I SA/Kr 1312/09

Sygn. akt I SA/Kr 1312/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 marca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2010r., sprawy ze skargi T. S.A. w W., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 24 czerwca 2009r. nr [...], w przedmiocie zarzutów co do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, I. uchyla pkt 2 zaskarżonego postanowienia dotyczący uznania za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku, II. określa, że zaskarżone postanowienie w powyższym zakresie nie może być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357,00 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100). Zaskarżonym postanowieniem z dnia 24 czerwca 2009r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości postanowienie Prezydenta Miasta i uznało za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku oraz uznało za uzasadniony zarzut prowadzenia egzekucji administracyjnej przez organ niewłaściwy organ egzekucyjny. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Prezydent Miasta wystawił tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2007, a wynikające z różnicy pomiędzy kwotą wynikającą z deklaracji pierwotnej za rok 2007 a kwotą zapłaconą przez podatnika i przesłał go celem realizacji wskazując jako organ egzekucyjny, do którego kierowane są tytuły wykonawcze - Naczelnika Urzędu Skarbowego. Ustanowiony w sprawie pełnomocnik strony skarżącej złożył do organu egzekucyjnego pismo zawierające zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Pierwszy zarzut dotyczył prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, co wyczerpuje dyspozycję art. 33 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2005 Nr 229 poz. 1954 ze zm.). Drugi zarzut dotyczył naruszenia art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a to nieistnienia egzekwowanego obowiązku. W postanowieniu z dnia 8 marca 2009r. nr [...] wydanym po ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji uznał zarzut wierzyciela w przedmiocie prowadzenia egzekucji na podstawie niewłaściwie wystawionego tytułu wykonawczego, odmówił natomiast uznania zarzutów w sprawie braku wymagalności obowiązku podatkowego oraz wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez organ niewłaściwy. W zażaleniu wniesionym na postanowienie Prezydenta Miasta wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz o uchylenie podjętych czynności egzekucyjnych. W zażaleniu ponownie podniesiono zarzuty naruszenia art. 33 pkt 9 oraz art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zdaniem organu odwoławczego, rozpatrującego zażalenie, sporny tytuł wykonawczy spełniał wymogi nałożone przepisem art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podstawę prawną do prowadzenia egzekucji stanowiła bowiem pierwotnie złożona deklaracja Spółki na podatek od nieruchomości za rok 2007 (rubryka 30 tytułu wykonawczego) w łącznej kwocie 162.545.00 zł. Wbrew twierdzeniu zobowiązanego obowiązek podatkowy zatem istniał. Jak wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 grudnia 2008r. organ egzekucyjny wyegzekwował w całości zobowiązanie, a tym samym zakończył postępowanie egzekucyjne. Powołanie nieistnienia obowiązku, jako zarzutu, pełnomocnik strony wiąże - zdaniem Kolegium - nieprawidłowo z faktem nieskutecznego jego zdaniem doręczenia mu jako pełnomocnikowi Spółki decyzji Prezydenta Miasta z dnia 26 maja 2008r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2007. Decyzja ta została wydana z uwagi na dokonaną przez podatnika korektę pierwotnej deklaracji za rok 2007. Organ stwierdził nadto, iż z zebranego materiału dowodowego bezspornie wynika, że decyzja ta nie została pełnomocnikowi skutecznie doręczona pod wskazanym adresem dla doręczeń, a zatem nie weszła do obrotu prawnego. Organ podatkowy będzie musiał zatem ponownie decyzję doręczyć ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Zdaniem organu z powyższego wynika, że skoro egzekucja prowadzona była ze złożonej przez Spółkę pierwotnej deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za rok 2007 to obowiązek, o którym mowa w art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w dniu wystawienia tytułu wykonawczego istniał i podlegał wykonaniu. Odnośnie drugiego z zarzutów, dotyczącego prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy organ egzekucyjny Kolegium podzieliło stanowisko zobowiązanego zawarte w