I SA/Kr 1045/07

Sygn. akt I SA/Kr 1045/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 1 grudnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Inga Gołowska, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2009r., sprawy ze skargi M. Z., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 czerwca 2007r Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 3.078,00 zł ( trzy tysiące siedemdziesiąt osiem złotych 00/100). Decyzją z dnia 26 lutego 2007 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego M. Z. za zaległości podatkowe Zakładu Produkcyjnego "C" sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od łącznej kwoty dokonywanych wypłat za m-c grudzień 2001 r. w kwocie 22.003,40 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 17 027 zł oraz za nie pobrane koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 234,41 zł. W uzasadnieniu w/w decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki pozytywne poniesienia przez skarżącego odpowiedzialności na zasadzie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ponieważ wobec nie wpłacenia przez ZP "C" sp. z o.o. zaliczki na podatek dochodowy za m-c grudzień 2001 r. powstała zaległość podatkowa, na którą to zaległość w dniu 15 marca 2002 r. została wydana decyzja orzekająca o odpowiedzialności Spółki i wystawiony tytuł wykonawczy. Organ podatkowy podał, że na podstawie tak wystawionego tytułu wykonawczego została wszczęta egzekucja, która jednak, wobec braku majątku ZP "C" sp. z o.o., okazała się bezskuteczna. Zobowiązanie podatkowe zaś, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową powstało w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu ZP "C" sp. z o.o., bowiem ustalono, że obowiązki prezesa zarządu skarżący pełnił od dnia 1 grudnia 2001 r. Ponadto organ pierwszej instancji uznał, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżącego. Stwierdzono, że co prawda skarżący złożył w dniu 7 lutego 2002 r. wniosek o ogłoszenie upadłości, lecz wobec faktu, że wniosek został oddalony przez sąd z uwagi na brak majątku dłużnika niewystarczającego nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, nie można uznać, że wniosek został zgłoszony we właściwym terminie ponieważ czasem właściwym do zgłoszenia takiego wniosku nie jest moment, w którym brak jest nawet środków na pokrycie wydatków związanych z postępowaniem upadłościowym. Ponadto, organ pierwszej instancji ustalił, że Spółka znalazła się w sytuacji niemożności zaspokojenia swych wierzycieli we wrześniu 2001 r., zatem złożenia wniosku w lutym 2002 r., zgodnie z art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 5 § 1 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe, który wskazuje, że zgłoszenie powinno być dokonane w ciągu dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów, nie można uznać za złożenie z zachowaniem właściwego terminu. Wobec tak ustalonego stanu sprawy organ pierwszej instancji przyjął, że złożone przez skarżącego wyjaśnienia pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie. Z tego samego powodu odstąpił także od przesłuchania w charakterze świadka J. M. W odwołaniu od powyższego rozstrzygnięcia z dnia 15 marca 2007 r., uzupełnionego pismem z dnia 21 maja 2007 r., skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu, podnosząc, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność za zaległość w podatku dochodowym z tytułu wypłaconych przez ZP "C" sp. z o.o. wynagrodzeń za m-c grudzień 2001 r. W uzasadnieniu odwołania zarzucił organowi pierwszej instancji, że nie wziął on pod uwagę szeregu wskazanych przez niego w toku dotychczasowego postępowania okoliczności mających wpływ na sytuację finansową Spółki, za które skarżący nie ponosi winy i na które nie miał wpływu m.in. faktu, że ZP "C" sp. z o.o. w momencie założenia (w którym skarżący nie uczestniczył), nie został wyposażony w żaden majątek trwały, a wysokość kapitału zakładowego została ustalona na poziomie 50 tys. zł, co przy rozmiarach przedsiębiorstwa nie zabezpieczało należycie jego funkcjonowania i uniemożliwiało zaciąganie kredytów na potrzeby bieżącej działalności, a także okoliczności, że mimo podejmowania przez skarżącego prób dokapitalizowania Spółki, było to niemożliwe ze względu na brak poparcia ze strony jedynego udziałowca dysponującego pakietem 100% udziałów; faktu całkowitego uzależnienia ZP "C" sp. z o.o. od Spółki "matki", która decydowała o wyborze kontrahentów oraz okoliczności uzależnienia techniczno-organizacyjnego Spółki od wcześniejszego kontrahenta, na maszynach którego nie można było prowadzić innej produkcji poza zleconą przez niego. Z podanych powyżej przyczyn skarżący stwierdził, że zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie tj. z dochowaniem należytej staranności, w momencie kiedy stało się jasne, że Spółka nie pozyska kontrahenta mogącego zapewnić Spółce produkcję. Ponadto zajął stanowisko, że skoro decyzja orzekająca o odpowiedzialności ZP "C" sp. z o.o. została wydana w dniu 15 marca 2002 r. to Skarżący, zgłaszając wniosek o ogłoszenie upadłości dnia 7 lutego 2002 r. nie przekroczył terminu, o którym mowa w prawie upadłościowym, bowiem czas właściwy na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 25 listopada 2005 r., sygn. akt [...], upływał najpóźniej w 14 dni od dnia otrzymania przez ZP "C" sp. z o.o. decyzji dotyczącej jej zobowiązania podatkowego. Podstawą do przyjęcia takiego terminu jest założenie, że dzień otrzymania decyzji stanowi najpóźniejszą możliwą do przyjęcia datę ujawnienia okoliczności, że posiadany majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że skoro organ pierwszej instancji uznał, że Spółka znalazła się w sytuacji niemożności zaspokajania swych wierzycieli już we wrześniu 2001 r. to nie można mu przypisać winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie, skoro obowiązki Prezesa Zarządu objął dopiero z dniem 1 grudnia 2001 r. Skarżący zwrócił także uwagę na naruszenie przepisów postępowania tj. pominięcie dowodu z przesłuchania świadka J. M., mimo że jego zeznania mają znaczenie dla ustalenia wszystkich okoliczności sprawy oraz nie wzięcie pod uwagę postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia 23 września 2004 r. (sygn. akt [...]) dołączonego do akt sprawy, a stwierdzającego, że w stosunku do M. Z. brak jest podstaw prawnych do orzeczenia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek. Zdaniem Skarżącego wyżej wymienione postanowienie wiąże bowiem organy administracji publicznej, a orzeczenie takie nie mogłoby zapaść gdyby istniały podstawy do przyjęcia, że Skarżący nie wykonał obowiązku określonego w art. 5 § 2 rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia 29 czerwca 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Przyjął stan faktyczny ustalony przez organ pierwszej instancji stwierdzając, że nie zachodzi żadna z przesłanek wyłączających przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe ZP "C" sp. z o.o. na skarżącego. Uznał, że żadna z okoliczności, które wskazywał Skarżący, nie zwalnia członka zarządu, w świetle art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Organ drugiej instancji zgodził się także ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym terminie, bowiem powinno to nastąpić w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, a nie w terminie wskazanym przez Skarżącego w odwołaniu. Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji w sposób wyczerpujący ustalił stan faktyczny sprawy i nie pominął żadnego wniosku, który wnosiłby nowe istotne okoliczności dla rozpatrywanej sprawy, w szczególności nie było potrzeby przeprowadzania dowodu z zeznań świadka – J. M., ponieważ okoliczności mogące być przedmiotem tego dowodu zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący wnosił o jej uwzględnienie i stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonym decyzjom zarzucił zarówno naruszenie prawa materialnego jak i przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. W zakresie naruszenia prawa materialnego podniósł naruszenie art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 5 § 2 rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe polegające na nieuprawnionym przyjęciu przez organ administracyjny, że nie zachodzą podstawy do wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego i podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym terminie. Skarżący podniósł, że gdyby nawet przyjąć, że tak się nie stało, z całą pewnością zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bowiem biorąc pod uwagę ustalenia organu pierwszej instancji przyjęte także przez organ instancji drugiej, że Spółka znalazła się w sytuacji niemożności zaspokajania swych wierzycieli już we wrześniu 2001 r. (a więc w czasie, gdy skarżący nie pełnił jeszcze obowiązków prezesa zarządu), nie można było obciążyć go obowiązkiem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W zakresie naruszenia przepisów postępowania Skarżący wskazał m.in. na naruszenie art. 122, 180 § 1 w zw. z art. 188, 187 § 1, 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zarzucając organom obu instancji zaniechanie podjęcia wielu niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w szczególności zaniechanie przesłuchania świadka J. M. i pominięcie w ocenie materiału dowodowego postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia 23 września 2004 r. (sygn. akt [...]) oraz pobieżne rozpatrzenie materiału dowodowego. Skarżący podtrzymał także zarzuty pojawiające się w odwołaniu, że organy podatkowe niezasadnie ponownie badały przesłanki odpowiedzialności skarżącego w sytuacji, gdy już raz postanowieniem z dnia 23 września 2004 r. orzekł o nich Sąd i nie stwierdził winy Skarżącego w nie wykonaniu obowiązku określonego w art. 5 § 2 rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe. Zdaniem Skarżącego orzeczenie to wiąże organy podatkowe, a treść art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa pokrywa się z art. 5 § 2 rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe w zakresie okoliczności wyłączającej odpowiedzialność osoby trzeciej będącej członkiem organu przedsiębiorcy. Ponadto organowi drugiej instancji Skarżący zarzucił błędne przyjęcie, że istotą postępowania odwoławczego jest jedynie ocena poprawności i kompletności postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, a