II SA/Ke 370/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Detka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Dorota Chobian, Sędzia WSA Jacek Kuza, Protokolant Starszy inspektor sądowy Urszula Opara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2017r. sprawy ze skargi S. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. znak: [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu I instancji; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz S. J. kwotę 5520 (pięć tysięcy pięćset dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. II SA/Ke 370/16 UZASADNIENIE Decyzją z [...] r., znak: [...], Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania S. J. na podstawie art. 220 § 2, art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, art. 2 ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z 16 listopada 2015 r. wymierzającą karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach [...] nr [...] oraz [...] zlokalizowanych w lokalu [...] przy ul. [...]. W uzasadnieniu organ wskazał, że funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. ujawnili w dniu 24 lutego 2015 r. w lokalu [...] przy ul. [...], w którym działalność gospodarczą prowadził S. J. pod firmą [...] S. J., dwa urządzenia do gier Hot Spot oraz Black Horse, które mogły stanowić automaty służące do urządzania gier hazardowych w rozumieniu przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, decyzją z 16 listopada 2016 r. organ I instancji wymierzył karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000 zł za urządzanie gier poza kasynem gry na ww. automatach. Rozpatrując wniesione odwołanie Dyrektor Izby Celnej podniósł, że kontrolującym nie przedstawiono koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. Przeprowadzony eksperyment procesowy wykazał, że gra na kontrolowanych automatach rozgrywa się z ograniczoną ingerencją ze strony grającego, który jest pozbawiony możliwości wywierania realnego wpływu na przebieg gry. Gra ma losowy charakter, albowiem jej tok pozostaje poza sferą oddziaływania grającego i niezależny jest od jego zdolności psychomotorycznych. Grający nie jest w stanie określić kolejności następujących po sobie symboli, ich ilości na poszczególnych bębnach, może jedynie bębny uruchamiać, bez możliwości ich zatrzymania w określonej konfiguracji. Reasumując organ stwierdził, że dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdza, że gry prowadzone na ujawnionych automatach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Prowadzone są bowiem na urządzeniach elektronicznych, zawierają element losowości oraz realizują wygrane pieniężne. Organ podniósł, że odpowiedzialność wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. ponosić może jedynie "urządzający" gry na automatach poza kasynem. Za urządzającego nielegalną grę na ww. automatach należy, zdaniem organu, uznać S.a J.. Stworzył on bowiem odpowiednie warunki aby nielegalna gra w ogóle mogła być prowadzona. Zawarł bowiem ze spółką [...] Club Sp. z o.o. umowę, której przedmiotem była dzierżawa powierzchni w skontrolowanym lokalu, na której zainstalowano następnie nielegalne automaty do gier. W zamian dzierżawca zobowiązany był do płacenia czynszu w kwocie 500 zł. Strona w chwili zawierania umowy miała wiedzę, że w wyniku jej zawarcia zostaną zainstalowane w lokalu automaty do gier. Ponadto skarżący zapewnił odpowiednie warunki aby nielegalna gra na automatach w ogóle mogła być prowadzona, również poprzez udostępnienie energii elektrycznej do automatów. O urządzaniu gier przez skarżącego świadczy zapewnienie nadzoru i ciągłości przebiegu gier. Bieżąca obsługa tych automatów polegała na włączaniu ich i wyłączaniu. Ponadto skarżący za pośrednictwem swojego pracownika zapewniał ciągłość przebiegu nielegalnych gier przez wykonywanie czynności, które w swoim efekcie prowadziły do realizowania wypłaty wygranej z nielegalnej gry hazardowej. Organ wyjaśnił, że w przypadku braku monet na wypłatę wygranej lub awarii automatu A. J. kontaktowała się telefonicznie z osobą zajmującą się obsługą urządzeń, która przyjeżdżała i uzupełniała automat w środki pieniężne. Ponadto do jej obowiązków należało kasowanie punktów za pomocą znajdujących się w lokalu kluczy. Odnosząc się do zarzutów skargi organ podniósł, że ustawa o grach hazardowych obowiązuje w