I SA/Kr 1257/07

Sygn. akt I SA/Kr 1257/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 kwietnia 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: NSA Józef Gach (spr), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2008r., sprawy ze skargi A. K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku od spadków i darowizn, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 100,00 zł (sto złotych). Zaskarżoną decyzją - po rozpatrzeniu zażalenia - odmówiono zmiany postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...]nr[...], uznającego stanowisko przedstawione przez A.K. we wniosku z dnia[...]03.2007 r. o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego za nieprawidłowe. Decyzja ta i postanowienie zostały wydane w następującym stanie faktycznym: A. K., zamieszkała na terenie Polski, nabyła po zmarłym w dniu 22.12.2006 r. mężu własność rzeczy i praw majątkowych. W związku z tym zwróciła się do organu I instancji z pytaniem czy będzie do niej miało zastosowanie zwolnienie podatkowe określone w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r., nr 142, poz. 1514 ze zm.), zwanej dalej "u.p.s.d.". Jej zdaniem odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 222, poz. 1629), zwanej dalej "ustawą o zmianie u.p.s.d.", do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12.05.2006 r. stosuje się art. 4 ust. 4 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2007 r. Przepis ten zaś stanowi, że zwolnienia określone w ust. 1 i w art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa. Z kolei według art. 4 a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zwolnienie w nim określone obejmuje nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych min. w drodze dziedziczenia przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą to nabycie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. Zdaniem organu I instancji art. 4 ust. 4 u.p.s.d. nie przesądza o stosowaniu z mocą wsteczną przepisów określających zwolnienia podatkowe, tj. art. 4 ust. 1 i art. 4 a. Art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie u.p.s.d. stanowi, że "Do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3". Wynika z niego, że co do zasady przepisy u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r. stosuje się do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych do tej daty. Z kolei ust. 2 i 3 tego samego artykułu zawierające wyjątki od tej zasady nie wymieniają art. 4 ust. 1 i art. 4 a. Oznacza to, że przepisy te w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2007 r. stosuje się do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych od tej daty. Organ II instancji podzielając uzasadnienie rozstrzygnięcia organu I instancji zwrócił jeszcze uwagę na to, że art. 4 ust. 4 u.p.s.d. zarówno przed zmianą, jak i po zmianie, określa jedynie podatników, którzy korzystają ze zwolnień podatkowych, z tym że po zmianie czyni to w sposób zupełny. Przed zmianą część tych podatników określało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz.U. nr 73, poz. 506). Ze stanowiskiem organu II instancji A. K. nie zgodziła się i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w którym podtrzymała stanowisko, że skoro nabyła rzeczy i prawa majątkowe w drodze dziedziczenia w dniu 22 grudnia 2006 r., a więc po dniu 12 maja 2006 r. i w momencie nabycia tego majątku posiadała obywatelstwo polskie i miała miejsce zamieszkania na terytorium RP, to po stwierdzeniu przez sąd postanowieniem nabycia przez nią spadku po mężu i zgłoszeniu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 1 miesiąca od dnia uprawomocnienia się tego postanowienia nabycia rzeczy i praw majątkowych składających się na ten spadek, będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 4 a u.p.s.d. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W wyroku z dnia 3.12.2007 r., sygn. akt I SA/Bd 658/2007, Lex nr 323525, WSA w Białymstoku zajął stanowisko, iż z "treści u.p.s.d. w "nowym" brzmieniu, do której odsyła art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie u.p.s.d., wynika, że wsteczne obowiązywanie nie dotyczy "starych", lecz "nowych" przepisów dotyczących zwolnień podatkowych. Artykuł 4 ust. 4 wprost odsyła do ust. 1 art. 4 oraz art. 4a u.p.s.d. W ten sposób na okres po dniu 12 maja 2006 r. nastąpiło rozciągnięcie stosowania przepisów dotyczących "nowych" zwolnień w stosunku do podmiotów wymienionych w art. 4 ust. 4 ustawy. Choć zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie tej ustawy, stosuje się przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., to jednak stosowanie następuje z zastrzeżeniem ust. 2. Ten ostatni przepis ustanawia odstępstwo od reguły wynikającej z art. 3 ust. 1". Sąd w niniejszym składzie podziela powyższe stanowisko. Art. 4 ust. 4 u.p.s.d. jest przepisem, który zawiera tylko część normy prawnej. Reszta tej normy znajduje się w przepisach, do których ten przepis odsyła, tj. w art. 4 ust. 1 względnie art. 4a u.p.s.d. Oznacza to, że sam art. 4 ust. 4 u.p.s.d. nie może być stosowany z mocą wsteczną. Zatem przepis ten musi być stosowany łącznie z art. 4 ust. 1 względnie ust. 4 a u.p.s.d., który został dodany przez ustawę o zmianie u.p.s.d. To z kolei oznacza, że art. 4 ust. 4 u.p.s.d. może być stosowany z mocą wsteczną łącznie z art. 4 a u.p.s.d. Gdyby ustawodawca chciał postąpić inaczej to z pewnością dałby temu odpowiedni wyraz, choćby na przykład przez dokonanie odpowiedniego zapisu w art. 3 ust. 2 ustawy o zmianie u.p.s.d., tj. polegającego na zamieszczeniu na końcu tego przepisu zastrzeżenia, iż art. 4 ust. 4 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. nie działa wstecz w części w jakiej odsyła do art. 4 a u.p.s.d. Wówczas nie byłoby wątpliwości, iż art. 4 ust. 4 u.p.s.d. działa wstecz tylko w części w jakiej odsyła do art. 4 ust. 1 u.p.s.d. Ten przepis występuje bowiem również w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Podobnie przedstawiałaby się też kwestia stosowania ulgi podatkowej z art. 16 ust. 1 u.p.s.d., gdyż ust. 2 tego samego artykułu odsyła do art. 4 ust. 4 u.p.s.d. W tym stanie sprawy rozstrzygnięcia organów podatkowych oparte na odmiennej interpretacji powołanych przepisów prawa materialnego naruszają to prawo. Z tego względu Sąd działając na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis.