I SA/Kr 1009/18

fSygn. akt I SA/Kr 1009/18 [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 grudnia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi Komendanta Wojewódzkiego Policji w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2018 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w zakresie dokumentowania realizowanych na rzecz innych jednostek Policji zadań zleconych wykonywanych w ramach pomocy prawnej, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł ( sześćset osiemdziesiąt złotych). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 3 sierpnia 2018r. interpretację indywidualną o nr [...], w której uznał stanowisko K. w K. dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie: - dokumentowania realizowanych na rzecz innych Jednostek Policji zadań zleconych wykonywanych w ramach pomocy prawnej – za nieprawidłowe, - dokumentowania wykonanych na zlecenie sądu lub prokuratury ekspertyz kryminalistycznych – za nieprawidłowe, - dokumentowania czynności konwojowania osób zatrzymanych na zlecenie sądów i prokuratur – za prawidłowe, - dokumentowania czynności udzielania pomocy lub asysty komornikowi oraz pomocy lub asysty przy wykonaniu czynności egzekucyjnych – za prawidłowe, - dokumentowania usług parkowania i holowania pojazdów wykonanych na polecenie prokuratury, sądu lub innych uprawnionych organów – za prawidłowe. Powyższe miało miejsce w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych; W dniu 26 kwietnia 2018r. do organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek został uzupełniony pismem z 6 czerwca 2018r. oraz pismem z 20 lipca 2018r. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny; K. w K. realizuje zadania określone w ustawie z dnia 6 kwietnia 1990r. o Policji. Komenda jest zarejestrowana, jako czynny podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r. poz. 1221 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. umów najmu), z wyłączeniem wykonywanych zadań statutowych nałożonych odrębnymi przepisami prawa. W ramach realizowanych zadań statutowych Komenda wykonuje czynności zlecone przez inne jednostki Policji, które są odrębnymi dysponentami środków budżetowych i jednocześnie odrębnymi podatnikami podatku VAT. Komenda wykonuje również czynności na polecenie sądów, prokuratur, organów administracji państwowej i samorządu terytorialnego, komorników w zakresie, w jakim obowiązek ten został określony w odrębnych ustawach. We wniosku wymieniono szczegółowo zakres tych czynności. Ponadto Komenda wykorzystuje pojazdy służbowe do czynności przeprowadzanych na terenach właściwych dla innych komend wojewódzkich Policji, co wiąże się z kosztami zużycia paliwa. Rozliczenie finansowe pomiędzy jednostkami Policji w zakresie wykonywanych zadań statutowych, dotyczące tych czynności, następuje poprzez dokonywanie stosownych zmian w planach finansowych poszczególnych dysponentów. W przypadku pozostałych wyżej wymienionych jednostek, np. sądów, prokuratur, komorników, rozliczenie następuje na podstawie wystawianych przez Komendę rachunków, not księgowych oraz zestawień należności, z wyjątkiem należności za parkowanie i holowanie na zlecenie sądu, prokuratury lub innych uprawnionych organów, w przypadku których, wystawiana jest faktura VAT. W uzupełnieniu wniosku powielono ww. informacje, a dodatkowo wskazano, że w ramach realizowanych zadań statutowych Komenda wykonuje czynności zlecone – mające charakter pomocy prawnej (np. holowanie, parkowanie oraz przewóz pojazdów, ekspertyzy kryminalistyczne, stawiennictwo świadka, okazania, delegacje) - przez inne jednostki Policji. Jednostki Policji zlecające czynności są odrębnymi dysponentami środków budżetu państwa III stopnia posiadającymi status państwowych jednostek budżetowych oraz jednocześnie odrębnymi podatnikami podatku VAT - co stanowi odpowiedź na pytanie nr 3 z punktu IV wezwania do uzupełnienia wniosku. Czynności zlecone wykonywane są na podstawie art. 2 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 2 i w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o Policji oraz na podstawie art. 298, art. 311 § 2 i art. 325a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (t.j. Dz. U. z 2017r. póz. 1904 ze zm.) oraz przepisów Zarządzenia nr 4 Komendanta Głównego Policji z dnia 9 lutego 2017r. w sprawie niektórych form organizacji i ewidencji czynności dochodzeniowo-śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych uzyskanych w postępowaniu karnym (Dz. Urz. KGP z 2017r. poz. 9 ze zm.) - co stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 z punktu IV wezwania do uzupełnienia wniosku. W związku z poniesionymi na rzecz innych jednostek Policji wydatkami, w