sposób w pełni legalny i prawnie wiążący. Dopóki w normalnej procedurze ustawodawczej nie nastąpi jej uchylenie nie ma powodów, aby podważać moc obowiązującą tej ustawy i twierdzić, że ona cała lub też niektórej jej przepisy nie obowiązują i nie mają mocy wiążącej. Organ stwierdził, że przepisy art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Nawet jednak gdyby przyjąć, że tak jest, to i tak nie podlegałyby obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są spod niego wyłączone w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 10/34/WE. Za nieuzasadniony uznał organ zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, gdyż Minister Finansów nie jest jednym podmiotem uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie. Jego decyzja wymagana jest na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia oraz w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry W ocenie organu nie można także utożsamiać kary pieniężnej z karą grzywny, co oznaczałoby dwukrotne karanie za ten sam czyn. Organ podniósł, że norma zawarta w art. 89 u.g.h. nie stanowi typowej sankcji karnej, lecz posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skardze S. J. wniósł o uchylenie decyzji z 15 lutego 2016 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji zarzucając: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść decyzji, a mianowicie: a. art. 122, art. 180 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. ustawy o grach hazardowych (u.g.h.) oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenie dowodu mogącego świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów oraz nie dokonanie koniecznych badań sprawdzających tj. nie dopuszczenie niezbędnego dowodu z badania przeprowadzonego przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, przy jednoczesnym oparciu się przez organy obu instancji na opiniach sporządzonych przez biegłego sądowego na potrzeby postępowania karnego skarbowego; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, ponieważ w okolicznościach sprawy nie było podstawy do nałożenia na S.a J. sankcji administracyjnej; b. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o nieaktualną linię orzeczniczą, mimo że aktualne orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego jednoznacznie wskazują na techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych oraz obowiązek odmowy stosowania przez organy krajowe, w tym organy podatkowe, nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, ponieważ w okolicznościach sprawy nie było podstawy do nałożenia na S.a J. sankcji administracyjnej; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: a. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, poprzez ich błędną wykładnię a następnie zastosowanie w sprawie niniejszej, polegające na przyjęciu, że S. J. jako właściciel lokalu, będący przy tym osobą fizyczną, może ponosić odpowiedzialność za "urządzanie gier na automatach", podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że do poniesienia kary pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy, może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 tej ustawy, tj. spółka kapitałowa prawa handlowego, mająca siedzibę na terytorium RP, nie zaś osoba fizyczna, a samo wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy nie stanowi ,,urządzania gier"; b. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w zw. art. 2 Konstytucji RP, poprzez ich zastosowanie w sprawie niniejszej i nałożenie na S. J. kary pieniężnej w kwocie 24.000 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem na automatach o nazwach HOT SPOT nr [...] oraz BLACK HORSE nr [...], mimo że decyzją z dnia 21 maja 2015 r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 9 września 2015 r., Naczelnik Urzędu Celnego w K. wymierzył spółce [...] Club sp. z o.o. z siedzibą w Ożarowie Mazowieckim karę pieniężną w kwocie 24.000 zł z tego samego tytułu; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, ponieważ ukaranie spółki [...] Club sp. z o.o. karą pieniężną wyłączało możliwość ukarania karą pieniężną, z tego samego tytułu, jakiegokolwiek innego podmiotu, a w szczególności S. J.; c. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez ich zastosowanie w sprawie niniejszej i wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych, mimo że wobec bezwzględnej bezskuteczności nienotyfikowanych przepisów ustawy grach hazardowych, mających techniczny charakter w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, brak jest podstaw prawnych do wymierzenia kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że przepisy ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, a skutkiem tego winna być odmowa stosowania ich przez organy krajowe, co w rezultacie wyłącza m.in. możliwość wymierzenia przez organy podatkowe kar pieniężnych w trybie art. 89 ust. 2 u.g.h. W ocenie skarżącego, jako osoba fizyczna nie może być pociągnięty do odpowiedzialności z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Ponadto podniósł, że udostępnienie lokalu, nawet jeśli dokonywane jest na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 6 ust. 4 u.g.h., nie może być kwalifikowane jako urządzanie gier, wobec czego nie uzasadnia nałożenia kary pieniężnej na wynajmującego lokal. Jego zdaniem zakres podejmowanych przez niego czynności nie wskazuje, aby można go uznać za urządzającego gry, albowiem poza zawarciem umowy nie dokonywał żadnych czynności związanych z programowaniem automatów, objaśnianiem graczom zasad gier, układaniem zasad gry na automatach ani też żadnych innych czynności wpływających na wysokość przychodu generowanego przez te automaty. Realizowane przez niego czynności miały charakter czysto pomocniczy i nie mieściły się w ramach typowych umów najmu, czy też dzierżawy lokali użytkowych. Zatrzymane w lokalu urządzenia nie stanowiły własności skarżącego, lecz spółki [...] Club Sp. z o.o. za co spółce tej została wymierzona kara pieniężną. Zdaniem skarżącego zachowanie, za które została na niego nałożona kara, tj. urządzanie gier na wskazanych wyżej automatach, stanowiło już przedmiot rozstrzygnięcia w postępowaniu podatkowym, wobec czego brak było podstaw prawnych do powtórnego ukarania za ten sam czyn. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny dopatrzył się takich naruszeń przepisów postępowania, które skutkować musiały koniecznością jego uchylenia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U.2015.612), zwanej także ustawą, zgodnie z którymi karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów skargi oznaczonych pkt 1b i 2c (w pierwszej kolejności, gdyż uwzględnienie stanowiska zaprezentowanego przez skarżącego powodowałoby konieczność uwzględnienia skargi z tego tylko powodu i bezprzedmiotowość rozważań w zakresie wszystkich pozostałych podniesionych w niej zarzutów), wskazujących na techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych i obowiązek odmowy stosowania ich przez organy krajowe, w tym podatkowe jako bezwzględnie bezskutecznych wyjaśnić należy, że w następstwie rozpoznania wniosku Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2016 r., Sąd ten w uchwale z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 podjętej w składzie siedmiu sędziów orzekł, że: 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 ww. dyrektywy 98/34/WE 37, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Powyższa uchwała jest na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. o tyle wiążąca dla każdego składu orzekającego sądu administracyjnego, że można od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez powyższy skład nowej uchwały zawierającej odmienne stanowisko prawne. Ponieważ skład orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w sentencji powyższej uchwały, jak również akceptuje argumentację podniesioną w jej uzasadnieniu, dlatego wszelkie zarzuty, które w tym zakresie zawiera skarga, muszą być uznane za pozbawione podstaw. Jak wynika z akt sprawy, funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. ujawnili dnia 24 lutego 2015 r. w punkcie [...] w Końskich dwa urządzenia HOT SPOT nr [...] oraz Black Horse nr [...] mogące stanowić automaty do gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zgodnie z art. 2 ust. 4 i 5 ustawy, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (ust. 4). Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (ust. 5). Działając w oparciu o art. 211 kpk w zw. z art. 113 § 1 kks, funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. przeprowadzili eksperyment procesowy, który dowiódł, że gry prowadzone na ujawnionych urządzeniach zawierają element losowości albowiem gracz nie miał wpływu na to, w jakich konfiguracjach zatrzymają się symbole wyświetlane na elektronicznych bębnach. Ponadto urządzenie wypłacało środki pieniężne z uzyskanych wygranych, a warunkiem koniecznym do rozpoczęcia gry na automacie było dokonanie wpłaty środków pieniężnych. Nie ulega zatem wątpliwości, że automat zainstalowany w ww. lokalu spełniał ustawowe warunki automatów do gier, o jakich mowa w cytowanym wyżej art. 2 ust. 3, 4 i 5 ustawy. Ze znajdującej się w aktach sprawy "umowy dzierżawy powierzchni" oraz aneksu do niej z 1 października 2013 r. wynika, że skarżący wydzierżawił [...] Sp. z o.o. w Ożarowie Mazowieckim 3 m2 powierzchni w lokalu [...] "pod instalację" dwóch urządzeń do gier i z tego tytułu otrzymywał od dzierżawcy czynsz w wysokości 500 zł brutto miesięcznie. Bezspornym jest także, że skarżący udostępniał energię elektryczną do zainstalowanych automatów i zapewniał ich bieżącą obsługę m.in. poprzez ich włączanie i wyłączanie. Organ ustalił również, że w razie zablokowania automatu lub jego awarii pracownik skarżącego kontaktował się telefonicznie z M. S. – osobą zajmująca się obsługą automatów - który przyjeżdżał i uzupełniał urządzenie w środki pieniężne. Ponadto do obowiązków pracownika – A. J. należało kasowanie punktów za pomocą znajdujących się w lokalu kluczy. W tak ustalonym stanie faktycznym organ przyjął, że skarżącego można uznać za urządzającego gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak znaczenie tego określenia można wywieść z wykładni funkcjonalnej. Niewątpliwie założeniem ustawodawcy było poddanie kontroli Państwa i znaczące ograniczenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, sprowadzając urządzanie niektórych z tych gier (gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach) jedynie do wyznaczonych miejsc w postaci kasyn gry, co znalazło wyraz w treści art. 14 ust. 1 ustawy. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach została poddana reglamentacji prawnej i może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1). Sposoby przeciwdziałania wszelkim praktykom mającym na celu łamanie zasad i warunków prowadzenia tego typu działalności, przewidział ustawodawca m.in. w art. 89 ust. 1 i 2 poprzez nałożenie kar administracyjnych na osoby urządzające gry hazardowe w sposób nielegalny. Celem takiego rozwiązania było także zniechęcenie wszystkich podmiotów zainteresowanych uzyskiwaniem zysków z hazardu do podejmowania działalności w tym zakresie w sposób sprzeczny z prawem. Uzasadnieniem dla wprowadzenia ingerencji Państwa w rynek gier hazardowych była troska o zdrowie obywateli, zwłaszcza wobec realnego zagrożenia uzależnieniem od hazardu, generującego duże koszty zarówno ekonomiczne jak i społeczne. W uzasadnieniu projektu ustawy czytamy, że problem uzależnienia od hazardu dotyka w takim samym stopniu osoby dorosłe, jak i niepełnoletnie, a problemy osobiste będące następstwem hazardu przynoszą uszczerbek na zdrowiu psychicznym (depresje), skutkują wyalienowaniem społecznym uzależnionych osób, współuzależnieniem bliskich oraz kosztami finansowym (zadłużeniem, bankructwem, utratą dochodów). Dlatego Państwo nie może pozostać obojętne wobec zagrożeń wypływających z dostępności hazardu i ryzyka uzależnienia od niego swoich obywateli. Ustawodawca ocenił, że zagrożenie to jest na tyle wysokie, że koniecznym stało się podjęcie radykalnych działań i zastosowanie ograniczeń dotyczących tej branży. Wyrazem sformułowanego w ten sposób zamiaru jest szereg rozwiązań, które znalazły się w ustawie o grach hazardowych, a poza wymienionymi już przepisami art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 zawierają je także m.in: art. 15 (ograniczenie liczby kasyn gry), art. 15a (rejestracja gości), art. 51b (obowiązek audiowizyjnego systemu kontroli gier służącego kontroli przebiegu i prowadzenia gry), art. 27 (wstęp do ośrodków gier i do punktów przyjmowania zakładów wzajemnych oraz uczestnictwo w grach dozwolone są jedynie dla osób, które ukończyły 18 lat), art. 29 (zakaz reklamy i promocji gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości, zakładów wzajemnych oraz na automatach), art. 29a (zakaz urządzania gier hazardowych przez Internet), art. 30 (zakaz urządzania w kasynach gry pokera), czy wreszcie art. 89 ust. 1 ustawy ustanawiający kary pieniężne dla