I SA/Kr 1293/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Dąbek Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Sędzia WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu w dniu 17 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi Z. P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2009r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 1.200 zł (jeden tysiąc dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Z. P. od 6 kwietnia 2009 r.. prowadził samodzielną działalność gospodarczą zarejestrowaną pod nazwą Firma Remontowo-Budowlana "P." Z. P. z siedzibą w P. Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez Skarżącego było wykonywanie robót budowlanych. Działalność ta była opodatkowana na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych. Od 10 kwietnia 2009 był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2014 r. nr [...] wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia należnego zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2009 r. Podstawą wszczęcia postępowania było niezaewidencjonowanie przychodu za rok 2009. Ustaleń tych dokonano po przeprowadzeniu kontroli na podstawie upoważnienia Nr [...] z dnia 5 kwietnia 2013 r. wszczętej w związku z informacją o pracach budowlanych wykonywanych przez Skarżącego Z. P. na rzecz Pani J. F. – C. zamieszkałej w W. przy ul. [...]. W ich wyniku zgromadzono materiał dowodowy wskazujący na to, że w okresie od czerwca 2009 r. do sierpnia 2009 r. Skarżący wykonał usługi budowlane na rzecz J. F.-C., za co otrzymał kwotę 32.965,00 zł., wypłaconą w trzech transzach. Kierując się ustaleniami poczynionymi w trakcie kontroli oraz po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. przyjął, iż niewykazany przez Skarżącego Z. P. za 2009 r. przychód do opodatkowania wynosi 30.808,42 zł netto - w tym uzyskany czerwcu 2009 r. - 7.443,93 zł oraz w sierpniu 23.364,49zł. W związku z powyższym Organ podatkowy uznał księgę podatkową - ewidencję ryczałtową za nierzetelną za czerwiec i sierpień 2009 r. i nie uznano jej za dowód za ten okres, jednocześnie odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zebranymi w toku postępowania podatkowego, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Konsekwencją powyższego było ustalenie zobowiązania w podatku zryczałtowanym za 2009 r. na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, które Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. dokonał decyzją z dnia 17 kwietnia 2015 r. nr [...]. Ustalił wysokość zobowiązania podatkowego od niezaewidencjonowanego przychodu w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2009 rok w kwocie 8001,00 zł W dniu 4 maja 2015r. Z. P. złożył od ww. decyzji odwołanie, wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postepowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji, Podatnik zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, (zwanej dalej O.p.), poprzez brak dokładnego oraz wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, poprzez ustalenie okoliczności w sprawie na podstawie niepełnego materiału dowodowego i zebranego dodatkowo w sposób wadliwy. Podatnik zarzucił także naruszenie art.191 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów w sprawie z przekroczeniem zasady swobodnej oceny skutkujące przyjęciem, że w 2009 r. odwołujący się wykonywał prace budowlane na rzecz Pani J. F.-C. Ponadto Pan P. zarzucił naruszenie art. 124 O.p. poprzez przyjęcie założenia, że rozpoznawana sprawa ma charakter analogiczny jak sprawa z 2010 r. dotycząca usług na rzecz Pani S. K. oraz naruszenie art. 127 O.p. poprzez oparcie się na ocenie części dowodów dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej i nie dokonanie własnej oceny w tym zakresie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, uznając podnoszone zarzuty za niezasadne. Na ww. decyzje, Z. