I SA/Kr 1232/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie WSA Stanisław Grzeszek (spr.) WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Fundacji S. w K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 19 lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za luty 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję. W dniu 30 kwietnia 2021 r. Fundacja S. w K. wniosła o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za luty 2021 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 5 maja 2021 r. nr [...] odmówił wnioskodawcy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składki za luty 2021 r., ponieważ na 30 listopada 2020 r. posiadała ona numer PKD przeważającej działalności 94.99.Z, który nie zawierał się w katalogu uprawnionych do zwolnienia z opłacania należnych składek za luty 2021 r. Fundacja S. w K. wnioskiem z 19 maja 2021 r. wystąpiła o ponowne rozpatrzenie sprawy o zwolnienie z obowiązku opłacenia powyższej należności. Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 19 lipca 2021 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję z dnia 5 maja 2021 r. ZUS podkreślił, że Fundacja nie spełniła warunków do zwolnienia z obowiązku opłacenia składki za luty 2021 r. Zgodnie ze zgłoszeniem do bazy REGON kod przeważającej działalności na dzień 30 listopada 2020 r. to PKD 94.99 Z, który nie uprawniał do zwolnienia z opłacania składek. Fundacje, jeśli prowadzą działalność gospodarczą, to nie są typowymi uczestnikami życia gospodarczego. W przypadku tych podmiotów działalność gospodarcza posiada charakter głównie akcesoryjny względem ich standardowej działalność (oraz podstawowych źródeł finansowania). W związku z tym nie ma znaczenia, że w KRS, Stowarzyszenie czy Fundacja ma wpisany PKD, który uprawnia do otrzymania pomocy. Oznacza to, że nie ma podstaw do zwolnienia Fundacji z opłacenia należności z tytułu składki za powyższy okres. ZUS wyjaśnił, że przedstawione w decyzji wyjaśnienia opierają się na obowiązujących przepisach prawa, co oznacza, iż brak jest możliwości swobodnego rozszerzania warunków zdefiniowanych w ustawie. Zastosowanie takich kryteriów jest przejawem zasady równego traktowania wszystkich płatników, niezależnie od przyczyn odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania składek. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Fundacja S. w K. zarzuciła naruszenie: - art. 7 w zw. z art. 75 § 1 i art. 77 § 1 w zw. z art. 76 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez wyprowadzenie wniosku bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, że wnioskodawca jako fundacja: a) nie jest typowym uczestnikiem obrotu gospodarczego, b) prowadzi działalność gospodarczej, która ma akcesoryjny jedynie charakter, a co za tym idzie, że wpisy w KRS nie mają znaczenia dla oceny czy spełnia ona kryteria uprawniające dla uzyskania pomocy; - art. 40 pkt 1 i art. 15 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym w zw. art. 40 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej w zw. z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że dla oceny czy wnioskodawca prowadzi działalność uprawniającą do skorzystania z pomocy są dane zawarte w systemie REGON, w sytuacji, gdy: a) organ pominął, że REGON służy identyfikacji każdej działalności (aktywności) także tej nieposiadającej cechy działalnością gospodarczej jak np. szpitale, organizacje religijne, związki zawodowe, itp. b) wnioskodawca jako przedsiębiorca identyfikowany jest wyłącznie na podstawie danych w Krajowym Rejestrze Sądowym, gdyż tylko ten rejestr zawiera dane o osobach prawnych prowadzących działalność gospodarczą i to ten rejestr stawi wyłączną podstawę ustalenia w jakim zakresie dany przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą a z danych publicznie dostępnych wynika, że wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie uprawniającym do pomocy; - art. 5 ust. 5 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zw. z § 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających poprzez uznanie, że skarżący ma możliwość zgłoszenia przeważającej jednak działalności statutowej za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w sytuacji, gdy zgodnie z opracowanym przez Ministra Finansów wzorem skarżący może na potrzeby REGON zgłosić tylko i wyłącznie PKD z działu 9, a w konsekwencji prowadziłoby to do niedopuszczalnej wykładni, że fundacje i stowarzyszenia podmiotowo wyłączone są z możliwości uzyskania pomocy "covidowej". Mając na uwadze powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, przyznanie na jej rzecz kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów sądowych oraz kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Zakład Ubezpieczeń Społecznych wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w spawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd dodatkowo wyjaśnia, że zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z dnia 22 października 2021 r., na podstawie art. 15 zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Materialnoprawną podstawą decyzji wydanej w rozpoznawanej sprawie były: przepis art. 31zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., powoływanej dalej jako "ustawa COVID-19") i § 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek epidemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 371, powoływanego dalej jako "rozporządzenie z 26 lutego 2021 r.). Zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Stosownie do § 10 ust. 