celu ich rozliczenia, Komenda na podstawie wyłącznie wewnętrznych wytycznych występuje do dysponenta II stopnia o zmianę planu finansowego, poprzez przeniesienie środków pomiędzy dysponentami III stopnia - co stanowi odpowiedź na pytanie nr 2 z punktu IV wezwania do uzupełnienia wniosku. W piśmie z 20 lipca 2018r. wskazano następujące informacje. Wnioskodawca przenosi wydatki (poprzez wystąpienie do dysponenta środków budżetu państwa II stopnia o zmianę planu finansowego pomiędzy wnioskodawcą a inną jednostką Policji) związane z realizacją zadań zleconych wykonywanych w ramach pomocy prawnej dla innej jednostki Policji tj.: usługi holowania (w zakresie przewozu pojazdów); parkowania pojazdów; ekspertyz kryminalistycznych; stawiennictwa świadka (zwrot kosztów: za paliwo/bilety/utraconego zarobku); okazania (ryczałt dla osoby przybranej wynoszący za jednorazowy udział w okazaniu [...] zł); delegacji (diety, koszty przejazdu, noclegu, ryczałty na pokrycie poniesionych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejskiej, inne wydatki). W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy wykonując zadania statutowe wynikające z ustawy o Policji, zlecone przez inną jednostkę Policji, właściwym jest, że Komenda rozlicza się z tą jednostką, poprzez zmianę w planach finansowych, a nie na podstawie faktur VAT? 2. Czy Komenda obciążając, sądy, prokuratury, komorników, Izbę Administracji Skarbowej, Gminę Miejską K., M. Urząd Wojewódzki, Starostwo Powiatowe w N. T., Starostwo Powiatowe w W., Krakowskie Pogotowie Ratunkowe, tj. podmioty, o których mowa w art. 14 ust. 2 ustawy o Policji, za czynności realizowane w ramach zadań statutowych, tj.: a) wykonane ekspertyzy kryminalistyczne; b) konwoje osób zatrzymanych na zlecenie sądów; c) pomoce lub asysty komornicze; d) pomoce lub asysty administracyjnym organom egzekucyjnym, egzekutorowi, publicznym zakładom opieki zdrowotnej – prawidłowo dokumentuje ponoszone koszty na podstawie rachunków (dokumentów obliczenia należności w przypadku czynności konwojowania)? 3. Czy Wnioskodawca właściwie dokumentuje ponoszone koszty parkowania i holowania pojazdów do celów dochodzeniowo-śledczych na polecenie prokuratury, sądu lub innych uprawnionych organów wystawiając fakturę VAT? W opinii Wnioskodawcy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza z grona podatników podatku VAT organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. W związku z powyższym Komenda stoi na stanowisku, że wykonując czynności zlecone przez inne jednostki Policji mające charakter pomocy prawnej, jeżeli w toku postępowań dochodzeniowo-śledczych zaistnieje potrzeba wykonania czynności w terytorialnym zasięgu działania innej jednostki Policji, takich jak czynności holowania, parkowania oraz przewozów pojazdów, ekspertyz kryminalistycznych, stawiennictwa świadka, okazań, delegacji, na podstawie art. 2 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 2 i w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o Policji oraz na podstawie art. 298, art. 311 § 2 i art. 325a § 1 k.p.k., realizuje zadania statutowe określone w tych przepisach. Wykonywanie tych czynności przez Komendę na zlecenie innych jednostek Policji ma na celu sprawną, terminową i oszczędną realizację zadań ustawowych Policji w postępowaniach przygotowawczych, sprawdzających oraz podczas czynności, o których mowa w art. 488 k.p.k. Szczegółowy sposób realizacji tych czynności na rzecz innych jednostek Policji określony został na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o Policji w Zarządzeniu nr 4 Komendanta Głównego Policji z dnia 9 lutego 2017r. w sprawie niektórych form organizacji i ewidencji czynności dochodzeniowo-śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych uzyskanych w postępowaniu karnym (Dz. Urz. KGP z 2017r. poz. 9 ze zm.). Dodatkowo Wnioskodawca uważa, że w związku z poniesionymi na rzecz innych jednostek Policji wydatkami, wynikającymi z zadań statutowych, o których mowa powyżej, właściwie postępuje występując do dysponenta II stopnia o zmianę planu finansowego, poprzez przeniesienie środków pomiędzy dysponentami III stopnia na podstawie wewnętrznych wytycznych. Komenda stwierdza, że wykonując czynności na zlecenie innych jednostek Policji zachowuje się, jako organ władzy publicznej, a nie jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca), ponieważ czynności te należą tylko do kompetencji organów Policji i nie powodują zakłóceń konkurencji, a sposób ich realizacji przez Komendę oraz wewnętrzne rozliczenia finansowe z tego tytułu określone zostały na podstawie przepisów wewnętrznych. