I SA/Kr 1151/23

|Sygn. akt I SA/Kr 1151/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 marca 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Waldemar Michaldo (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz, Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski, , Protokolant: Referent Marcin Mastej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2024 r., sprawy ze skargi J.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 29 września 2023 r. nr SKO.Pod/4140/509/2023 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2023 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 16 stycznia 2023 r. nr PO.3123.119.2023 Burmistrz Miasta C. ustalił J.S. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2023 w kwocie 392 zł, na które to zobowiązanie składał się podatek od nieruchomości (136 zł), podatek rolny (31,36 zł) oraz podatek leśny (224,64 zł). Z uzasadnienia decyzji wynikało, że opodatkowaniu podlegały należące do podatnika działki: nr [...] o powierzchni 0,0505 ha, obejmująca grunty orne (RV) oraz nr [...] o powierzchni 3,4052 ha, obejmująca grunty orne (RIVb) o powierzchni 0,2117 ha, las (LSIV) o powierzchni 3,1595 ha oraz drogę (dr) o powierzchni 0,0340 ha. W odwołaniu od powyższej decyzji Burmistrza Miasta C. J.S. zakwestionował wysokość podatku od nieruchomości, podnosząc, że działka nr [...] według ksiąg wieczystych, aktów notarialnych i map katastralnych ma powierzchnię 1,0769 ha i nie ma na niej usytuowanej budowli ani drogi. Decyzją z dnia 29 września 2023 r. nr SKO.Pod./4140/509/2023 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta C. z dnia 16 stycznia 2023 r. nr PO.3123.119.2023. W uzasadnieniu swojej decyzji organ II instancji przytoczył treść art. 2 ust. 1, ust. 2, art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 1, art. 4 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, art. 1, art. 3 i art. 4 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, a także art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podnosząc, że do wymiaru ww. podatków kluczowe są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Organ II instancji stwierdził, że opiera się na ustaleniach dokonanych przez organ I instancji, a wydana decyzja opiera się na stanie faktycznym, wynikającym z informacji z rejestru gruntów. Odnosząc się do treści odwołania i podnoszonych w nim zarzutów Kolegium podkreśliło, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych organy podatkowe ustalające wysokość zobowiązania w podatku rolnym nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, gdyż nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu, jego powierzchni i klasyfikacji. Zdaniem Kolegium, przepisy prawne nie pozostawiają wątpliwości, iż wiążąca dla organów podatkowych jest klasyfikacja gruntów wynikająca z wyżej wskazanej ewidencji i dopóki zapis w przedmiocie klasyfikacji nie zostanie zmieniony organy podatkowe muszą orzekać zgodnie z tym zapisem. Kolegium uznało zatem, że przedstawione przez odwołującego okoliczności nie pozwalają na zakwestionowanie danych w ewidencji gruntów i budynków i nie wpływają na sposób opodatkowania posiadanych przez niego nieruchomości. Z powyższą decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie nie zgodził się J.S. i pismem z dnia 23 listopada 2023 r. wniósł na nią skargę, w której ponownie podniósł, że na działce nr [...] nie ma żadnej drogi. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie z przyczyn w niej podniesionych. W ocenie Sądu, organ podatkowy II instancji dopuścił się bowiem naruszenia przepisów postępowania podatkowego, skutkujących potrzebą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta C. ustalającą skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2023 w kwocie 392 zł., na które to zobowiązanie składał się podatek od nieruchomości (136 zł), podatek rolny (31,36 zł) oraz podatek leśny (224,64 zł). Zarówno w skardze, jak i w odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący zakwestionował wysokość podatku od nieruchomości, podnosząc, że działka nr [...] według ksiąg wieczystych, aktów notarialnych i map katastralnych ma powierzchnię 1,0769 ha i nie ma na niej usytuowanej budowli ani drogi. Organ II instancji w żaden jednak sposób nie odniósł się do tej kwestii czym dopuścił się naruszenia art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., zwanej dalej O.p.), tj. zasady dwuinstancyjności postępowania, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Zasada ta polega na tym, że każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ I instancji może być w wyniku odwołania lub zażalenia również rozpoznana i rozstrzygnięta przez organ II instancji. Dwukrotne rozpoznanie, oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego. Konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie II instancji, którego przedmiotem nie jest weryfikacja, a ponowne rozpoznanie sprawy. Organ II instancji obowiązany jest ponownie rozpoznać i orzec w sprawie rozstrzygniętej decyzją lub postanowieniem organu I instancji, a zatem nie może on się ograniczyć tylko do kontroli wydanej przez ten organ decyzji (postanowienia). Co więcej, dwuinstancyjność postępowania wymusza na organie II instancji odniesienie się w uzasadnieniu wydanej decyzji (postanowienia), nawet do tych twierdzeń strony, które omówiono już raz w ocenianym rozstrzygnięciu organu I instancji. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. W ocenie Sądu, w realiach niniejszej sprawy organ II instancji nie rozpoznał ponownie sprawy, tj. nie dokonał żadnych własnych ustaleń odnośnie stanu faktycznego, ani nie odniósł się do argumentów skarżącego przedstawionych w odwołaniu. Należy również zauważyć, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów, o których mowa w art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tymczasem w uzasadnieniu swojej decyzji organ II instancji przedstawił stanowisko organu I instancji zawarte w decyzji z dnia 16 stycznia 2023 r. oraz stanowisko skarżącego zawarte w odwołaniu. W dalszej kolejności Kolegium przytoczyło treść mających zastosowanie w sprawie przepisów oraz stwierdziło, że opiera się na ustaleniach dokonanych przez organ podatkowy I instancji. W związku z tym organ II instancji uznał, że skarżący jest właścicielem nieruchomości położonej w C. Zaskarżona decyzja organu II instancji nie zawiera zatem uzasadnienia faktycznego, gdyż organ ten nie dokonał żadnych własnych ustaleń faktycznych, tj. nie wskazał faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których nie dał wiary twierdzeniom skarżącego, że działka nr [...] ma mniejszą powierzchnię niż wynika to z treści decyzji organu I instancji i że nie ma na niej usytuowanej budowli ani drogi. Jeszcze raz należy podkreślić, że organ II instancji w toku toczącego się przed nim postępowania nie może ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli decyzji organu I instancji, lecz powinien rozpoznać sprawę na nowo przedstawiając w treści decyzji swoje własne ustalenia i stanowisko. Tymczasem w zaskarżonej decyzji brak jest takich ustaleń i stanowiska organu II instancji w niniejszej sprawie. Niezależnie od powyższego wskazać również należy, że dla prawidłowego ustalenia powierzchni gruntów podlegających opodatkowaniu konieczne jest sięgnięcie po informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wskazać bowiem należy, że w myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1752, zwanej dalej: P.g.k.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dominuje pogląd, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do przedmiotu opodatkowania, jak i podmiotu podatkowego. Od zasady tej, wynikającej z art. 21 ust. 1 P.g.k., ustawodawca nie przewidział żadnych wyjątków, co oznacza, że organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie mają kompetencji do przyjęcia w zasadzie innej podstawy wymiaru podatku niż dane wynikające z ewidencji gruntów (por. uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FPS 1/09, wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1243/08, wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 1410/07 – opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w odrębnie wszczętym postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w sprawie prowadzenia ewidencji gruntów i budynków organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 372/07, CBOSA). Organ podatkowy nie może załatwiać spraw dotyczących wzruszania danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, gdyż te leżą w kompetencjach innego organu administracyjnego. Zasadą jest, że to podatnik kwestionujący prawidłowość danych z ewidencji gruntów i budynków, powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, którym obecnie jest starosta, a dopiero zmienione dane w ewidencji gruntów i budynków stanowią dla organu podatkowego podstawę do orzekania w przedmiocie wymiaru podatku. Obowiązek zgłaszania właściwemu staroście zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków spoczywa na właścicielach (art. 20 ust. 2 pkt 1 P.g.k.). Zgodnie z treścią art. 194 O.p. dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. W wyroku z dnia 8 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 411/11 (CBOSA) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził, że: "(...) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji." Mając zatem na względzie treść art. 21 ust. 1 P.g.k. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie może się ostać albowiem narusza ona przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem prawidłowo przeprowadzone postępowanie jest warunkiem koniecznym do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego i w konsekwencji wydania trafnego rozstrzygnięcia. W aktach sprawy brak jest bowiem aktualnego wypisu z ewidencji gruntów i budynków według stanu na rok 2023. Na k. 4 akt administracyjnych znajduje się jedynie dokument zatytułowany "Informacja z rejestru gruntów" zawierający adnotację, że dokument ten został wydany "wyłącznie do użytku służbowego". Tym samym dokumentu tego nie można uznać za wymagany wypis z ewidencji gruntów i budynków, gdyż nie ma on mocy prawnej ani charakteru dokumentu urzędowego. Brak aktualnego wypisu nie pozwala na ustalenie prawidłowości dokonanego przez organ I instancji ustalenia oznaczenia oraz powierzchni należących do skarżącego działek, a w konsekwencji wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego należnego od skarżącego. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe powinny działać praworządnie, a zatem na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Przepis art. 121 § 1 O.p. obliguje organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Stosownie do treści art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przypomnieć również trzeba, że art. 191 O.p. formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z nią organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, jednak owa swoboda nie oznacza całkowitej dowolności. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, a ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organ II instancji nie przeprowadził w sposób prawidłowy postępowania odwoławczego, czym naruszył przepisy art. 121, art. 122, art. 127, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. W konsekwencji konieczne stało się uchylenie zaskarżonej decyzji, gdyż narusza ona przepisy postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Na podstawie więc art. 153 p.p.s.a., przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy będzie zobowiązany do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej i uzupełnienia postępowania dowodowego o wskazany wypis, a następnie przeprowadzenia postępowania odwoławczego zgodnie z treścią ww. przepisów Ordynacji podatkowej zakończonego wydaniem decyzji spełniającej wymogi z art. 210 § 4 O.p. Wobec braku możliwości zweryfikowania prawidłowości dokonanych przez organ ustaleń odnośnie powierzchni działek skarżącego, a w końcu samego wyliczenia łącznego zobowiązania pieniężnego, Sąd uznał za przedwczesne odnoszenie się do zarzutu i argumentacji skargi, na tym etapie postępowania. Mając na uwadze, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania Sąd działając w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł o jego uchyleniu – jak w pkt I wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącego kwotę 100,00 zł, obejmującą wpis sądowy od skargi, uiszczony stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 535), co orzeczono w pkt II wyroku.