zażaleniu. Zdaniem organu II instancji na aprobatę zasługuje stanowisko, że właściwym organem egzekucyjnym wobec Spółki, która jest niewątpliwie podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych jest Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia - w części, w jakiej uznano za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 3 i art. 3a tej ustawy, a także w związku z art. 21 § 2 i § 3 oraz w związku z art. 81 Ordynacji podatkowej - naruszenie tych przepisów polega na uznaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że nawet wobec braku skutecznego doręczenia decyzji podatkowej zmieniającej podatek wykazany przez podatnika w deklaracji podatkowej (korekcie deklaracji) dopuszczalne jest egzekwowanie należności wyższej niż wynikająca z deklaracji podatkowej (korekty deklaracji). W uzasadnieniu zarzutów skargi podniesiono, iż wbrew stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego, egzekucja prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na wniosek wierzyciela - Prezydenta Miasta, była egzekucją nieistniejącego obowiązku. Jak wynika z art. 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 3a tej ustawy - w zakresie podatków, w których na podatniku ciąży obowiązek złożenia deklaracji, z której wynika kwota podatku do zapłaty, a takim jest podatek od nieruchomości należny od osób prawnych - egzekucji administracyjnej podlegają obowiązki wynikające albo z decyzji (art. 3 ustawy), albo z deklaracji (art. 3a ustawy). Należności w podatku od nieruchomości egzekwowane w drodze egzekucji administracyjnej muszą zatem zostać określone albo w decyzji właściwego organu, albo w deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika. Brak decyzji lub deklaracji oznacza nieistnienie obowiązku, a w konsekwencji niedopuszczalność egzekucji tego obowiązku. Z tych względów, zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku był zasadny, gdyż kwota podlegająca egzekucji jest wyższa od kwoty podatku wynikającej ze złożonej przez podatnika deklaracji (będącej korektą deklaracji) na podatek od nieruchomości za rok 2007. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Organ wskazał, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, że organ podatkowy I instancji po złożeniu przez Spółkę sporządzonej w dniu 4 września 2007r. deklaracji korygującej wysokość podatku od nieruchomości od budowli za rok 2007 podjął czynności sprawdzające, po czym kwestionując prawidłowość dokonanej korekty deklaracji wszczął wobec Spółki postanowieniem wydanym z urzędu postępowanie podatkowe celem prawidłowego ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2007. Ta czynność organu I instancji - zdaniem organu – spowodowała, że zastosowanie w sprawie znalazł przepis art. 81b §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skoro podatnik nie miał już możliwości skorygowania pierwotnej deklaracji podatkowej to organ I instancji będący równocześnie wierzycielem mógł wystawić przedmiotowy tytuł wykonawczy na podstawie pierwotnie złożonej deklaracji podatkowej, gdyż egzekwowany z niej obowiązek istniał w dniu wystawienia tytułu wykonawczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia, w zakresie objętym skargą, pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych lub postanowień wydanych w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z treści art. 145 § 1 powyższej ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję (lub postanowienie), gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzuty zawarte w treści skargi dotyczą nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd dopatrzył się naruszenia przepisów art. 33 pkt 1 w związku z art. 3 oraz 3a ustawy o postękiwaniu egzekucyjnym w administracji, a także art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego, skutkujących taką wadliwością części zaskarżonego postanowienia, która wymagała jego wyeliminowania z obrotu prawnego w części dotyczącej uznania za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Na wstępie należy wskazać, iż bezspornym jest, że strona skarżąca ponownie skorygowała deklarację podatkową w podatku od nieruchomości za 2007r. (pomniejszając wysokość podatku od budowli z kwoty 693.872,70 zł do kwoty 532.848,20 zł). W wyniku korekty tej deklaracji zostało przez organ pierwszej instancji wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007, lecz stronie skarżącej nie doręczono decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości za rok 2007. Strona skarżąca zapłaciła kwoty wykazane w korekcie deklaracji. Nadto, jak wynika z akt sprawy i dokumentów dołączonych w toku niniejszego postępowania strona skarżąca złożyła pierwotną deklarację z dnia 11 stycznia 2007r. na podatek od nieruchomości za 2007r. - wpływ do organu 17 stycznia 2007r., następnie złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r. z dnia 15 lutego 2007r., wreszcie złożono kolejną korektę na podatek od nieruchomości za 2007r. z dnia 4 września 2007r. (data nadania 10 września 2007r.) - to właśnie w tej korekcie zmniejszono wartość deklarowanego podatku od budowli z kwoty 693.872,70 zł do kwoty 532.848,20 zł. Postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007 zostało wszczęte z urzędu w dniu 14 stycznia 2008r. (data odbioru postanowienia o wszczęciu). W związku z wyżej przywołanymi okolicznościami należy stwierdzić, iż w pełni zasadne jest stanowisko strony skarżącej zaprezentowane w treści skargi, natomiast poglądy organu (w tym przedstawione w treści odpowiedzi na skargę) nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie bowiem z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 (jak w niniejszej sprawie), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (§ 3). Nadto zgodnie z treścią art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Należy podkreślić, iż z chwilą złożenia skutecznej korekty deklaracji uchylone zostają skutki prawne deklaracji złożonej pierwotnie - co wynika z art. 21 § 2 w związku z art. 81 Ordynacji podatkowej. Wbrew stanowisku organu nie ma podstaw do kwestionowania skuteczności złożonych korekt deklaracji na podstawie art. 81b §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. W niniejszej sprawie obie korekty deklaracji zostały złożone przed wszczęciem postępowania podatkowego (co wynika z dat przywołanych powyżej), nie ma więc mowy o zawieszeniu prawa do złożonych uprzednio korekt w stanie faktycznym sprawy. Do zawieszenia prawa do korekty dochodzi bowiem "na czas trwania postępowania podatkowego", a postępowanie podatkowe "trwa" od daty jego wszczęcia. Korekty złożone przed wszczęciem postępowania podatkowego pozostają skuteczne, do czasu ich (podobnie jak deklaracji pierwotnej) ewentualnego "wyeliminowania" na skutek wydania decyzji wymiarowej dotyczącej danego okresu rozliczeniowego. Należy zaznaczyć, iż właśnie złożona korekta z wykazana niższą od uprzednio zadeklarowanej kwotą podatku stała się podstawą do wszczęcia przez organ z urzędu postępowania podatkowego. Zatem pogląd organu przedstawiony w odpowiedzi na skargę nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Jak trafnie podniesiono w skardze, na podstawie art. 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 3a tej ustawy - w zakresie podatków, w których na podatniku ciąży obowiązek złożenia deklaracji, z której wynika kwota podatku do zapłaty, a takim jest podatek od nieruchomości należny od osób prawnych - egzekucji administracyjnej podlegają obowiązki wynikające albo z decyzji (art. 3 ustawy), albo z deklaracji (art. 3a ustawy). Konsekwencją powyższego jest to, że złożona przez stronę skarżącą korekta deklaracji na podatek od nieruchomości jest skuteczna (nie zakończono bowiem postępowania podatkowego – co jest bezsporne), a więc kwota wykazana w korekcie deklaracji jest kwotą obowiązującą i wiążącą zarówno podatnika (który ma obowiązek jej zapłaty), jak i organ podatkowy (który nie może żądać zapłaty kwoty wyższej niż zadeklarowana). Z tych względów, zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku był zasadny, gdyż kwota podlegająca egzekucji jest wyższa od kwoty podatku wynikającej ze skutecznie złożonej przez podatnika korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007. Wobec zakresu orzeczenia przez Sąd w niniejszej sprawie, tj. uchylenia zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej uznania za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku, który to zakres został sformułowany w treści skargi, organ ponownie rozpatrując sprawę, usunie wyżej wskazane nieprawidłowości w części dotyczącej uznania za nieuzasadniony zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł jak w sentencji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy. Na koszty te składa się kwota wpisu od skargi, opłata skarbowa od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego.