I SA/Kr 108/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie WSA Paweł Dąbek (spr.) WSA Maja Chodacka po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 25 listopada 2022 r. nr 1201-IEE.711.1.99.2022.2.JM w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla w całości zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza z 19 września 2022 r. nr 1208-SEW.4268.9.2022.BA, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz E. Sp. z o.o. w K. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z 25 listopada 2022 r. nr 1201-IEE.711.1.99.2022.2.JM Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza (dalej: Naczelnik) z 19 września 2022 r. nr 1208-SEW.4268.9.2022.BA odmawiające E. Sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka) umorzenia kosztów egzekucyjnych. Rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. Spółka zwróciła się pismem z 17 maja 2022 r. między innymi z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu wskazała, że w grudniu 2016 r. złożyła wniosek o wpisanie na listę płatników VAT czynnych wobec przekroczenia w tym miesiącu kwoty dopuszczającej wcześniejsze zwolnienie z podatku VAT. Postępowanie przed Naczelnikiem, Dyrektorem, Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie oraz Naczelnym Sądem Administracyjnym trwało do stycznia 2021 r. WSA oraz NSA uchyliły wcześniejsze odmowne decyzje Naczelnika oraz Dyrektora i nakazały wpisanie Spółki na listę płatników VAT czynnych. Jednakże wobec długotrwale niejasnej sytuacji prawno - finansowej w tym 4,5 letnim okresie Spółka sukcesywnie była pozbawiona możliwości wykonywania swojej działalności. Zasadniczą przeszkodę stanowiło istnienie zaległości podatkowych i wynikające z nich zajęcie rachunku bankowego Spółki, co powodowało podstawowe trudności w prowadzeniu działalności. Spółka poinformowała, że po przyznaniu wnioskowanej ulgi kolejne zobowiązania będą bezzwłocznie i terminowo regulowane. Wobec odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych w wysokości 2.103,78 zł przez Naczelnika, Spółka złożyła zażalenie, w którym powtórzyła argumenty przytoczone we wniosku. Dyrektor utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, wskazał m.in. że w związku z tym, iż Spółka posiada status przedsiębiorcy, Naczelnik przeanalizował wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych pod kątem wystąpienia przesłanek wynikających z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej decydujących o uznaniu przedmiotowego wsparcia finansowego za pomoc publiczną. Z ustaleń Naczelnika wynikało, że Spółka spełniła wszystkie warunki do przyznania pomocy "de minimis", niemniej jednak konsekwencją zakwalifikowania Spółki jako podmiotu, któremu może zostać przyznana pomoc "de minimis", jest ocena wnioskowanego umorzenia kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm. - dalej: u.p.e.a.). Dyrektor wskazał, że Naczelnik szczegółowo zbadał sytuację majątkową Spółki i przedstawił ją w zaskarżonym postanowieniu, ustalając, iż Spółka już od dłuższego czasu posiadała problemy z płynnością finansową. Również wskaźnik rentowności z prowadzonej działalności gospodarczej wykazywał w 2022 r. niską wartość, co świadczyło o niekorzystnej sytuacji Spółki. Kwota kosztów egzekucyjnych stanowiła zaledwie 6 % posiadanych aktualnie zobowiązań. W ocenie Dyrektora organ egzekucyjny prawidłowo ocenił, że umorzenie kosztów egzekucyjnych nie doprowadzi do istotnej poprawy sytuacji finansowej Spółki. Dyrektor podkreślił również, że organ egzekucyjny rozpatrując wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych nie dopatrzył się przesłanek wskazujących na "ważny interes zobowiązanego". Zgodził się z Naczelnikiem, że trudności finansowe, nie mogą same w sobie stanowić o przyznaniu ulgi i wystąpienia ważnego interesu zobowiązanego nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, której doświadcza w związku z koniecznością wywiązywania się z ciążących na nim zobowiązań. Dyrektor zwrócił uwagę, że kwota kosztów egzekucyjnych powstała na skutek prowadzenia egzekucji do zaległości w podatku VAT i podatku od osób fizycznych (PIT-4), tak więc nie ma bezpośredniego przełożenia na powstanie kosztów egzekucyjnych argument Spółki (zawarty we wniosku i zażaleniu), że gdyby Spółka miała możliwość odliczania VAT - u to zaległość w tym podatku by nie powstała. Dyrektor wyjaśnił, że koszty te powstały także na skutek egzekwowania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrócił także uwagę, że organ egzekucyjny w rozstrzygnięciu o odmowie umorzenia zaległości podatkowych zauważył, iż Spółka wystawiała m. in. faktury za okresy XII.2017r. - IV.2018r., IV.2019r. i