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stosunku do czynności wykonywanych na zlecenie innych jednostek Policji ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Wnioskodawca uważa, że obciążając sądy, prokuratury, komorników, Izbę Administracji Skarbowej, Gminę Miejską K., M. Urząd Wojewódzki, Starostwo Powiatowe w N. T., Starostwo Powiatowe w W., [...] Pogotowie Ratunkowe, tj. podmioty, o których mowa w art. 14 ust. 2 ustawy o Policji, za czynności realizowane w ramach zadań statutowych tj. konwoje, asysty komornicze, pomoce lub asysty organom egzekucyjnym i egzekutorowi oraz ekspertyzy kryminalistyczne, prawidłowo dokumentuje ponoszone koszty na podstawie rachunków (dokumentów obliczenia należności za konwojowanie). Wszystkie bowiem ww. czynności realizowane są na podstawie przepisów wydanych w odrębnych ustawach, o których mowa powyżej, a zatem stanowią na podstawie art. 14 ust. 2 ustawy o Policji czynności statutowe K. w K. dla których ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, który wyłącza z przepisów tej ustawy w zakresie tych czynności Komendę, jako podatnika. Wnioskodawca uważa, że właściwie dokumentuje ponoszone koszty parkowania i holowania pojazdów do celów dochodzeniowo-śledczych na polecenie prokuratury, sądu lub innych uprawnionych organów wystawiając fakturę VAT. Czynności te bowiem mogą zostać zlecone innym podmiotom gospodarczym działającym w tym zakresie na rynku. W związku z powyższym Komenda stwierdza, że na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2, w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, jest w tym zakresie podatnikiem podatku VAT, ponieważ zlecone czynności nie stanowią działalności statutowej, o której mowa w art. 1 ust. 2, art. 14 ust. 1 i ust. 2 ustawy o Policji. W świetle obowiązującego stanu prawnego organ interpretacyjny ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ww. pytań w sposób przedstawiony na wstępie. W uzasadnieniu interpretacji organ powołał się mi.in. na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 2 pkt 6, art. 2 pkt 22, art. 8 ust. 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 6 u.p.t.u. i wywiódł, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów, obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy; w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków: czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty, ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego. Możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku VAT na mocy art. 15 ust. 6 ustawy uzależnione jest od spełnienia ww. warunków łącznie. Następnie stwierdzono, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to tej sfery, w której występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego. Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców). W przedmiotowej sprawie w zakresie czynności polegających na przenoszeniu na inną jednostkę Policji wydatków związanych realizacją zleconych przez nią zadań wykonywanych w ramach pomocy prawnej, dochodzi do czynności dostawy i świadczenia usług, bowiem ma miejsce czynność pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami, a czynności te są wykonywane odpłatnie. Tym samym Wnioskodawca w zakresie przenoszenia na inną jednostkę Policji wydatków związanych z realizacją zadań zleconych wykonywanych w ramach pomocy prawnej, działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym zastosowanie znajdą przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz zasady dotyczące dokumentowania przez podatników czynność, podlegających opodatkowaniu, co do których, uregulowania zostały zawarte w art. 106a-106q ustawy o VAT, co oznacza że czynność przeniesienia poniesionych wydatków na inną jednostkę policji powinna zostać udokumentowana przez wystawienie faktury. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe. W odniesieniu do kolejnej kwestii organ podał, że czynności wykonania ekspertyz nie są świadczone wyłącznie przez Wnioskodawcę, ale także mogą być wykonywane przez inne instytucje (podmioty gospodarcze) w oparciu o przepis art. 193 § 2 k.p.k. Zatem Wnioskodawca znajdzie się w sytuacji, w której zachodzi możliwość konkurowania z innymi podmiotami (przedsiębiorcami), co prowadzi do stwierdzenia, że nie będzie zachowywać się w tym przypadku jak organ władzy publicznej, a jak podmiot gospodarczy. Opłaty, które będą pobierane przez Wnioskodawcę (KWP) od ww. organów stanowić będą wynagrodzenie z tytułu wykonanych usług. Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, dokonując w przyszłości ekspertyzy i wydając opinie zlecone przez sądy i prokuratury będzie świadczyć usługi, które będą podlegały opodatkowaniu VAT. Za wykonywane ekspertyzy kryminalistyczne, Komenda wystawia rachunki dla sądów i prokuratur dotyczące poniesionych kosztów osobowych, kosztów bezpośrednich zużytych materiałów i odczynników oraz kosztów pośrednich dotyczących ryczałtowych kosztów ogólnych utrzymania obiektu oraz kosztów użycia sprzętu dla zastosowanych badań. Zatem uznano, iż dla czynności polegających na wykonywaniu ekspertyz przez Komendę na rzecz sądów i prokuratur zastosowanie znajdą przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności, zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Odnośnie sposobu dokumentowania czynności polegających na wykonywaniu ekspertyz przez Komendę na rzecz sądów i prokuratur wskazano, że ww. czynność powinna zostać udokumentowana wystawieniem faktury. Natomiast czynności wykonywane na zlecenie sądów oraz prokuratur w zakresie konwoju osób zatrzymanych, udzielanie pomocy asysty na rzecz komornika, a także udzielanie asysty na zlecenie Izby Administracji Skarbowej, Gminy Miejskiej K., M. Urzędu Wojewódzkiego, Starostwa Powiatowego w N. T., Starostwa Powiatowego w W., K. Pogotowia Ratunkowego przy wykonaniu czynności egzekucyjnych w oparciu o art. 46 § 1-3, art. 50 §1-3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 46a § 3 ustawy z dnia 19 sierpnia 1994r. o ochronie zdrowia psychicznego, uznano za czynności wyłączone z zakresu działania ustawy o VAT. Czynności te są bowiem wykonywane na podstawie odrębnych przepisów prawa, które nakładają na Wnioskodawcę takie obowiązki. Organ powołał się także na treść art. 2 ust. 1, art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 2005r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2018r., poz. 300), § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 czerwca 2003r. w sprawie wysokości i sposobu obliczania wydatków Skarbu Państwa w postępowaniu karnym (Dz. U. z 2013r., poz. 663), § 2, § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 28 stycznia 2002r. w sprawie udzielania pomocy lub asystowania komornikowi przez Policji lub Straż Graniczną przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych, art. 46 § 1 i § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018r. poz. 1314), § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 29 sierpnia 2001r. w sprawie sposobu udzielania przez Policję lub Straż Graniczną pomocy lub asysty - organowi egzekucyjnemu i egzekutorowi przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych (Dz. U. z 2001r., poz. 1106) i na ich podstawie wywiódł, że działania Wnioskodawcy wynikają z przepisów szczególnych i wyłączają go z kręgu podatników podatku VAT, ponieważ Wnioskodawca prowadzi opisaną wyżej działalność, jako organ publiczny, nawet jeżeli pobiera z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności w zakresie konwojowania, udzielania pomocy oraz asysta wskazanym podmiotom, w których Wnioskodawca uczestniczy, jako organ publiczny, wykonywane są w interesie publicznym. Zatem wykonując te czynności w ramach przypisanych specyficznych zadań i funkcji państwowych, Wnioskodawca nie jest traktowany, jako podatnik VAT. W niniejszym przypadku zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 6 ustawy. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca w dalszym ciągu może dokumentować ww. czynności notą księgową lub rachunkami. Wskazano, że brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla udokumentowania tych czynności przez wystawienie noty księgowej. Niemniej zauważono, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. Natomiast kwestie dotyczące wystawiania rachunków, zawarte zostały w Rozdziale 12 Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (art. 87 § 1 i § 5). Pobierane opłaty za ww. czynności nie są objęte podatkiem od towarów i usług. Konsekwentnie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokumentowania tych czynności fakturami VAT. Tym samym czynności te mogą być udokumentowane innym dokumentem, potwierdzającym wykonanie usługi, w tym rachunkiem, o którym mowa w o.p. lub notami księgowymi. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe. Natomiast w odniesieniu do czynności parkowania i holowania pojazdów do celów dochodzeniowo-śledczych na polecenie prokuratury, sądu lub innych uprawnionych organów stwierdzono, że dla ww. czynności zastosowanie znajdą przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym usługi parkowania i holowania pojazdów do celów dochodzeniowo-śledczych na polecenie prokuratury, sądu lub innych uprawnionych organów Wnioskodawca powinien udokumentować fakturą VAT. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca zaskarżyła ww. interpretację indywidualną w części obejmującej ocenę, iż jest nieprawidłowe stanowisko KWP w K. w zakresie dokumentowania realizowanych na rzecz innych jednostek Policji, zadań zleconych, wykonywanych w ramach pomocy prawnej. W zaskarżonym zakresie interpretacji zarzucono naruszenie: - art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwą ocenę, co do zastosowania, polegającą na przyjęciu, że K. w K. "działa w charakterze podatnika podatku VAT i w związku z tym znajdują zastosowanie przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy", podczas gdy Komenda w odniesieniu do pomocy prawnej, udzielanej innym jednostkom Policji w ramach realizacji zadań ustawowych nie jest podatnikiem podatku VAT, a tym samym tego rodzaju czynność nie powinna być dokumentowana wystawianiem faktury, - art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwą ocenę, co do zastosowania, polegającą na niewyłączeniu z grona podatników podatku VAT Komendy w zakresie realizowanych przez nią zadań, nałożonych odrębnymi przepisami prawa, podczas gdy KWP w K. podlega wyłączeniu z kręgu podatników VAT z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Zdaniem KWP w K., interpretacja indywidualna w zaskarżonej części jest nieprawidłowa i powinna zostać uchylona, ponieważ Policja stanowi organizację, jako całość i realizuje przedmiotowe zadania bez względu na jej podział, skutkujący istnieniem organów w postaci m.in. komendantów wojewódzkich oraz ich urzędów - komend wojewódzkich Policji. Z tego punktu widzenia bez znaczenia jest fakt, iż poszczególne urzędy są jednocześnie z punktu widzenia prawa finansowego, jednostkami sektora finansów publicznych i dysponentami środków budżetowych lll-go stopnia. Policja, jako taka zwalcza np. przestępczość pospolitą, co może się wiązać z prowadzeniem działań w ramach danego postępowania przygotowawczego, prowadzonego na podstawie przepisów k.p.k. na terenie całego kraju przy wykorzystaniu zasobów różnych jednostek Policji. Strona skarżąca podała przykład praktyczny na uzasadnienie swojego stanowiska i uznała, że wszystkie czynności jednostek Policji są w gruncie rzeczy wykonywane w ramach organizacji, jaką jest Policja. Celem tych czynności jest realizacja jej ustawowych zadań. Potwierdzeniem tego jest także wskazanie w art. 298 § 1 k.p.k., iż postępowanie przygotowawcze w określonym zakresie prowadzi Policja, a nie jakiś wskazany ustawowo jej organ. Nie sposób się też zgodzić z twierdzeniem organu, że Zarządzenie nr 4 Komendanta Głównego Policji w sprawie niektórych form organizacji i ewidencji czynności dochodzeniowe - śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych uzyskanych w postępowaniu karnym jest aktem wewnętrznym, który w domyśle, eliminuje wyłączenie z kręgu podatników VAT organy władzy publicznej, określone w art.15 ust.6 ustawy o VAT. Zaznaczono, że Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że organ może być uznany za podatnika podatku VAT, zgodnie z art.15 ust. 1 i ust.2 ustawy o VAT. Dlatego też czynności wykonywane na rzecz innych jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT. Zatem organ wydający interpretację podatkową naruszył przepis art.15 ust. 1 u.p.t.u. Ma to również związek z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, który wyklucza z kręgu podatników podatku VAT organy i urzędy administracji publicznej w zakresie, w jakim nie wykonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Również w tym miejscu organ dokonał niewłaściwego zastosowania tego przepisu. Pomoc prawna nie jest realizowana na podstawie jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej. Komendy Policji stanowią jednostki organizacyjne Skarbu Państwa. Nie są odrębnymi osobami prawnymi. W konsekwencji nie jest możliwe zawarcie umowy cywilnoprawnej pomiędzy państwowymi jednostkami organizacyjnymi, w szczególności pomiędzy np. komendami wojewódzkimi policji. Podstawą kształtowania swego rodzaju stosunków prawnych między nimi są przepisy powszechnie, obowiązujące a nie wola stron, jak w przypadku umów. Z tego punktu widzenia fakt, że jedna jednostka Policji w ramach pomocy prawnej, porozumiała się z inną jednostką Policji na temat wykonania jakichś czynności w ramach realizacji ustawowych zadań Policji nie może być oceniane, jako wykonywanie umowy cywilnoprawnej. Policja wykonuje swoje zadania w ramach przysługującej jej władzy publicznej (w ramach tzw. imperium). Zatem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączył z kręgu podatników tego podatku KWP w K.. Tym samym organ dokonał niewłaściwej oceny, co do zastosowania art. 15 ust. 6 u.p.t.u. W oparciu o powyższe zarzuty i argumentację skargi wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej interpretacji. Dodał, że nie sposób zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej zgodnie, z którym Policja realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że organ może być uznany za podatnika podatku VAT - zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Fakt, że strona skarżąca wykonuje powierzone jej czynności z zakresu zadań ustawowych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączona z zakresu podatku VAT. Niewątpliwie skarżąca wykonuje czynności związane z realizacją zadań ustawowych, wykonywanych w ramach pomocy prawnej na podstawie porozumienia z innymi jednostkami Policji, ale wykonuje te czynności, jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT, za które otrzymuje wynagrodzenie (zwrot poniesionych kosztów). W związku z powyższym, zdaniem organu, skarżąca w zakresie wykonywania czynności, polegających na przenoszeniu na inną jednostkę Policji, wydatków związanych realizacją zleconych przez nią zadań, wykonywanych w ramach pomocy prawnej, wykonuje czynności dostawy i świadczenia usług, bowiem ma miejsce czynność pomiędzy dwoma odrębnymi podatnikami VAT, a czynności te są wykonywane odpłatnie. W świetle powyższej argumentacji wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2014 poz. 1647), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 poz. 1302 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). W sprawach tych, stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga może zostać oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarówno zarzutami skargi, jak i powołaną podstawa prawną. Sąd bada zgodność zaskarżonej interpretacji indywidualnej z prawem materialnym i przepisami postępowania wyłącznie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi i wskazaną w niej podstawą prawną. W rezultacie, rozpoznając skargę na interpretację indywidualną wojewódzki sąd administracyjny nie może przy podejmowaniu rozstrzygnięcia uwzględnić naruszeń prawa innych niż wskazane w tejże skardze, nawet jeżeli takie naruszenia dostrzeże (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 styczna 2018 roku, sygn. I FSK 1576/16, Lex nr 2463071). Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podstawą prawną wniosku, z którym skarżący wystąpił do organu, był art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2017 poz. 201, dalej jako: o.p.). Zgodnie z tym przepisem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 o.p.), powinien jednak wyczerpująco je opisywać oraz zawierać własne stanowisko skarżącego co do zaistniałego problemu (art. 14b § 3 o.p.). Z kolei interpretacja indywidualna powinna zawierać wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 o.p.), a w przypadku, gdy stanowisko wnioskodawcy okazało się nieprawidłowe – także wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 o.p.). Z uwagi na treść złożonej w niniejszej sprawie skargi zawierającej sformułowane zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, przedmiotem rozstrzygnięcia i oceny Sądu była kwestia merytorycznej poprawności udzielonej interpretacji. Równocześnie Sąd nie objął zakresem swych rozważań zaskarżonej interpretacji w części niezaskarżonej. We wniosku wszczynającym postępowanie K. w K. powzięła wątpliwość co do stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 204r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017r. poz. 1221 ze zm.) przy wykonywaniu zadań statutowych, wynikających z ustawy o Policji w ramach pomocy prawnej, zleconej przez inną jednostkę Policji. Są to przypadki gdy realizując zadania zlecone, wykonywane w ramach pomocy prawnej dla innej jednostki Policji, Komenda w K. dokonuje przykładowo; holowania odnalezionych na obszarze jej działania a poszukiwanych w postępowaniach innych jednostek Policji w kraju samochodów, zabezpieczania i parkowania takich pojazdów, gdy pokrywa koszty stawiennictwa świadka przesłuchanego na wniosek innej jednostki w kraju (zwrot kosztów: za paliwo/bilety/utraconego zarobku), gdy pokrywa koszty okazania (ryczałt dla osoby przybranej wynoszący za jednorazowy udział w okazaniu [...] zł) oraz koszty delegacji (diety, koszty przejazdu, noclegu, ryczałty na pokrycie poniesionych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejskiej, inne wydatki). Po wykonaniu tego rodzaju czynności w ramach pomocy prawnej, Komenda na podstawie wyłącznie wewnętrznych wytycznych występuje do dysponenta II stopnia o zmianę planu finansowego, poprzez przeniesienie środków pomiędzy dysponentami III stopnia. W opinii Wnioskodawcy jest to związane wyłącznie z działalnością statutową Policji a zatem zastosowanie ma art. 15 ust. 6 ustawy o VAT który wyłącza z grona podatników podatku VAT organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Organ natomiast