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Powodem odmowy przyznania stronie skarżącej zwolnienia z opłacenia należnych składek za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r., przy spełnieniu pozostałych warunków, o których mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. było podanie we wniosku z dnia 30 kwietnia 2021 r. kodu PKD 90.01.Z jako przeważającej działalności gospodarczej niezgodnego z kodem ujawnionym w rejestrze REGON (kod PKD 94.99.Z). W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, wydanie wobec strony skarżącej decyzji odmownej, było co najmniej przedwczesne. Biorąc pod uwagę zarówno zgromadzony w sprawie materiał dowodowy znajdujący się w przekazanych do tut. Sądu aktach administracyjnych, wyjaśnienia i dowody strony skarżącej składane w toku postępowania administracyjnego i jak i przedstawioną przez ZUS w zaskarżonej decyzji argumentację, Sąd nie jest w stanie podzielić prawidłowości twierdzeń ZUS, jakoby strona skarżąca nie spełniła wszystkich warunków do przyznania jej pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek na podstawie § 10 ust. 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. i ustawy COVID-19. Jak już wcześniej zasygnalizowano, w zaskarżonej decyzji odmowę przyznania pomocy uzasadniono tym, że strona skarżąca we wniosku z dnia 30 kwietnia 2021 r. wskazała na prowadzenie "przeważającej działalności gospodarczej" oznaczonej kodem PKD 90.01.Z, który to kod nie jest zgodny z rejestrem REGON. Kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020 r. tj. 94.99.Z nie uprawnia do zwolnienia z opłacanych składek. Z analizy akt administracyjnych przekazanych do Sądu wynika, że ZUS wydając decyzję odmowną z dnia 5 maja 2021 r. oparł się na odpisie z rejestru REGON, w którym jako przeważająca działalność figuruje kod PKD 94.99.Z (Działalność pozostałych organizacji gdzie indziej niesklasyfikowana). ZUS dysponował w dacie podjęcia decyzji odpisem pełnym z KRS (informacja odpowiadająca odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców) aktualnym na dzień 5 maja 2021 r. z którego jednoznacznie wynika, że przeważająca działalność strony skarżącej to "Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych" oznaczona kodem PKD 90.01.Z, a więc takim samym kodem jaki został wskazany we wniosku RDZ-B7. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy z dnia 18 maja 2021 r., strona skarżąca wyjaśniła m.in, że prowadzi działalność statutową jak i działalność gospodarczą i w związku z tym wpisana jest do Rejestru Stowarzyszeń jak i Rejestru Przedsiębiorców, a w tym ostatnim widnieje jako przedmiot przeważającej działalności "Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych" sklasyfikowana pod kodem PKD 90.01.Z, która to działalność uprawnia do uzyskania wnioskowanego zwolnienia. Do wniosku strona skarżąca dołączyła odpis z KRS (Rejestru Przedsiębiorców), w którym ujawniono w Dziale 3 jako przedmiot przeważającej działalności strony skarżącej jako przedsiębiorcy (pomoc w ramach Tarczy adresowana jest przecież do przedsiębiorców) kod PKD 90.01.Z. Z ustaleń faktycznych dokonanych w oparciu o dokumenty przedstawione przez stronę skarżącą wynika, że powyższy kod PKD został ujawniony w KRS w dniu 27 listopada 2020 r. (postanowienie Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie, XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 27 listopada 2021 r. sygn. akt KR.XI NS-Rej.KRS/29318/20/487). Brzmienie § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. w brzmieniu obowiązującym w sprawie, wskazuje na to, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca na dzień 30 listopada 2020 r. faktycznie prowadziła działalność w zakresie objętym rozporządzeniem z dnia 26 lutego 2021 r., co formalnie potwierdził wpis w KRS. W tym miejscu należy dodatkowo zauważyć, że z brzmienia przepisów ustawy COVID-19 jak i przepisów wykonawczych wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż). Treść przepisu wskazuje, że omawiana ulga przysługuje przedsiębiorcom rzeczywiście prowadzącym określoną działalność. Jest w nim bowiem mowa o "płatniku składek prowadzącym działalność". Nie budzi wątpliwości, że strona skarżąca w ramach Fundacji prowadziła również działalność gospodarczą o kodzie PKD, który uprawniał ją do uzyskania zwolnienia od opłacania składek. W sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w CEDIG/REGON, a faktycznie wykonywaną działalnością (potwierdzoną wpisem w