I SA/Kr 1261/12

Sygn. akt I SA/Kr 1261/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 października 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2012 r., sprawy ze skarg K.P., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 23 maja 2012 r. Nr [...],[...],[...],[...],[...], w przedmiocie podatku od środków transportowych, I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonywane do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 3 824 zł (trzy tysiące osiemset dwadzieścia cztery złote). Decyzjami z dnia 20 grudnia 2011 r., Nr [...Prezydent Miasta określił K. P. wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za pojazdy o numerach rejestracyjnych[...], [...], [...], [...],[...] oraz [...]za lata 2007-2011r. W uzasadnieniu wskazano, iż w dniu 5 lipca 2011 r. do organu podatkowego wpłynął wniosek K. P. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty deklaracji na podatek od środków transportowych za wskazane lata. We wniosku podano, że nadpłata w podatku od środków transportowych wyniknęła z faktu, że zarówno pojazd ciężarowy, przyczepa jak i autobus przeznaczone do nauki jazdy z racji ich funkcji są pojazdami specjalnymi. Powyższe determinowane jest koniecznością odpowiedniego dostosowania ich nadwozia, jak i wprowadzenia dodatkowego wyposażenia, a także wymogiem przeprowadzenia dodatkowych badań technicznych. W konsekwencji pojazdy te są z mocy prawa zwolnione od podatku od środków transportowych. W ocenie organu przedmiotowe pojazdy nie były zarejestrowane jako pojazdy specjalne. Dodatkowo w ich dowodach rejestracyjnym figurowała adnotacja, iż są one przystosowane do nauki jazdy. (dowód: pismo wewnętrzne 204/2011 z dnia 15 listopada 2011 przesłane przez Wydział Ewidencji i Kierowców Urzędu Miasta) W dalszej części uzasadnienia decyzji organ stwierdził, iż wpis w dowodzie rejestracyjnym dotycząc rodzaju samochodu ma charakter konstytutywny. Jego treść ma istotne (rozstrzygające) znaczenie z punktu widzenia kwalifikowania pojazdu samochodowego, jako określonego rodzaju środka transportowego stanowiącego przedmiot opodatkowania podatkiem od środków transportowych w rozumieniu ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Żadnego wpływu na ocenę prawnopodatkowych konsekwencji wpisu oraz na jego treść nie ma uczyniona w dowodzie rejestracyjnym adnotacja z której wynika, że pojazd wykorzystywany jest do nauki jazdy. Nie weryfikuje ona bowiem w żadnym razie, ani tym bardziej nie niweczy skutków prawnych (w tym również skutków prawnopodatkowych) wpisu określającego rodzaj pojazdu. Podkreślono, iż sama modernizacja pojazdu w celu przekształcenia go w pojazd specjalny, bez zmiany danych dotyczących rodzaju pojazdu w dowodzie rejestracyjnym, nie powoduje, że samochód ciężarowy staje się pojazdem specjalnym, zwolnionym z podatku od środków transportowych, a dowód rejestracyjny jako urzędowy dokument, sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ administracji publicznej stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Dane dotyczące rodzaju pojazdu muszą zostać umieszczone przez organ rejestrujący - właściwego starostę - w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Dopiero wówczas posiadają walor danych zawartych w dokumencie urzędowym, a zatem korzystają z domniemania zgodności z prawdą. Odwołania od powyższych decyzji złożył K. P., zarzucając naruszenie art. 2 pkt 36 ustawy - Prawo o ruchu drogowym poprzez jego błędną wykładnię. Wskazał, że zgodnie z powołanym przepisem ustawy Prawo o ruchu drogowym podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany pojazd do kategorii pojazdów specjalnych jest wykonywanie funkcji, która powoduje konieczność dostosowania jego nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia. Odwołujący zakwestionował wiążący dla organu podatkowego charakter wpisu w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, wskazując na orzecznictwo sądów administracyjnych. Podniósł , iż we wzorze decyzji o rejestracji pojazdu (załącznik do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2011r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów) nie przewidziano odrębnego oznaczenia dla pojazdów specjalnych. O tym, czy pojazd korzysta ze zwolnienia od środków transportowych jako pojazd specjalny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, decyduje wyłącznie to, czy mieści się on w definicji z art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Okoliczność, czy pojazd korzysta ze zwolnienia od podatku od środków transportowych jako pojazd specjalny, w ocenie odwołującego, powinna być ustalona przy zachowaniu reguł postępowania dowodowego. Dla rozstrzygnięcia sprawy konieczna jest ocena, czy świetle definicji art. 2 pkt 36 ustawy , tak co do specjalnej funkcji, jak i jej związku z dostosowaniem nadwozia względnie wyposażenia, przedmiotowe pojazdy są pojazdami specjalnym. W ocenie odwołującego, pojazdy przeznaczone do nauki jazdy są pojazdami specjalnymi z racji ich funkcji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 23 maja 2012 r. Nr od [...] do [...], działając w oparciu o art. 8, art. 9, art. 10, art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), Uchwałę Rady Miasta Krakowa nr XXVII/346/07 z dnia 21 listopada 2007 r. w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych (Dz.U. Województwa Małopolskiego z dnia 10 grudnia 2007 r., nr 894, poz. 5971 oraz z dnia 22 października 2008 r. r., nr 696, poz. 4853) oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy zaskarżone decyzje. W uzasadnieniu podzielając stanowisko organu I instancji, organ odwoławczy wskazał, że samochody ciężarowe będące własnością strony - przystosowane do nauki jazdy - posiadają wszystkie cechy konstrukcyjne pojazdów stworzonych do pierwotnego zastosowania zgodnie ze świadectwem homologacji, a zastosowane zmiany konstrukcyjne mają jedynie charakter podnoszący ich właściwości o prowadzenie funkcji dydaktycznych. Przeróbki w żadnym stopniu nie ograniczają ich właściwości pierwotnych, a umożliwiają jedynie częściowe przejęcie kontroli nad pojazdem przez osobę nadzorującą czy prowadzącą szkolenie. Zadaniem pojazdu do nauki jazdy jest umożliwienie przyszłemu kierowcy poruszanie się pojazdem, który w żadnym stopniu nie odbiega swymi właściwościami od pojazdu, na poruszanie się którym przyszły kierowca nabiera uprawnień - zatem pojazd ten nie może być traktowany jako pojazd specjalny. W związku z tym Kolegium uznało, że będące własnością strony pojazdy nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego z podatku od środków transportowych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skargach na powyższe decyzje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie K. P. zarzucił naruszenie art. 2 pkt 36 ustawy - Prawo o ruchu drogowym poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie, pojazd służący do nauki jazdy nie jest pojazdem specjalnym. W uzasadnieniu skargi wskazano, że konieczne jest odróżnienie konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu będącego pojazdem ciężarowym od jego faktycznego wykorzystania. O ile samochód ciężarowy czy autobus przeznaczony do nauki jazdy może teoretycznie służyć do przewożenia osób lub ładunków, to jednak nie każdy autobus czy samochód ciężarowy może być wykorzystywany do nauki jazdy. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym za ukształtowaną należy uznać linię orzeczniczą, zgodnie z którą o tym, czy pojazd może korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportowych jako pojazd specjalny, decyduje tylko i wyłącznie to, czy spełnia on przesłanki określone w definicji z art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Bez znaczenia jest natomiast , jaki zapis klasyfikacyjny został umieszczony w jego dowodzie rejestracyjnym W ocenie skarżącego pojazdy przeznaczone do nauki jazdy są pojazdami specjalnymi z uwagi na ich szczególną funkcję, która powoduje, że konieczne staje się dostosowanie ich nadwozia i wprowadzenie specjalnego wyposażenia. W oparciu o powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów. W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało w całości dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wnosiło o oddalenie skarg. Postanowieniem z dnia 25 października 2012r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy wynikające z w/w decyzji, sygn. akt od I SA/Kr 1261/12 do I SA/Kr 1265/12, w celu łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Kr 1261/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Skargi są uzasadnione. Istota rzeczy w kontrolowanych sprawach sprowadza się do kwestii, czy opodatkowane pojazdy , wykorzystywane przez stronę do nauki jazdy są pojazdami specjalnymi w znaczeniu przypisanym temu pojęciu przez art. 12 ust 1 p. 2 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 2 p 36 ustawy z 20.06.1997 r. Prawo o ruchu drogowym. Pozytywna odpowiedź na to pytanie implikuje powoływane przez skarżącego zwolnienie podatkowe. Sąd rozstrzygając przedmiotową kwestię nie może abstrahować od istniejącego już dorobku orzeczniczego w tym zakresie , przeciwnie dorobek ów , zgodnie z postulatem dążenia do jednolitości orzecznictwa sądowego stanowić musi istotny punkt odniesienia. Jest to tym bardziej uprawnione , że w realiach sprawy zauważalne jest ukształtowanie się jednolitej linii orzeczniczej.( np. wyroki NSA z 13.01.2011 r. sygn. akt. II FSK 1599/09, z 20.01. 2011 r. sygn. akt II FSK 1914/09) Wedle wyrażanych tam poglądów o tym, czy pojazd korzysta ze zwolnienia od podatku od środków transportowych, jako pojazd specjalny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. decyduje wyłącznie to, czy mieści się on w definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Ta okoliczność powinna być ustalona przy zachowaniu reguł postępowania dowodowego przez organ podatkowy. Nieuprawniony jest przy tym pogląd organów , jakoby o przynależności pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych decydował organ rejestrujący , poprzez wpis w dowodzie rejestracyjnym określający rodzaj środka transportowego. Zauważyć bowiem należy , że art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odwołuje się do pojęcia pojazdu specjalnego "w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym". Tymczasem żaden przepis nie upoważnia organu rejestrującego do rozstrzygnięcie, czy rejestrowany pojazd zalicza się do kategorii pojazdów specjalnych w rozumieniu art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Brak takiego przepisu zarówno w powołanym przez organy podatkowe rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 27.09.2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu..., jak i w rozporządzeniu tegoż Ministra z 22.07.2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów. Rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji, Obrony Narodowej, Finansów oraz Sprawiedliwości z dnia 24.11.2004 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów specjalnych uwzględniało zgodnie z wolą ustawodawcy (art. 66 ust. 7 i ust. 8 pkt 4 Prawa o ruchu drogowym) przeznaczenie pojazdów oraz sposób ich wykorzystania. Oznacza to, że kwalifikacja pojazdu do kategorii specjalnych nie następowała na podstawie przepisów tego rozporządzenia. Także we wzorze decyzji o rejestracji pojazdu stanowiącym załącznik do przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22.07.2002 r. nie przewidziano odrębnego oznaczenia dla pojazdów specjalnych. Wobec powyższego nie sposób przyjąć, że o rodzaju pojazdu decyduje wpis w dowodzie rejestracyjnym. Podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany pojazd do kategorii pojazdów specjalnych jest wykonywanie specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia. Oczywiście nie każdy pojazd ciężarowy ( czy autobus ) może być wykorzystywany do nauki jazdy, ale