utrzymywał konsekwentnie, iż w zakresie czynności polegających na przenoszeniu na inną jednostkę Policji wydatków związanych realizacją zleconych przez nią zadań wykonywanych w ramach pomocy prawnej, dochodzi do czynności dostawy i świadczenia usług, bowiem ma miejsce czynność pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami, a czynności te są wykonywane odpłatnie. Wnioskodawca jako czynny i zarejestrowany podatnik VAT w zakresie przenoszenia na inną jednostkę Policji wydatków związanych z realizacją zadań zleconych wykonywanych w ramach pomocy prawnej, działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym zastosowanie znajdą przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz zasady dotyczące dokumentowania przez podatników czynności, podlegających opodatkowaniu, co do których, uregulowania zostały zawarte w art. 106a-106q ustawy o VAT, co oznacza że czynność przeniesienia poniesionych wydatków na inną jednostkę policji powinna zostać udokumentowana przez wystawienie faktury. Rozstrzygając powyższy spór w pierwszej kolejności odnieść się należy do treści mających zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na które powoływały się obie strony postępowania. Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższa regulacja wyłącza więc spod opodatkowania organy władzy publicznej w zakresie realizowanych przez nie zadań, nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem jednak czynności dokonanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Cytowany przepis wykładany literalnie uzależnia podmiotowość podatnika w podatku od towarów i usług od charakteru stosunku prawnego, w ramach którego świadczenie jest dokonywane. Świadczenia w ramach stosunków administracyjnoprawnych (publicznoprawnych) pozostają zgodnie z tą regulacją poza sferą opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powołany przepis nie może też być interpretowany w oderwaniu od regulacji wspólnotowej, tj. art. 4 ust 5 Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1 z dnia 13 czerwca 1977r.), zwanej dalej "VI Dyrektywą", którego stanowi implementację. Zgodnie z jego treścią, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami. Na gruncie Dyrektywy 112 funkcjonuje analogiczna regulacja w art. 13 ust 1. W kontekście powołanych przepisów kwestia podmiotowości organów władzy publicznej w podatku od towarów i usług uzależniona jest od dwóch czynników. Działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, w kontekście wykładni art. 15 ust. 6 u.p.t.u., na dwie istotne kwestie: źródło i charakter stosunku prawnego łączącego organ władzy publicznej z podmiotem na rzecz którego spełniane jest świadczenie (wykonywana czynność) oraz charakter prawny pobieranej opłaty (czy jest to opłata zbliżona do daniny publicznej czy też jest to cena ustalana w realiach rynkowych). Istotne także jest, czy strony danego stosunku prawnego mają pełną swobodę co do ustalania jego treści, czy też swoboda ta ograniczona jest przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014r. sygn. I FSK 1644/13, wyrok WSA w Poznaniu z 11 lutego 2014r. sygn. I SA/Po 1041/14 czy wyrok WSA w Krakowie z 22 września 2015r. sygn. I SA/Kr 1246/15, dostępne na: orzeczenia.nsa.gov.pl). Decydujące jest to, czy organ władzy publicznej wykonując te zadania działa w charakterze władczym, korzystając ze swoich kompetencji (w ramach imperium) oraz, czy podejmując dane czynności, działa jako uczestnik obrotu na konkurencyjnym rynku i funkcjonuje w warunkach konkurencji. W analogiczny sposób do kwestii podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie podatku od wartości dodanej wypowiadał się wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wskazywał, że dla zastosowania art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112) konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej. Jak wskazał Trybunał - dla prawidłowej wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT istotne jest także to, iż zasadą, w świetle artykuł 13 ust. 1 Dyrektywy 112, jest wyłączenie organów władzy publicznej z powszechności opodatkowania, co jest uzasadnione faktem wykonywania przez nie zadań z zakresu sfery imperium realizowanej w innym, właściwym dla organów władzy reżimie prawnym, któremu nie podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Zakresem wyłączenia objęta jest zatem ta działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego. Natomiast z zakresu zwolnienia wyłączona jest ta działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa prywatnego. Na gruncie badanej sprawy, zauważyć należy, że Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że organ może być uznany za podatnika