KRS), pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności, a jeżeli ZUS uważał inaczej powinien szczegółowo swoje stanowisko przedstawić w zaskarżonej decyzji. W tym miejscu należy również przypomnieć, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej "k.p.a."), art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, czy także art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19 mają zastosowanie przepisy k.p.a. Przepis art. 77 § 1 k.p.a. stanowi, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien więc być kompletny, to jest dotyczący wszelkich okoliczności faktycznych, które mają istotne znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.). Z kolei art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. nakazuje, by decyzja administracyjna zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne. W myśl art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem decyzji, bowiem przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do rozstrzygnięcia. Ponadto, odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a. Uzasadnienie decyzji powinno umożliwiać kontrolę poprawności jej rozstrzygnięcia, w tym również przez sąd administracyjny, który nie zastępuje organu w podaniu motywów uzasadnienia decyzji o oznaczonej treści. W decyzji z dnia 19 lipca 2021 r. ZUS de facto powtórzył argumentację zawartą we wcześniejszej decyzji i w sposób wyjątkowo oszczędny odniósł się do przedstawionych wyżej okoliczności faktycznych niniejszej sprawy jak również wyjaśnień strony skarżącej oraz dowodów przez nią przedstawionych. Szczególnie tych, w których strona skarżąca przedstawia skalę prowadzonej działalności gospodarczej. Przedstawione dane w sposób oczywisty podważają lakoniczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji, że "fundacje jeżeli prowadzą działalność gospodarczą, to nie są typowymi uczestnikami życia gospodarczego. W przypadku tych podmiotów działalność gospodarcza posiada charakter głównie akcesoryjny względem ich standardowej działalności (oraz podstawowych źródeł finansowania). W związku z tym nie ma znaczenia, że w KRS Stowarzyszenie czy Fundacja ma wpisany PKD, który uprawnia do otrzymania pomocy". W kontekście przywołanych wyżej przepisów procesowych, Sąd doszedł do przekonania, że zarówno zgromadzony materiał dowodowy (znajdujący się w aktach), jak i uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji wydanej w kontrolowanej sprawie narusza art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a., w stopniu który mógł mieć istotny wpływ na jej wynik. Obowiązkiem ZUS było szczegółowe odniesienie się do dowodów przedstawionych w postępowaniu wszczętym wnioskiem strony skarżącej, w uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a nie skoncentrowanie się wyłącznie na zapisach w rejestrze REGON. Zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowisko ZUS, czyni bezprzedmiotowym i pozornym składanie jakikolwiek dodatkowych dowodów i wyjaśnień, skoro w wydanej później decyzji, dowody te są de facto całkowicie ignorowane i nie mają żadnego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Dokonując zatem kontroli zaskarżonej decyzji wskazać należy na uchybienie proceduralne ZUS, które skutkowało tym, że uzasadnienie rozstrzygnięcia - tak w zakresie uzasadnienia faktycznego i uzasadnienia prawnego - musiałby przejąć sąd administracyjny. Tymczasem, zasadą postępowania sądowoadministracyjnego jest, że sąd administracyjny nie ma kognicji do merytorycznego rozpatrywania sprawy administracyjnej i formułowania uzasadnienia rozstrzygnięcia, a tylko do kontroli prawidłowości działań organu na podstawie kryterium legalności. Sporządzenie prawidłowego uzasadnienia jest więc nie tylko wymogiem formalnym, wynikającym wprost z brzmienia art. 107 § 1 i 3 k.p.a. - ale także ma istotne znaczenie merytoryczne. Przedstawienie toku rozumowania organu administracyjnego wpływa na kontrolę rozstrzygnięcia w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji, nie spełnia wymogów określonych powyższymi przepisami. Zaprezentowany w wydanych w sprawie decyzji, sposób uzasadnienia nie spełnia ustawowych kryteriów, co uniemożliwia sądowi ocenę prawidłowości i legalności działań ZUS. Aby rozstrzygnąć sprawę Sąd musiałby najpierw opisać jej stan faktyczny ustalony na podstawie dokumentów i wniosków strony skarżącej oraz przedstawionych dowodów, dokonać faktycznie ustalenia stanu faktycznego a następnie dokonać jego subsumpcji pod mające zastosowanie w sprawie przepisy, których treść nie jest oczywista i jednoznaczna. Przyjęty na tle wykładni tych przepisów pogląd musiałby też zostać połączony ze stosowną argumentacją. To jednak - jak wyżej wskazano - nie jest rolą sądu administracyjnego. Rozpatrując wniosek strony skarżącej o ponowne rozpatrzenie sprawy, ZUS będzie zobowiązany uwzględnić stanowisko przedstawione w niniejszym wyroku i wydać stosowne rozstrzygnięcie z uzasadnieniami odpowiadającymi wymogom art. 107 § 3 k.p.a. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.