VII.2021r., które zawierały podatek VAT, co potwierdzało, że podatek ten był należny w czasie złożenia deklaracji. Jednocześnie Dyrektor zauważył, że kwota podatku VAT nie obciąża kosztami działalności podatnika, bowiem jest pobierana od kontrahenta przy dokonywaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Dyrektor odniósł się także do pojęcia "interesu publicznego" o jakim mowa w art. 64e u.p.e.a., zaznaczając że w orzecznictwie przyjął się pogląd, iż pojęcie to powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie skarbu państwa kosztami pomocy. Podkreślił również, że interes publiczny nie może być utożsamiany z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o zasadności umorzenia tych kosztów i przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Ewentualna "rezygnacja" - poprzez umorzenie - należnych ustawowo kosztów egzekucyjnych oznaczałaby, że wydatki egzekucyjne związane z egzekwowaniem należnej kwoty zaległości podatkowej musiałby ponieść sam wierzyciel (Skarb Państwa), co stanowiłoby dla niego nieuzasadnioną sankcję za dochodzenie należnych mu zaległości i byłoby jednocześnie równie nieuzasadnioną "premią" dla dłużnika, który ową zaległość wygenerował. Dyrektor podkreślił, że byłoby to sprzeczne z przesłanką ważnego interesu publicznego w rozumieniu art. 64e u.p.e.a. Uznał także, że w interesie publicznym jest, aby należności publicznoprawne, a takimi są koszty egzekucyjne, były płacone, gdyż zwiększają one pulę pieniędzy, którą można przeznaczyć na zaspokojenie potrzeb społecznych. Dodatkowo wskazał także na stwierdzenie organu egzekucyjnego, który zauważył, że w interesie publicznym nie leży umorzenie kosztów egzekucyjnych, gdy do ich powstania nie przyczyniły się wyjątkowe okoliczności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Spółka zarzuciła naruszenie: 1. art. 64e § 1, art. 64e § 2 pkt 1 lit a) i art. 64 § 4 pkt 2 u.p.e.a., 2. art. 121 §1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 191, art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. – dalej: O.p.). W uzasadnieniu skargi wskazano, że organy obu instancji dokonały błędnej oceny interesów zobowiązanego i publicznego przez uznanie, że Spółka nie posiada ważnego interesu prawnego w przyznaniu jej pomocy "de minimis:, poprzez uznanie że interes publiczny przemawia za odmową umorzenia zobowiązań Spółki, gdyż narażałoby to Skarb Państwa na nieuzasadnione straty, a także poprzez uznanie, że interes publiczny przemawia za odmową umorzenia zobowiązań Spółki, z pominięciem okoliczności, że zobowiązania Spółki powstały wyłącznie wskutek bezprawnych działań organów skarbowych, a wymaganie ich spłaty fundamentalnie narusza zasady sprawiedliwości społecznej i zaufania obywateli do organów podatkowych. W ocenie Spółki Dyrektor błędnie przyjął, że zobowiązania z tytułu kosztów egzekucji stanowią nieistotną część posiadanych zobowiązań. Podkreśliła, że pomimo tego jednak, właśnie wskutek istnienia m.in. tego zobowiązania, Urząd Skarbowy dokonał zajęcia egzekucyjnego na rachunku Spółki, co w ocenie Spółki uniemożliwiło prowadzenie działalności i uzyskiwanie dochodu. Spółka podniosła również, że Dyrektor w swojej ocenie zaprezentowanej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie uwzględnia okoliczności, iż poprawnie działająca Spółka generowałaby dochody i płaciłaby od nich podatki wielokrotnie przekraczające wysokość udzielanej pomocy, sprawiając że udzielenia takiej pomocy byłoby korzystniejsze dla Skarbu Państwa. Problemy gospodarcze Spółki i jej zaległości podatkowe powstały wskutek długotrwałych działań organów, a ich bezprawność została stwierdzona wyrokami sądów administracyjnych. Dlatego za absurdalne Spółka uznała stwierdzenie Dyrektora jakoby to dłużnik wygenerował zaległości. W ocenie Spółki to organy podatkowe ponoszą wyłączną winę za niemożność uzyskania przez Spółkę dochodu. Spółka zgodziła się z Dyrektorem, że na interes publiczny składa się m.in. zasada zaufania do organów publicznych i zasada sprawiedliwości społecznej, jednak jako jaskrawe naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej Spółka podała wygenerowanie przez organ zobowiązania po stronie podatnika, a następnie odmawianie jego umorzenia. Odpowiadając na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga zawiera usprawiedliwione podstawy. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 – dalej: p.p.s.a.). Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy zainicjowanej wnioskiem Spółki o umorzenie kosztów egzekucyjnych stanowi art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a., zgodnie z którym, koszty egzekucyjne mogą być umorzone na wniosek zobowiązanego, jeżeli za umorzeniem przemawia ważny interes zobowiązanego lub interes publiczny. W toku postępowania administracyjnego organy ustaliły, że Spółka spełnia warunki formalne do umorzenia kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64e § 4 pkt 2 u.p.e.a. Dlatego też możliwym było rozpoznanie złożonego wniosku w oparciu o dyspozycję wynikającą z art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. Rację ma Dyrektor podnosząc w odpowiedzi na skargę, że błędnie powołano w skardze jako naruszone przepisy O.p. (nie zauważył jednak Dyrektor, że Naczelnik orzekając o zastosowaniu ulgi w postaci umorzenia kosztów egzekucyjnych, zdecydowaną część swojego uzasadnienia oparł na podstawie przepisów O.p.). Zgodnie bowiem z art. 18 u.p.e.a., w sprawach nieuregulowanych zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2022 r. poz. 2000 ze zm. – dalej: k.p.a.). Sąd rozpatrujący skargę, nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.) – z wyjątkami nie mającymi zastosowania w sprawie. Zauważenia również wymaga, że konstrukcja przepisu pozwalającego na umorzenie kosztów egzekucyjnej, odpowiada przesłance umorzenia zaległości podatkowych o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W takim zaś przypadku do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy może być wykorzystany dorobek orzeczniczy powstały na gruncie tego przepisu. W art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. przewidziane zostały dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy jest uprawniony do umorzenia kosztów egzekucyjnych - "ważny interes zobowiązanego" lub "interes publiczny". Zgodnie z językowymi dyrektywami wykładni spójnik "lub" użyty w przepisie oznacza przy tym, że wystarcza spełnienie jednej z alternatywnych przesłanek. Podkreślić jednocześnie należy, że instytucja umorzenia kosztów egzekucyjnych ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. ("ważny interes zobowiązanego" lub "interes publiczny" albo obie przesłanki łącznie) - organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy umorzyć koszty egzekucyjne, czy też nie. Powyższy przepis wyznacza dwie fazy postępowania administracyjnego. W pierwszej organ administracyjny obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak (zwłaszcza w kontekście istniejącego stanu faktycznego) należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważny interes zobowiązanego" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 7 k.p.a. (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 77 § 1 k.p.a. (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 80 k.p.a. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście wykładnia art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. Na tym etapie postępowania organ administracyjny nie działa w ramach uznania administracyjnego, gdyż ma obowiązek ustalenia na podstawie obiektywnych kryteriów, wystąpienia w sprawie przesłanek do umorzenia kosztów egzekucyjnych. W przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie przesłanki, postępowanie wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: umorzy koszty egzekucyjne albo odmówi ich umorzenia. Artykuł 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego, w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednakowoż nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. W ocenie Sądu Dyrektor przedwcześnie uznał, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek, pozwalająca na dokonanie wyboru co do uwzględnienia wniosku Spółki. W pierwszej kolejności wskazać należy, że spełnienie przesłanki "ważnego interesu zobowiązanego" wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów, powodujących że żądanie pełnego uregulowania kosztów egzekucyjnych może zachwiać podstawami jego funkcjonowania (w przypadku jednostek organizacyjnych). Pojęcia ważnego interesu zobowiązanego nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie kosztów egzekucyjnych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną zobowiązanego, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków (por. wyrok NSA z 18 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1134/15 – wszystkie powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). W związku z tym w postępowaniu administracyjnym wszczętym wnioskiem zobowiązanego o umorzenie kosztów egzekucyjnych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę jego sytuacji ekonomicznej. W realiach rozpatrywanej sprawy, wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonym postanowieniu, Naczelnik nie ustalił sytuacji ekonomicznej Spółki. Wprawdzie opisano w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika jakie Spółka uzyskiwała dochody, jednak w części uzasadnienia w której rozważano udzielenie wnioskowanej ulgi w żaden sposób do tej sytuacji się nie odniesiono. W istocie rozważania Naczelnika w odniesieniu do Spółki zawarte zostały na stronach 12-13 uzasadnienia. We wcześniejszej części zaprezentowano poglądy dotyczące umorzenia zaległości podatkowych w oparciu o przepisy O.p., zaś następnie zacytowane zostały przepisy u.p.e.a. Trudno z uzasadnienia postanowienia Naczelnika wywieść, że sytuacja finansowa Spółki w ogóle stanowiła przedmiotu rozważań. Dyrektor w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyraźnie jednak wskazał, że sytuacja finansowa Spółki jest niekorzystna, choć stanowi jedynie 6% posiadanych aktualnych zobowiązań. Dyrektor nie rozważył już jednak, czy zapłata kosztów egzekucyjnych może doprowadzić do niekorzystnej sytuacji ekonomicznej Spółki. W przypadku odpowiedzi pozytywnej, powinien był stwierdzić istnienie "ważnego interesu zobowiązanego". Nie byłoby to oczywiście przesądzające w udzieleniu ulgi, lecz wówczas zaskarżone postanowienie mogłoby zostać ocenione w ramach zbadania, czy Dyrektor nie przekroczył granic przyznanego mu uznania administracyjnego. W ocenie Sądu nie dokonano także prawidłowych ustaleń w zakresie wystąpienia w sprawie przesłanki "interesu publicznego". Przede wszystkim zaistnienia tej przesłanki nie można wiązać wyłącznie z obowiązkiem ponoszenia przez ubiegających się o ulgę w postaci umorzenia kosztów egzekucyjnych, czy też uzależniać jej ziszczenia od nadzwyczajności powstania określonych kosztów. Podkreślić należy, że możliwość umorzenia kosztów egzekucyjnych nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo zobowiązanemu po to, by poprzez stosowanie zasady - konieczności uiszczenia kosztów egzekucyjnych, nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia, tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do podmiotu zobowiązanego. Wprowadzenie do art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia kosztów egzekucyjnych będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ administracyjny kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest konieczność uiszczenia kosztów egzekucyjnych przez zobowiązanego, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnego zwolnienia z tych kosztów. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości organ administracyjny uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (por. wyroki NSA z: 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11 oraz z 18 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1134/15). Odnoszenie rozumienia tej przesłanki wyłącznie do zasady, którą jest konieczność zapłaty powstałych kosztów egzekucyjnych, a także do nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości, jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia. Ewentualne uwzględnienie wniosku nie może być traktowane jako "akt łaski", lecz jako efekt rzetelnej oceny, co w ustalonych realiach stanu faktycznego będzie z punktu widzenia społecznego korzystniejsze: umorzenie kosztów egzekucyjnych, czy też odmowa zastosowania takiej ulgi. Spółka zasadniczą część argumentacji mającej wykazać zasadność jej wniosku, oparła na okolicznościach bezprawności działania organów podatkowych. Złożyła bowiem 16 grudnia 2016 r. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów u usług. Decyzja odmowna wydana została 12 maja 2017 r. i po rozpoznaniu odwołania została uchylona decyzją z 17 listopada 2017 r. Kolejna decyzja odmowna wydana została 17 stycznia 2018 r., która uchylona została decyzją z 19 kwietnia 2018r. Ponowna odmowna decyzja z 23 stycznia 2019 r. została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora z 6 czerwca 2019 r. Wyrokiem z 13 listopada 2019 r. WSA w Krakowie uchylił decyzję Dyrektora, zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 28 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 1334/20 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora. Dopiero w wyniku wykonania tego wyroku Spółka została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W ocenie Spółki bezprawne działanie organów podatkowych doprowadziło do niemożności prowadzenia efektywnej działalności gospodarczej i tym samym osiągania dochodów umożliwiających terminową zapłatę podatków. Jej zdaniem brak takiej możliwości doprowadził do powstania zaległości podatkowych i w konsekwencji do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, którego efektem było powstanie kosztów egzekucyjnych. Okoliczności odmowy zarejestrowania Spółki jako podatnika VAT czynnego, zostały wprawdzie odnotowane