urządzającego nielegalne gry hazardowe i dla uczestnika takich gier. Jak powiedziano już wyżej, ustawa nie zawiera wprawdzie legalnej definicji "urządzającego gry hazardowe", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. I tak, już z art. 3 ("urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie") wynika wprost, że ustawodawca w zamierzony sposób odróżnił "urządzanie" od "prowadzenia działalności" w zakresie gier hazardowych. Także w art. 27 ust. 3 obowiązek umieszczenia w miejscu urządzania gier, w widocznym miejscu, informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia, skierowany został do "podmiotów urządzających i prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych". Natomiast o podmiocie urządzającym mowa jest np. w art. 14, art. 15a (rejestracja gości na koszt podmiotu urządzającego), art. 19 ust. 3 (w zakresie zasad wypłat wygranych), w art. 20 ust. 1, 3 – 6 (dotyczącym zasad wystawiania przez podmiot urządzający zaświadczeń o uzyskanej wygranej), czy w art. 22 ust. 3 (dotyczącym obowiązku utrzymania automatów). Jednocześnie art. 28 ust. 1 ustawy stanowi, że podmiot prowadzący działalność w zakresie gier hazardowych nie może powierzyć innemu podmiotowi wykonywania czynności związanych z urządzaniem tych gier, z zastrzeżeniem ust. 2-5 (dotyczących gier liczbowych, loterii pieniężnych lub zakładów wzajemnych). Jeśli chodzi zatem o działania legalne, a więc podejmowane w granicach prawa, ustawodawca założył, że w przypadku gier hazardowych, w tym gier na automatach, z jakimi mamy do czynienia w sprawie, jedynie podmiot posiadający koncesję na prowadzenie działalności na podstawie art. 6 ust. 1, może przedsięwziąć czynności polegające na "urządzaniu" tych gier. Na podstawie przytoczonych już wyżej przepisów można zatem sformułować tezę, że urządzanie gier hazardowych to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Nie ulega wątpliwości, że istota deliktu przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy polega na tym, że gry hazardowe prowadzone i urządzane są wbrew prawu, a zatem w warunkach, które – jak wskazuje praktyka - dla zrealizowania określonego zamierzenia, wymagają zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie może to jednak oznaczać automatyzmu w ocenie działań tych podmiotów w kontekście zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, czego – zdaniem Sądu – nie ustrzegły się organy w niniejszej sprawie. Samo wydzierżawienie powierzchni lokalu na rzecz spółki dysponującej automatami go gier hazardowych nie powoduje jeszcze uznania, że wydzierżawiający jest "urządzającym gry" w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Z akt sprawy nie wynika, aby poza podłączaniem, odłączaniem automatu do sieci elektrycznej i kontakcie telefonicznym z osobą serwisującą urządzenie w razie braku w nim wystarczającej ilości monet na wypłatę wygranej graczowi, skarżący, czy też jego pracownicy, wykonywali jakiekolwiek czynności związane z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych. Organ nie ustala, aby skarżący zasilał automaty środkami pieniężnymi bądź też wykonywał jakiekolwiek czynności wpływające na wysokość przychodu generowanego przez wstawione do lokalu urządzenia. Powyższe znajdowało odzwierciedlenie w kwocie czynszu, która była stała i nie była uzależniona od osiąganych przez urządzenia dochodów. Jakkolwiek bez udostępnienia części powierzchni w ww. lokalu urządzanie gier na automatach nie byłoby możliwe, co słusznie zauważył organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tym niemniej zgromadzone w sprawie dowody nie wskazują na to, że skarżący urządzał te gry. W ocenie Sądu, uznanie za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy, podmiotu jedynie wynajmującego powierzchnię pod automaty do gier raziłoby nadmiernym rygoryzmem. Dlatego też w ramach tych ustaleń, jakie poczyniły organy w niniejszej sprawie, a także dowodów, które zgromadziły, ocenę, że skarżący urządzał gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, uznać należy za co najmniej przedwczesną. Zauważyć trzeba, że podniesiona w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego okoliczność, że do obowiązków A. J. należało kasowanie punktów za pomocą znajdujących się w lokalu kluczy, nie została należycie przez organy wyjaśniona. Wynika ona bowiem jedynie