podatku VAT, zgodnie z art.15 ust. 1 i ust.2 ustawy o VAT. Komendy Policji stanowią jednostki organizacyjne Skarbu Państwa. Nie są odrębnymi osobami prawnymi. Działają jako jednostki budżetowe – w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Są owszem czynnym podatnikiem VAT i zawierają szereg umów cywilnoprawnych, w związku z którymi uzyskują status podatnika podatku od towarów i usług. W żadnym razie jednak nie można generalizować sytuacji prawnopodatkowej tego podmiotu. Policja wykonuje swoje zadania w ramach przysługującej jej władzy publicznej (w ramach tzw. imperium). Działając na zlecenie innych jednostek Policji zachowuje się, jak organ władzy publicznej, a nie jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca), ponieważ czynności wykonywane w postępowaniach przygotowawczych należą tylko do kompetencji organów Policji i nie powodują zakłóceń konkurencji, a sposób ich realizacji przez Komendę oraz wewnętrzne rozliczenia finansowe z tego tytułu określone zostały na podstawie przepisów wewnętrznych. W konsekwencji nie jest możliwe zawarcie umowy cywilnoprawnej pomiędzy państwowymi jednostkami organizacyjnymi, w szczególności pomiędzy np. komendami wojewódzkimi policji. Podstawą kształtowania swego rodzaju stosunków prawnych między nimi są przepisy powszechnie obowiązujące a nie wola stron, jak w przypadku umów. Z tego punktu widzenia fakt, że jedna jednostka Policji w ramach pomocy prawnej, porozumiała się z inną jednostką Policji na temat wykonania jakichś czynności w ramach realizacji ustawowych zadań Policji nie może być oceniane, jako zawarcie i wykonywanie umowy cywilnoprawnej. Pomoc prawna nie jest bowiem realizowana na podstawie jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej lecz jest w istocie wykonywaniem statutowej działalności Policji, na co słusznie, z odniesieniem do stosownych przepisów wskazywała strona skarżąca. Organy i urzędy administracji publicznej w zakresie, w jakim nie wykonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych nie mogą być zatem traktowaniu jako podatnicy podatku od towarów i usług. Nie do zaakceptowania jest lansowana przez organ dokonujący interpretacji teza wedle której surogatem takiej umowy cywilnoprawnej są uzgodnienia pomiędzy jednostkami Policji; zlecającej i wykonującej pomoc prawną. Sam organ nawet wskazuje, iż uzgodnienia te czynione są na podstawie paragrafu 22 ust 2 zarządzenia Komendanta Policji. Nie jest też uzasadnione przyjęcie, iż jednostka wykonująca pomoc prawną otrzymuje od zlecającej wynagrodzenie. Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym wniosku, jest to tylko i wyłącznie zwrot poniesionych wydatków, który w okolicznościach sprawy nie może być uznany za formę wynagrodzenia. W związku z powyższym – zdaniem Sądu – w stosunku do czynności wykonywanych na zlecenie innych jednostek Policji ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji czynności wykonywane na rzecz innych jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT. Zasadne były zatem sformułowane w skardze zarzuty naruszenia w zaskarżonej interpretacji (w zaskarżonym zakresie) przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwą ocenę, co do zastosowania, polegającą na przyjęciu, że K. w K. "działa w charakterze podatnika podatku VAT i w związku z tym znajdują zastosowanie przepisy ogólne dotyczące opodatkowania czynności zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy" jak również przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwą ocenę, co do zastosowania, polegającą na niewyłączeniu z grona podatników podatku VAT Komendy w zakresie realizowanych przez nią zadań, nałożonych odrębnymi przepisami prawa. Mając na uwadze powyższe uznano, że otrzymywany przez stronę skarżącą zwrot wydatków za udzielanie pomocy prawnej ma charakter publicznoprawny i pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT a zatem czynności wykonywane na rzecz innych jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a i art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., Sad uchylił zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego w zaskarżonym zakresie, uznając, iż została wydana z naruszeniem prawa materialnego. Wobec uwzględnienia skargi oraz w związku z wnioskiem skarżącego o zasądzenie kosztów postępowania złożonym w skardze, Sąd orzekł o kosztach na zasadzie art. 200 p.p.s.a w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. W toku ponownego rozpoznania sprawy, organ interpretujący - stosownie do art. 153 p.p.s.a - obowiązany jest uwzględnić dokonaną przez Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę, wykładnię przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.