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zawarł wyłącznie zarzuty naruszenia prawa procesowego, tj.: - art. 191 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów zgromadzonych w sprawie z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, skutkującej przyjęciem, że w 2009r. Skarżący wykonywał prace budowlane na rzecz J. F.- C., - art. 127 O.p. w zw. z art. 233 § 1 ust.2 lit. a ( w skardze zamiast "a" jest "1") O.p. poprzez nieuchylenie decyzji Organu I instancji, podczas gdy w sposób rażący naruszono zasadę dwuinstancyjności postępowania, z uwagi na oparcie decyzji na ocenie dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej i poprzestanie jedynie na obronie stanowiska Organu I instancji , - art. 124 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p., poprzez niedostateczne wyjaśnienie Skarżącemu zasadności wydanej decyzji i niewystarczające uzasadnienie dokonanej oceny dowodów, - art. 187 § 1 w związku z art. 122 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w całości materiału dowodowego, polegające na nieustaleniu okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia w szczególności nieustaleniu czy brat oraz zięć Skarżącego wykonywali sporne prace oraz, czy możliwe było otrzymanie za te prace wynagrodzenia w kwocie 32.965 zł, jak również polegające na przeniesieniu ciężaru dowodu niewykonywania spornych prac na Skarżącego. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, Skarżący podał, że ustalenie okoliczności kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy nastąpiło w głównej mierze w oparciu o treść zeznań świadka – J. F.-C. Zdaniem Skarżącego przyznanie tym zeznaniom waloru wiarygodności nastąpiło z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, z uwagi na treść wyjaśnień Skarżącego oraz zeznań świadków T. O., L. F. oraz J. P., które stoją w sprzeczności z zeznaniami J. F.-C. Skarżący zaprzeczył, jakoby miał wykonywać przedmiotowe prace, zaś ww. świadkowie zgodnie zeznali, że nie znają J. F.-C. oraz, że nie wykonywali na jej rzecz żadnych prac w 2009 roku. Zdaniem Skarżącego nie sposób przyjąć w ślad za organami, że świadkowie T. i M. S. stanowili wiarygodne źródło dowodów w sprawie. W pierwszym rzędzie wskazał, że świadkowie ci nie mogli mieć pewności, co do tożsamości Skarżącego, skoro jak zeznała M. S., Skarżący miał się jej nie przedstawiać i miała nie znać jego danych personalnych. Również T. S. stwierdził, że jego kontakt ze Skarżącym miał być bardzo krótkotrwały i nie osobisty. Jak zaś wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, Państwo S. pozostają w bliskich kontaktach z J. F.-C., a zatem informacje w tym zakresie, świadkowie mogli posiadać wyłącznie od J. F. - C. Organ wskazał, że świadkowie J. P., L. F. oraz T. O., nie potwierdzili, że wykonywali przedmiotowe prace, ale także nie zaprzeczyli, że Skarżący je wykonywał. Samo jednak złożenie przez nich zeznań o niewykonywaniu prac poddaje w wątpliwość treść zeznań J. F.-C. oraz Państwa S., wg których ww. świadkowie również mieli wykonywać prace wraz ze Skarżącym. Treści zeznań tych świadków pozostają w oczywistej i niedającej się pogodzić sprzeczności. Co do faktu prowadzenia przez Skarżącego remontu własnego domu w okresie letnim 2009 roku, zeznania, świadków J. P., L. F., T. O. oraz J. S. potwierdziły, że remont był przez Skarżącego wykonywany w 2009 roku, jednak świadkowie z uwagi na znaczny upływ czasu nie są w stanie podać dokładnych dat jego prowadzenia przez Skarżącego. Zasady doświadczenia życiowego wskazują, że trudno jest oczekiwać od ww. świadków podania dokładnych dat remontu prowadzonego przez Skarżącego. Za zupełnie niewiarygodne należałoby więc uznać podanie przez świadków precyzyjnie dat prowadzenia remontu, który miał miejsce w cudzym budynku, 5 lat wcześniej. Dodatkowo Skarżący wyjaśnił, że brak jest sprzeczności w jego zeznaniach, złożonych w dniach 5 i 8 kwietnia 2013 roku. Należy wskazać, że na pytanie o to, czy w 2009 roku były wykonywane usługi na rzecz J. F.-C., Skarżący w dniu 8 kwietnia odpowiedział, że nie. Wynikało to z faktu, że Skarżący nie powiązał od razu tego nazwiska z nazwiskiem L. K. (tak, choć błędnie, Skarżący zapisał kontakt w swoim telefonie). Nieznaczna różnica fonetyczna, pomiędzy tymi dwoma nazwiskami spowodowała, że w pierwszej chwili Skarżący nie powiązał ze sobą tych dwóch osób i nie zorientował się, że pytanie dotyczy L. K. (jak w świadomości Skarżącego nazywał się mąż J. F.-C.). Należy także dodać, iż z uwagi na to, że w prowadzonej działalności, Skarżący miał kontakt z wieloma osobami, to nie można w świetle zasad doświadczenia życiowego oczekiwać, że zapytany o wykonywanie prac na rzecz J. F.-C., od razu doszedłby do wniosku, że pytanie dotyczy L. K., z którym rozmawiał 4 lata wcześniej. Skarżący podał także, że organ uznał, iż brak zdjęcia Skarżącego na jego wizytówce powodował niemożliwość podania ogólnych cech wyglądu Skarżącego przez Państwa S. bez osobistego kontaktu z nim. Przyjęcie takiego założenia dalece odbiega od zasad logiki i doświadczenia życiowego. Organ nie dostrzegł bowiem oczywistej możliwości przekazania tych danych Państwu S. przez J. F.-C. Skarżący dostrzegł także brak sprzeczności w wyjaśnieniach Skarżącego dotyczących ewentualnej korespondencji otrzymanej od J. F.-C. W pierwszej chwili Skarżący wprawdzie zaprzeczył, dodając jedynie po zastanowieniu, że być może taka korespondencja miała miejsce, jednak musiałby jeszcze to sprawdzić. Próżno doszukiwać się w treści takich wyjaśnień sprzeczności lub wywodzić z nich brak wiarygodności Skarżącego. Skarżący, zapytany o korespondencję sprzed kilku lat w pierwszej chwili mógł przecież nie przypomnieć sobie o takiej korespondencji. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 127 O.p. w zw. z art. 233 § 1 ust. 2 lit.a O.p. Skarżący stwierdza, że Organ I instancji w uzasadnieniu decyzji wydanej w niniejszej sprawie oparł się na ocenie dowodów w postaci zeznań świadków: J. P., L. F., T. O., S. J. oraz J. S., dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w związku ze złożeniem przez Skarżącego odwołania od decyzji w przedmiocie podatku VAT za 2009 rok. W tym zakresie Organ I instancji nie poczynił własnych rozważań i ocen, niezbędnych do należytego ustalenia stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonej decyzji. Zdaniem Skarżącego powyższe narusza art. 127 O.p., ponieważ przepis ten, przewidujący zasadę dwuinstancyjności, daje stronie prawo do niezależnego i wszechstronnego rozstrzygnięcia sprawy w dwóch instancjach. Nie sposób zaś mówić o niezależnym i wszechstronnym rozstrzygnięciu sprawy w sytuacji, gdy organ rozpoznający sprawę nie dokonuje własnych ocen dowodów, dowołując się wyłącznie do ocen dokonanych przez inny organ. Ponadto w uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 127 O.p., Skarżący wskazał, że nie może być uznane za zgodne z zasadą dwuinstancyjności, postępowanie organu, którego celem jest jedynie obrona rozstrzygnięcia podjętego przez organ I instancji, nie zaś ponowne, niezależne i bezstronne rozpoznanie sprawy skierowanej do organu w wyniku złożonego odwołania. W kwestii zarzutu naruszenia art. 124 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, Skarżący wskazał, że organ nie wyjaśnił należycie zasadności przesłanek, jakimi się kierował, ustalając stan faktyczny sprawy. W szczególności odmawiając wiarygodności i mocy dowodowej wyjaśnieniom Skarżącego oraz zeznaniom świadków. Nie sposób również uznać za zasadne wskazanie przesłanki oceny dowodów, w postaci okoliczności sprawy dotyczącej usług świadczonych w 2010 roku na rzecz S. K., wziąwszy pod uwagę, że w niniejszej sprawie ustalenie stanu faktycznego wiązało się z trudnościami. Zdaniem Skarżącego, Organ winien był wykazać się szczególną wnikliwością w analizie dowodów, jak również winien był w większym stopniu dać wyraz poczynionym przez siebie ustaleniom i ocenom, umożliwiając tym samym Skarżącemu zapoznanie się z nimi w dostatecznym stopniu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. Skarżący podkreślił, że