1 do zawartego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Ubocznie tylko, w związku z twierdzeniem skarżącej spółki, że organ nie powinien umarzać postępowania, skoro nie zostało jeszcze zakończone postępowanie wszczęte jej wnioskiem z dnia [...] o przedłużenie zezwolenia z dnia [...] na kolejne 6 lat., przez co nie zachodziła bezprzedmiotowość postępowania - należy zauważyć, że wspomniany wniosek strony z dnia [...] w ogóle nie dotyczył trzech z czterech punktów gier objętych niniejszym postępowaniem, tj. punktów z pozycji 41, 42, 47. Co do ostatniego z wnioskowanych do wykreślenia punktów, tj. punktu z pozycji 11 zezwolenia, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie przedłużenia zezwolenia z dnia [...]. Uwzględniając powyższe rozważania Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c). p.p.s.a. Orzeczenie zawarte w pkt II wydano na podstawie art. 152 p.p.s.a.