w zaskarżonym postanowieniu, lecz Dyrektor w ogóle do nich się nie odniósł oceniając brak ziszczenia się przesłanki "interesu publicznego". W razie stwierdzenia, że to faktycznie bezprawne działania organów podatkowych doprowadziły do niemożności prowadzenia zamierzonej działalności gospodarczej i osiągania dochodów pozwalających na terminową zapłatę podatków, należałoby uznać, że została naruszona zasada zaufania do organów państwa oraz zasady sprawiedliwości społecznej. W interesie publicznym byłoby w takim przypadku, aby poprzez udzielenie ulgi przynajmniej w pewnym stopniu naprawić popełnione na wcześniejszym etapie błędy. Nie do zaakceptowania jest bowiem sytuacja w której organy podatkowe uniemożliwiają efektywne prowadzenie działalności gospodarczej przez podatnika i następnie obciążają go jeszcze skutkami swoich pozbawionych podstaw prawnych działań. Trudno uznać za słuszne stwierdzenie Dyrektora, że uwzględnienie wniosku stanowiłoby nieuzasadnioną "premię" dla Spółki. Można by jedynie uznać to jako sposób doprowadzenia do stanu, w którym organy państwa poprzez zastosowanie wnioskowanej ulgi umożliwią Spółce podjęcie działań zmierzających do prowadzenia działalności gospodarczej w zamierzony przez nią sposób, usuwając w miarę przyznanych im kompetencji dotychczas popełniony błędy. Działanie takie w interesie publicznym stanowiłoby zatem formę "zadośćuczynienia" za wcześniejsze bezprawne działania. Dyrektor w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał wprawdzie, że pojęcie "interesu publicznego" należy odnosić do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takiego jak sprawiedliwość, czy zaufanie do organów państwa. Niemniej jednak uzasadniając wystąpienie w niniejszej sprawie "interesu publicznego", ograniczył się jedynie do wskazania, że prowadzić on powinien do wyegzekwowania należnych kosztów egzekucyjnych, z których wpływ przeznaczony zostanie na zaspokajanie potrzeb społecznych. Nie negując, że zaspokajanie takich potrzeb jest ważne, to nie można tego dokonywać kosztem innych podmiotów przy wykorzystaniu metod sprzecznych z prawem. W toku postępowania wywołanego złożonym wnioskiem, powinno zostać zatem przeprowadzone postępowanie wyjaśniające, zmierzające do ustalenia, czy faktycznie Spółka ma rację twierdząc, że to brak zarejestrowania jej jako czynnego podatnika VAT, doprowadził ją do problemów finansowych, których efektem było wszczęcie postępowania egzekucyjnego i w konsekwencji wygenerowania jego kosztów. W razie stwierdzenia tego faktu, organy administracyjne nie mogą przyjąć, że w sprawie nie ziściła się przesłanka "interesu publicznego". Samo wystąpienie tej przesłanki nie będzie mogło automatycznie doprowadzić do uwzględnienia wniosku Spółki, lecz organ w razie podjęcia odmownego rozstrzygnięcia, będzie zobowiązany do należytego jego uzasadnienia w ramach uznania administracyjnego. Na obecnym etapie, skoro nie została stwierdzona żadna przesłanka do umorzenia kosztów egzekucyjnych, zaskarżone postanowienie nie może podlegać badaniu, czy Dyrektor nie przekroczył granic przyznanego mu uznania administracyjnego, gdyż jak już wcześniej wskazano, do etapu tego można przejść dopiero po stwierdzeniu, że w sprawie występuje "ważny interes zobowiązanego" lub "interes publiczny". Wskazane powyżej uchybienia prowadzą do wniosku, że organy administracyjne dokonały błędnej wykładni art. 64e § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a. i w konsekwencji nie przeprowadziły prawidłowego postępowania dowodowego, czym naruszyły także art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. Z tych wszystkich powodów Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. Uznając zaś, że tożsama wadliwość postępowania wystąpiła na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, uchylił w oparciu o art. 135 p.p.s.a. postanowienie Naczelnika. W ponownie prowadzonym postępowania, będzie on zobowiązany do przyjęcia znaczenia przesłanki "ważnego interesu zobowiązanego" oraz "interesu publicznego" w znaczeniu zaprezentowanym w niniejszym uzasadnieniu. Dla prawidłowego ustalenia, czy przesłanki te zachodzą, koniecznym będzie przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, zgodnie z przedstawionymi wytycznymi, przede wszystkim zmierzającego do ustalenia prawidłowej sytuacji ekonomicznej Spółki oraz ewentualnego wpływu odmowy zarejestrowania jej jako czynnego podatnika VAT i tym samym przyczynienia się przez organy podatkowe do powstania zaległości podatkowych Spółki. O kosztach postępowania na które składa się wpis od skargi w kwocie 100 zł, orzeczono w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a.