sprzeczności w treści zeznań poszczególnych świadków nie zostały przez organ wszechstronnie rozpatrzone, w szczególności Organ nie rozstrzygnął wątpliwości, pomiędzy zeznaniami świadków w zakresie pomocy przy robotach budowlanych, jakiej miał Skarżącemu udzielać zięć oraz brat. Organ odmówił jedynie wiarygodności zeznaniom Skarżącego, natomiast w decyzji brak jest wyjaśnienia, czy również treść zeznań wszystkich wskazanych przez Skarżącego świadków jest zdaniem Organu nieprawdziwa. Ma to istotne znaczenie, ponieważ zeznania wskazanych przez Skarżącego świadków, potwierdziły, że ani żaden z zięciów Skarżącego, ani jego brat, nie wykonywali prac na rzecz J. F.-C., jak również że w 2009 roku w okresie letnim Skarżący wykonał remont własnego domu. Dodatkowo Skarżący wskazał, że organ nie wyjaśnił, czy mógł on za sporne prace rzeczywiście otrzymać wynagrodzenie w kwocie prawie 33.000 zł. Wskazał przy tym, że nawet w przypadku wykonywania prac w ciągu 6 tygodni, dniówka (po odliczeniu sobót i niedziel), wyniosłaby ponad 1.000 zł. Mając powyższe na uwadze, Skarżący wniósł o: - uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. W odpowiedziach na skargi, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy bądź z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji Organu I instancji w oparciu o wyżej wskazane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że naruszają one prawo w sposób powodujący konieczność wyeliminowania ich z porządku prawnego z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołać w tym kontekście na wstępie należy ogólne zasady postępowania podatkowego wedle których - zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej - obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Szczególnej wagi nabiera więc kwestia właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, które winno charakteryzować się kompletnością wyrażoną w art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ obowiązany jest zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie natomiast z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest stanowisko, że jeżeli wniosek dowodowy dotyczący istotnych okoliczności sprawy został złożony w toku postępowania podatkowego, organ podatkowy nie może żądania jego przeprowadzenia nie uwzględnić, skoro okoliczności, które miały być stwierdzone przez zgłoszone dowody, nie były stwierdzone za pomocą innych dowodów. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 stycznia 2002 r. (sygn. akt I SA/Ka 2164/00) możliwość przeprowadzenia dowodu jest podstawową gwarancją procesową (C.Kosikowski, H.Dzwonkowski, A.Huchla, Ordynacja podatkowa. Komentarz; Warszawa 2001, s. 451). Z tego względu istotna jest właściwa interpretacja przepisów obowiązujących w tym zakresie. Jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. W piśmiennictwie wskazuje się, że zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na zasadzie art. 188 Ordynacji podatkowej na ważne dla niej okoliczności, stanowi uchybienie przepisom postępowania podatkowego, oznaczające wadliwość decyzji (A. Hanusz; Zasada swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym oraz jej granice, Państwo i Prawo 2001, Nr 10, s. 64). Jednocześnie trzeba mieć na uwadze zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, w świetle której organ na podstawie zgromadzonych dowodów ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona czy nie. Zasada ta jest w pełni realizowana, jeżeli ocena jest oparta na całokształcie materiału dowodowego, przy czym wyprowadzone wnioski muszą być zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym. Zdaniem Sądu w stanie faktycznym sprawy organy podatkowe nie sprostały wymogom określonym w treści art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zaniechały bowiem podjęcia czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy skutkiem czego, wydanie decyzji nastąpiło w oparciu o niepełny materiał dowodowy, bez uprzedniego podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. To zaś czyni zasadnym zarzut naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W wydanej decyzjach przyjęto bowiem, że Skarżący wykonywał w okresie od czerwca do sierpnia 2009r. usługi remontowo-budowlane na rzecz J. F. – C., i chociaż ich nie zaewidencjonował, a zgłaszająca się do organów skarbowych zleceniodawczyni tych prac, nie posiada żadnego pisemnego dowodu choćby na przekazanie Skarżącemu gotówki, a dysponuje tylko jego wizytówką, to organy obydwu instancji uznały, że zebrane w sprawie dowody pozwalają na przyjęcie, iż rzeczywiście je wykonał. Jako podstawę ustalenia stanu faktycznego prowadzący postępowanie wskazali na następujący materiał dowodowy: * protokół z kontroli przeprowadzonej wobec Skarżącego przez pracowników Urzędu Skarbowego w L. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r., * protokół z czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu 5 kwietnia 2013r. u Skarżącego przez pracowników Urzędu Skarbowego w L., * pisma J. F.-C. z 22 listopada 2012 r. wraz z załącznikami * zeznania J. F. –C. z dnia 29 maja 2013 r. * zeznania Skarżącego z dnia 8 kwietnia 2013 r. oraz zastrzeżenia do protokołu kontroli z dnia 31 października 2013 r., * zeznania T. S. i M. S. (sąsiadów J. F.-C.) z 4 września 2013 r., * zeznania J. P. (brata Skarżącego) z 3 września 2014 r. * zeznania T. O. (zięcia Skarżącego) z 6 sierpnia 2014 r., * zeznania L. F. (zięcia Skarżącego) z 29 września 2014 r., * zeznania J. S. (sąsiada Skarżącego) z 6 sierpnia 2014 r., * zeznania S. J. (sąsiada Skarżącego) z 4 września 2014 r. Na tej podstawie ustalono, iż Z. P. wykonał na terenie nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] należącej do J. F.-C., roboty remontowo-budowlane. Prace miały być wykonywane w okresie od 15 czerwca do 24 sierpnia 2009 r., przy czym nie przez cały czas tylko z przerwami, a więc faktycznie przez około sześć tygodni tj. dwa tygodnie czerwca (15-24.06.2009 r.), dwa ostatnie tygodnie lipca (20.07-1.08.2009 r.) i znów ok. 2 tygodnie w sierpniu (10-24.08.2009 r.). W ocenie Sądu, zebrany przez organy materiał dowodowy w kontekście tego jak został rozpatrzony i oceniony, nie dawał podstaw do takich konstatacji. Właścicielka nieruchomości, która choć nie dysponowała, ani umową ze Skarżącym w tym zakresie, ani fakturą, rachunkiem, czy choćby potwierdzeniem odbioru gotówki będącej zapłatą za wykonane prace, podała szereg faktów dotyczących wykonania spornych usług, w tym dokładne dzienne daty ich wykonywania, przedłożyła dowody zakupu materiałów związanych z wykonywanym remontem, opisała wygląd osób, które wraz ze Skarżącym wykonywały te prace jako pracownicy (pomocnicy), a którymi mieli być brat Skarżącego i narzeczony córki, przy czym nie wskazała ich danych personalnych ani adresowych. Dla Sądu zadziwiającym było, że Pani J. F. C., będąca – jak wynika z akt – osobą, która przekroczyła 80 rok życia potrafiła bez powoływania się na żadne notatki podać z pomięci dokładne daty dzienne 3 okresów w których prace miały być wykonywane wraz z dokładną (co do złotówki) kwotą przekazanego Skarżącemu wynagrodzenia. Organ odbierając zeznania w tym zakresie nie zadał pytania o źródło tak precyzyjnych danych, których podanie po trzech latach prawdopodobnie także u młodego człowieka mogłoby powodować trudności. Organ natomiast przyjął te informacje bezkrytycznie wraz z datami wypłaty gotówki, wliczając wskazane w ten sposób kwoty do podstawy opodatkowania, bez żadnych dodatkowych czynności procesowych. Organ zaniechał też analizy przedłożonych przez J. F.