tylko taki, który spełnia określone wymagania techniczne. Z kolei z art. 81 ust.8 pkt.3 ustawy Prawo o ruchu drogowym wynika, iż pojazd do nauki jazdy podlega dodatkowemu badaniu technicznemu. Minister Infrastruktury wydał w tym zakresie rozporządzenie z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie zakresu i sposobu przeprowadzania badań technicznych pojazdów oraz wzorów dokumentów stosowanych przy tych badaniach. § 3 ust 1 pkt. 10 tego aktu wykonawczego określa zakres badania technicznego w tego rodzaju pojazdach w odniesieniu do badania dodatkowego i okresowego. Z kolei rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia w § 43 zawiera regulację, w myśl której pojazd silnikowy przeznaczony do nauki jazdy i egzaminowania, z zastrzeżeniem ust. 2, powinien być wyposażony w: 1) przyrząd kontrolny - tachograf samochodowy; przepis stosuje się do pojazdów wymienionych w ust. 4 pkt 5-8 i 11; czyli między innymi samochodów ciężarowych w zakresie danej kategorii prawa jazdy: C i C1; 2) układ hamulcowy posiadający urządzenia przeciwblokujące koła jezdne; przepis stosuje się do pojazdów wymienionych w ust. 4 pkt 5-8 i 11, czyli między innymi samochodów ciężarowych w zakresie danej kategorii prawa jazdy: C i C1; 3) dodatkowy pedał hamulca roboczego, który umożliwia przejęcie sterowania układem hamulcowym; 4) dodatkowe lusterka zewnętrzne: prawe i lewe; 5) dodatkowe lusterko wewnętrzne; 6) ogrzewaną tylną szybę; przepis stosuje się do samochodu osobowego; 7) apteczkę doraźnej pomocy oraz 8) ogumione koło zapasowe. W ust. 4, w punktach 5-6 tego przepisu wskazano nadto dodatkowe warunki , jakim winny odpowiadać samochody przeznaczone do nauki jazdy i egzaminowania w zakresie danej kategorii prawa jazdy: C i C1. Istotnym elementem pojazdu specjalnego jest przeznaczenie pojazdu, które określono od strony pozytywnej. Chodzi zatem o takie pojazdy, w których ze względu na to, że przeznaczone są do wykonywania specjalnej funkcji, konieczne staje się dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia. Taki samochód podlega specjalnym reżimom zarówno w zakresie dodatkowego wyposażenia nadwozia, jak i dodatkowych badań technicznych, z punktu widzenia funkcji, jaką ma pełnić. Tą jest niewątpliwie nauka jazdy Biorąc powyższe pod uwagę, należy rozróżnić konstrukcyjne przeznaczenie pojazdu, który jest samochodem ciężarowym ( autobusem ) od jego faktycznego wykorzystywania przez skarżącego. O ile bowiem samochód ciężarowy, czy autobus przystosowany do nauki jazdy może służyć także przewożeniu ładunków, lub osób to jednak nie każdy taki samochód może być wykorzystany do nauki jazdy. Bez spełnienia dodatkowych warunków, o których była wyżej mowa jest to zupełnie niemożliwe. Zwrócić trzeba uwagę, iż również przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów posługują się pojęciem pojazdu przystosowanego do nauki jazdy, spełniającego wymagania określone w przepisach w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia - w zakresie każdej z kategorii prawa jazdy określonej w zaświadczeniu o wpisie do rejestru działalności regulowanej będącej zakresem szkolenia / §3 ust.1 pkt. 3/. ( tak : wyrok WSA w Lublinie z 5.12.2007 r. , sygn. akt I SALu 533/07 ) W ocenie sądu w świetle przywołanych wywodów i definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym tak w aspekcie specjalnej funkcji, jak i związku z dostosowaniem nadwozia względnie wyposażenia przedmiotowe pojazdy są pojazdami specjalnymi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organów będzie uwzględnienie przedstawionej wyżej interpretacji prawa materialnego. Z tych względów, uznając, że zaskarżone decyzje , jak i poprzedzające je decyzje organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, na skutek błędnej jego wykładni sąd na orzekł jak w sentencji wyroku podstawie art. 145§1 pkt.1 lit. a w zw. z art. 135 ustawy o p.p.s.a. , o kosztach rozstrzygając w oparciu o art. 200 tejże.