I SA/Kr 1200/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2018r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 7 września 2017r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej, skarżący zawarł wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U z 2017r. poz. 1369 ze zm. - p.p.s.a.) wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Jednakże w myśl art. 61§3 p.p.s.a. sąd, na wniosek strony skarżącej, może wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego prawa do złożenia wniosku do sądu w tej kwestii. Sąd może również wstrzymać wykonanie aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Przytoczony art. 61§3 p.p.s.a. zawiera regulację stanowiącą odstępstwo od ogólnej zasady, iż ostateczna decyzja podlega wykonaniu. Jednak należy pamiętać, że wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji może dotyczyć tylko takiej, która - co do zasady - nadaje się do wykonania i takiego wykonania wymaga. Przez pojęcie wykonania decyzji podatkowej należy rozumieć uzyskanie - w sposób dobrowolny lub przymusowy - takiego stanu rzeczy, który okaże się zgodny z rozstrzygnięciem w niej zawartym. Zasadniczo wykonalność dotyczy tylko takich decyzji, które zawierają nakazy bądź zakazy określonych zachowań dla ich adresatów. W okolicznościach rozpoznawanego wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że rozstrzyga ona o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Taka decyzja, co do zasady, nie podlega wykonaniu (ani dobrowolnemu, ani w trybie przymusu egzekucyjnego). Tymczasem rozważany art. 61§3 p.p.s.a. stanowi ściśle o wykonalności, nie o każdej postaci skuteczności zaskarżonej decyzji. W konsekwencji decyzja objęta skargą nie może być przedmiotem wstrzymania wykonania, na podstawie art. 61§3 p.p.s.a. Jest to szczególna instytucja, a więc jej przesłanki należy ściśle interpretować i stosować je wyłącznie w odniesieniu do decyzji wykonalnych w powyższym rozumieniu. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie wskazuje się, że przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania (vide Z. Kmieciak, glosa do postanowienia NSA z 23 stycznia 1997r.,sygn. akt: SA/Rz 1382/96, OSP 1998, z. 3, poz. 54, teza 1). Innymi słowy, problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy właściwego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i na mocy których zostają na niego nałożone określone obowiązki, oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (vide postanowienie NSA z 10 maja 2012r., sygn. akt: II FZ 358/12 CBOSA). Co do zasady przymiotu wykonalności nie będą więc miały decyzje odmawiające stwierdzenia lub przyznania określonych praw lub obowiązków albo decyzje, które nie wywołują określonych skutków materialnoprawnych (vide Dauter B., Kabat A., Niezgódka-Medek M., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX 2016). Przedmiotem udzielenia ochrony tymczasowej przewidzianej w art. 61§3 p.p.s.a. mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania, a takiej cechy nie mają decyzje odmowne (vide postanowienie NSA z 27 czerwca 2013r., sygn. akt: I FZ 306/13 CBOSA). W orzecznictwie podkreślono, że również decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej nie nakłada żadnych obowiązków materialnoprawnych, a więc nie podlega wykonaniu w trybie egzekucji administracyjnej (vide postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2014r., sygn. akt: II FZ 1578/13 CBOSA). Mając powyższe na uwadze należy uznać, że objęta skargą decyzja, odmawiająca umorzenia zaległości podatkowych, nie nadaje się do wykonania w powyższym rozumieniu. Nie ma więc podstaw do wstrzymania wykonalności. W tym stanie rzeczy, wobec braku przesłanek z art. 61§3 p.p.s.a., Sąd postanowił jak w sentencji, przy zastosowaniu art. 61§5 p.p.s.a.