z zeznań A. J. złożonych w toku postępowania karno-skarbowego (w toku niniejszego postępowania świadek odmówiła składania zeznań, podobnie jak i S. J.). Natomiast świadek A. K. – prezes [...] Sp. z o.o. w Ożarowie Mazowieckim zeznał, że klucze do urządzeń są własnością ww. spółki i to on posiada do nich dostęp. Powyższych, sprzecznych ze sobą zeznań, organ nie tylko nie wyjaśnił, ale w ogóle nie zauważył. Jeżeli w uzasadnieniu decyzji organ tę część ustaleń wyraźnie podkreślił, co wskazuje na to, że przywiązuje do niej znaczną wagę, to winna ona być ustalona w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, tym bardziej, że w zasadzie nie wiadomo, na czym owo "kasowanie punktów" przez A. J. miałoby polegać i z jakich powodów wpływa ono na ocenę, że skarżącego uznać należy za urządzającego gry na automatach hazardowych w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Podobnie organ nie dostrzegł sprzeczności z zeznaniach S. J. z 14 kwietnia 2015 r. i A. J. z 24 lutego 2015 r., złożonych w postępowaniu karno-skarbowym w zakresie faktu podpisania umowy. Skarżący zeznał, że umowę podpisała jego żona, zaś A. J., że uczynił to jej mąż. Dokonując analizy materiału dowodowego organ podkreślił fakt zawarcia umowy przez skarżącego oraz jego wiedzę i świadomość co do charakteru urządzeń, jako jedne z istotnych okoliczności wpływających na przyjęcie go za urządzającego gry na automatach, podczas gdy nie zostały one nawet należycie wyjaśnione. Powyższe uchybienia powodują przyjęcie, że w toku postepowania organy naruszyły przepisy art. 122, 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co powoduje konieczność uchylenia zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1c w zw. z art. 135 p.p.s.a. W odniesieniu do zarzutu wskazującego na to, że niezbędnym dowodem w sprawie było badanie przeprowadzone przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą wyjaśnić należy, że właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych jest uprawniony do czynienia ustaleń co do charakteru danej gry. W kwestii tej, na gruncie związku regulacji zawartej w art. 2 ust. 6 ustawy z art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t. j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 186; powoływany dalej jako: k.k.s.), wypowiedział się Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 28 grudnia 2013 r. sygn. akt VKK 15/13 stwierdzając, że brak decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych, o której mowa w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych rozstrzygającej, że konkretna gra jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 tej ustawy, nie stanowi przeszkody do dokonania takiego ustalenia w postępowaniu karnym skarbowym jako warunkującego wypełnienie znamienia przestępstwa z art. 107 § 1 k.k.s. Analizowany w tym postanowieniu przepis art. 107 § 1 k.k.s. penalizuje m.in. urządzanie gry na automacie wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia. Pogląd wyrażony przez Sąd Najwyższy pozostaje aktualny także w odniesieniu do postępowań prowadzonych w oparciu o art. 89 ust.1 ustawy o grach hazardowych, zmierzających do zastosowania sankcji administracyjnej za naruszenie wskazanych przepisów ustawy. Zauważyć przy tym należy, że wbrew zarzutom skargi, w prowadzonym postępowaniu organy nie oparły swoich ustaleń na opinii biegłego sądowego, lecz o przeprowadzony eksperyment procesowy na podstawie art. 211 kpk w zw. z art. 113 kks. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ I instancji, mając na uwadze przedstawione wyżej stanowisko prawne, wyeliminuje wskazane wyżej uchybienia, przeprowadzając w razie potrzeby dodatkowe postępowanie w celu wyjaśnienia występujących w sprawie wątpliwości, o których mowa wyżej. Dokonując oceny prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych będzie organ pamiętał, że sam fakt zawarcia umowy dzierżawy powierzchni z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych oraz udostępnianie energii elektrycznej, nie może automatycznie prowadzić do uznania wydzierżawiającego za urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzone koszty składa się wpis sądowy od skargi oraz kwota wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika procesowego obliczona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2015, poz. 1800).