-C. paragonów pod kątem uwiarygodnienia, czy w istocie opiewały one na zakup takich towarów, które potwierdzałyby zakres wykonanego remontu i zarazem wiarygodność zeznań zleceniodawczyni. Analizując natomiast racjonalność i rzetelność wskazanej wysokości wynagrodzenia również nie przeprowadzono żadnej analizy cen rynkowych tego rodzaju prac na jakie wskazywała zleceniodawczyni, ograniczając się jedynie do odniesienia ich do wynagrodzenia jakie Skarżący otrzymał od innej zleceniodawczyni, S. K., co do której istotnym i obiektywnym podobieństwem było to, że Skarżący tych prac także nie zaewidencjonował. Różnicą było zaś to, że tamta osoba posiadała pisemne dowody wykonywania zlecenia w tym przekazywania Skarżącemu gotówki. Fakt wykonania spornych usług przez Skarżącego – poza zeznaniami i pismami J. F.-C. - potwierdzały więc de facto jedynie zeznania jej sąsiadów tj. małżonków M. i T. S., którzy - co prawda - nie znali dokładnych szczegółów dotyczących zakresu wykonanych prac czy należnego za nie wynagrodzenia, lecz potrafili opisać wygląd osób wykonujących prace w sposób częściowo zbieżny z tym co zeznała właścicielka nieruchomości. To dało asumpt organom do przyjęcia, gdyby skarżący tam nie pracował opisanie wyglądu zewnętrznego przez te osoby nie byłoby możliwe. Tymczasem, przesłuchani w charakterze świadków J. P. (brat Skarżącego), L. F. i T. O. (zięciowie Skarżącego), nie potwierdzili, że uczestniczyli w wykonaniu przedmiotowych usług dla J. F.-C. i stwierdzili, że jej nie znają. Podstawowym argumentem organu w tym zakresie jest stwierdzenie, "że żaden z tych świadków nie potwierdził niewykonania przez Pana Z. P. usług dla Pani J. F.-C.". Organy podnoszą również, że Skarżący odmówił ujawnienia danych znajomych Skarżącego z L., którzy mieli polecić jego firmę Pani F.-C. Jeżeli jednak doszło do takiej odmowy, to organ miał możliwość inaczej wyjaśnić tą sprawę prosząc o podanie tych danych właścicielkę nieruchomości, gdyż według wyjaśnień Skarżącego były to osoby, które montowały u niej drzwi. (protokół przesłuchania kontrolowanego z 8 kwietnia 2013 r.) Dyrektor Izby Skarbowej nie zaprzeczał przy tym, że oparł się głównie na zeznaniach J. F.-C. i Państwa S. ponieważ osoby te składały zeznania pod odpowiedzialnością karną za składanie fałszywych zeznań i brak było podstaw, by uznać je za niewiarygodne tylko dlatego, że Skarżący się z nimi nie zgadza. Tej oceny Sąd nie mógł jednak – po zbadaniu merytorycznej zawartości materiału dowodowego zgromadzonego w czasie postępowania podatkowego - podzielić. Materiał ten okazał się być niewystarczający do zajęcia tak kategorycznego stanowiska w sprawie bez uzupełnienia przeprowadzonych już dowodów w tym przede wszystkim dowodu z zeznań J. F.-C., co do okoliczności związanych z przekazywaniem pieniędzy na ewentualne wynagrodzenie, sposobem pozyskiwania jednorazowo tak znacznej gotówki, jeżeli z rachunku bankowego, to być może dostępne są potwierdzenia wypłaty z okresu kiedy zdaniem J. F. – C. przekazywała pieniądze, uściślenia jak zapamiętała tak dokładne daty wykonywania prac, dokładnego uściślenia zakresu wykonanych prac w kontekście przedstawionych paragonów, których oceną nikt się nie zajął czy wreszcie analizy kosztowej zakresu wskazanych prac. Odnosząc się, do zarzutu naruszenia przepisu art.127 O.p. Sąd nie widzi przeszkód do zacytowania w uzasadnieniu decyzji oceny tych samych dowodów dokonanych w innym postępowaniu, pod warunkiem dokonania przez organ prowadzący postępowanie własnych ocen zebranego materiału dowodowego. Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy Sąd nie dopatrzył się z tego powodu naruszenia przepisu art. 127 O.p. skutkującego naruszeniem zasady dwuinstancyjności. W toku ponownego postępowania organ podatkowy ustali więc w sposób niebudzący wątpliwości stan faktyczny sprawy. W tym celu uzupełni materiał dowodowy, mając na względzie stanowisko Sądu zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu, a następnie podda go ponownej ocenie z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w treści art. 191 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej naruszenia przepisów postępowania, które w ocenie Sądu mogły mieć istotny wpływ na wynik postępowania, na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c w zw. z art. 200 i 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji wyroku.