nie ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy. W piśmie z dnia 10 sierpnia 2009 r. na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał się na treść wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 15 października 2008 r., sygn. akt [...], na mocy którego zwolniono skarżącego z odpowiedzialności za zobowiązania z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Zakładu Produkcyjnego "C" Sp. zo.o. w likwidacji w C., określonych w decyzji ZUS w C. z dnia 29 sierpnia 2006 r. oraz na wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia 20 kwietnia 2009 r., sygn. akt [...] oddalający apelację ZUS od w/w wyroku. Skarżący podkreślił, że stan faktyczny w/w spraw pokrywa się ze stanem faktycznym niniejszej sprawy, albowiem dotyczy albowiem dotyczył odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania z tytułu składek ZUS za okres grudzień 2001 - styczeń 2002r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując wcześniejsze stanowisko. Podkreślił, że zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji dołożył wszelkich starań w celu dokładnego i rzetelnego wyjaśnienia sprawy oraz nie pominął żadnego wniosku, który wniósłby nowe okoliczności dla rozpatrywanej sprawy. Stwierdził także, że Skarżący nie wykazał żadnej okoliczności wyłączającej jego odpowiedzialność, a fakt udowodnienia takiej okoliczności spoczywał właśnie na Skarżącym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 02 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 02 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego decyzję wydaną przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), lub ustalenie, że decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Z wymienionych przepisów wynika, iż Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia, jego zgodność z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Analiza akt przeprowadzonego postępowania doprowadziły Sąd do przekonania, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd uznał bowiem, że w niniejszej sprawie doszło zarówno do naruszenia prawa materialnego, tj. art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 05r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), które miało wpływ na wynik sprawy jak i do istotnego naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 188, art. 187 § 1 Ordynacja podatkowa, których skutkiem powinno być uchylenie decyzji wydanych w niniejszym postępowaniu. Zgodnie z treścią rat. 116 § 1 za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. W ocenie Sądu przy wydaniu decyzji zaskarżonych w niniejszym postępowaniu do naruszenia prawa materialnego doszło przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w/w przepisu. Jeżeli bowiem organy podatkowe ustaliły, że Spółka znalazła się w sytuacji niemożności zaspokajania swych wierzycieli już we wrześniu 2001 r., a więc w czasie, gdy skarżący nie pełnił jeszcze obowiązków Prezesa Zarządu, nie można było obciążyć go odpowiedzialnością za nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie", tj. w terminie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów (stosownie do treści art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24 października 1934 r. Prawo Upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.). Zgodnie z treścią wyroku NSA z dnia 20 listopada 2003 r., III SA 110/02, POP 2004, z. 6, poz. 115, odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. W ocenie orzekającego Sądu na równi należy ocenić sytuację gdy przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki, która to sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. Rozumowanie organów podatkowych w tym zakresie jest zatem pozbawione logiki. W niniejszej sprawie doszło także do istotnego naruszenia przepisów postępowania, bowiem organy podatkowe nie przeprowadziły w sposób pełny i kompleksowy postępowania dowodowego. Po pierwsze, zaniechały przesłuchania w charakterze świadka J. M. w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, jako, że świadek – zgodnie z twierdzeniem skarżącego - posiadał wiadomości dotyczące funkcjonowania ZP "C" sp. z o.o. mogące wpłynąć na ocenę terminowości zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki przez skarżącego. Ponadto organ podatkowy uznał, że treść zeznań świadka J. M. pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie mimo tego, że takiego przesłuchania nie przeprowadził z uwagi na odstąpienie od przeprowadzenia dowodu z jego zeznań. Po drugie, organy podatkowe oceniając materiał dowodowy nie odniosły się w żaden sposób do postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia 23 września 2004 r. (sygn. akt [...]), w którym orzeczono w trybie art. 17² Rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe, że w stosunku do M. M. brak jest podstaw prawnych do orzeczenia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek. Co więcej, organy podatkowe całkowicie pominęły ocenę okoliczności podnoszonych w toku postępowania przez Skarżącego pod kątem czy wyłączają one odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki ze względu na ewentualny brak winy w nie zgłoszeniu przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem, rozważając kryterium braku winy powinno się zbadać m.in. obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy oraz ustalić czy uchybienie określonemu obowiązkowi było niezależne od członka zarządu (wyrok NSA z dnia 12 lutego 2002 r., III SA 2544/00). Podobnie przy ustaleniu właściwego czasu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości organy podatkowe w niniejszym postępowaniu powinny wziąć pod uwagę, nie tylko fakt, że czasem właściwym do jego zgłoszenia jest termin o którym mowa w art. 5 § 1 lub 2 Rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe, lecz także założenie, że za termin właściwy można uznać czas, w jakim zarząd spółki nie będący w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli złoży wniosek o ogłoszenie upadłości, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości mogą liczyć na równomierne zaspokojenie. Można więc uznać także, że członek zarządu zgłasza wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, jeżeli uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zaspokajania niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych (wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2000 r., [...]). Należy podkreślić, że przeprowadzenie dowodów, o których mowa powyżej i ocena wspomnianych wyżej okoliczności mają istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem bezpośrednio odnoszą się do kwestii ustalenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Co więcej, zgodnie z treścią art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W rezultacie przyjąć należy więc, że materiał dowodowy, na jakim zostało oparte rozstrzygniecie jest niekompletny, zaś taki nie może stać się podstawą prawidłowych ustaleń faktycznych, a co za tym idzie zastosowania odpowiednich norm prawa materialnego i procesowego. Postępowanie podatkowe prowadzone przez organy podatkowe opiera się na zasadach ogólnych tego postępowania. Szczególne znaczenie ma zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta oznacza, że realizacja celu postępowania, czyli załatwienie sprawy, jest przerzucone na organ podatkowy, co nie musi jednak koniecznie oznaczać, że ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym zawsze spoczywa na organach podatkowych. Niemniej jednak celem postępowania dowodowego jest poczynienie przez organ podatkowy ustaleń odpowiadających rzeczywistemu stanowi rzeczy, jako że jedynie takie ustalenia mogą stanowić gwarancję realizacji prawdy obiektywnej. Świadczy o tym także przepis art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (zupełność postępowania dowodowego). W ocenie Sądu organy nie uwzględniły przy ustaleniu odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe ZP "C" sp. z o.o. powyższych zasad. Co prawda bowiem, ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności o których mowa w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, zwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki spoczywa na członku zarządu, jednakże nie można przyjąć, że organ podatkowy w żadnym stopniu nie musi współdziałać ze stroną w ustaleniu, czy zachodzą negatywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu. Takie rozumowanie skutkowałoby bowiem wyłączeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady prawdy materialnej i zupełności postępowania dowodowego. W niniejszym postępowaniu natomiast organy podatkowe zachowały zupełną bierność w przeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę i ocenie materiału dowodowego pod kątem okoliczności wyłączających odpowiedzialność Skarżącego. Sąd nie podzielił natomiast stanowiska Skarżącego w zakresie uznania, że w niniejszym postępowaniu zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji. Nieważność decyzji można bowiem, zgodnie z art. 145 § 1 ust.2 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stwierdzić tylko z przyczyn określonych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego, a żadna z tych przyczyn nie zaistniała w niniejszym postępowaniu. Nie można bowiem uznać, że organ podatkowy nie może orzekać o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w sytuacji, gdy w stosunku do niego zostało wcześniej wydane orzeczenie sądowe w trybie art. 17² Rozporządzenia Prezydenta RP Prawo upadłościowe stwierdzające brak podstaw do orzeczenia w stosunku do członka zarządu zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek, bowiem orzeczenie takie nie dotyczy przedmiotowej sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy ponownie powinny uwzględnić powyższe rozważania, podjąć wszelkie niezbędne działania celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (z uwzględnieniem treści przedłożonych w toku postępowania sądowego wyroków o sygn. akt XII U 1215/06 i III AUa 5241/08) oraz dokonać oceny dowodów kierując się zasadami logiki, celem prawidłowej oceny kwestii odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w pkt I sentencji na podstawie art. 145 § 1 ust.1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na podstawie art. 152 cytowanej wyżej ustawy w pkt II sentencji określono, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.